I SAB/Po 5/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Monika Świerczak Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lipca 2019 r. sprawy ze skargi zarządcy masy sanacyjnej [....] z siedzibą w [...] na przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego Naczelnika [...] w [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. oddala skargę. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. postanowieniem z 16 września 2014 r., nr [...] wszczął postępowanie kontrolne wobec F(1) S.A. (dalej: "skarżąca") w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. Z uwagi na kolejne czynności skarżąca była informowana o każdej zmianie przewidywanego terminu zakończenia postępowania, ze wskazaniem nowego terminu jego zakończenia oraz z podaniem przyczyny wyznaczenia nowego terminu. Pismem z 15 stycznia 2019 r. zarządca masy sanacyjnej skarżącej wniósł ponaglenie na przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P.. W ponagleniu odniósł się do okresu postępowania kontrolnego za okres od doręczenia 16 kwietnia 2018 r. protokołu badania ksiąg podatkowych. Zarzuty niezałatwienia sprawy w terminie dotyczą natomiast okresu od sierpnia 2018 r. W uzasadnieniu ponaglenia podniósł m. in., że Naczelnik postanowieniem z 14 sierpnia 2018 r. wyznaczył nowy termin zakończenia postępowania na 26 października 2018 r. uzasadniając to wniesionymi przez skarżącą pismami oraz opracowywaniem rozstrzygnięcia kończącego postępowanie. Następnie postanowieniem z 12 września 2018 r. wyznaczył skarżącej siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie pozostawiając jednocześnie bez odpowiedzi pisma skarżącej z 19 lipca 2018 r. Wobec powyższego skarżąca pismem z 20 września 2018 r. ponownie odniosła się do sposobu prowadzenia przez Naczelnika postępowania, przedstawiła kolejne wnioski dowodowe oraz wskazała, że organ swoim działaniem uniemożliwia jej czynne i aktywne uczestniczenie w postępowaniu. Naczelnik dopiero pismem z 08 października 2018 r. wskazał, że prowadzi gruntową analizę zebranego , obszernego materiału dowodowego, w tym również pod kątem zasadności przeprowadzenia kolejnych czynności dowodowych. Postanowieniem z 16 października 2018 r. wyznaczył nowy termin zakończenia postępowania. W kolejnym postanowieniu z tym zakresie z 10 grudnia 2018 r. wskazał m. in. na końcowy etap analizy materiału dowodowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. postanowieniem z 12 lutego 2019 r., nr [...] uznał ponaglenie za nieuzasadnione. Dyrektor twierdził, że w okresie wskazanym przez skarżącą Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. podejmował szereg czynności. Czynności te podejmował również w związku z umożliwieniem skarżącej realizacji prawa do czynnego udziału w postępowaniu. Naczelnik w okresie wskazanym w ponagleniu podjął następujące czynności: – 16 kwietnia 2018 r. doręczono skarżącej protokół badania ksiąg podatkowych z 13 kwietnia 2018 r. (protokół badania ksiąg podatkowych zawierał 279 stron); – 09 maja 2018 r. do organu wpłynęły obszerne zastrzeżenia i wyjaśnienia z 30 kwietnia 2018 r. do protokołu badania ksiąg podatkowych oraz zawartych w nim ustaleń (pismo zawierało 50 stron); – 09 maja 2018 r. do organu wpłynęły wnioski o przeprowadzenie dowodów w postaci przesłuchania pracownika skarżącej, przesłuchania osób reprezentujących podmioty będące kontrahentami dalszych kontrahentów (3 wnioski); – 16 maja 2018 r. w związku z otrzymanym pełnomocnictwem do reprezentowania skarżącej organ zwrócił się do pełnomocnika strony o uzupełnienie materiałów dotyczących wniosków dowodowych o przesłuchanie świadków oraz udzielonego pełnomocnictwa, które zostały wymienione, ale nieprzekazane przy piśmie z 30 kwietnia 2018 r. Zdaniem Dyrektora, zasadne byłoby pozyskanie nowych informacji i nowych wyjaśnień, dotyczących jej działalności oraz działalności jej kontrahentów. W związku z powyższym: – 16 maja 2018r. zwrócono się do: [...] sp. z o.o., K. U. (właściciela biura rachunkowego prowadzącego rachunkowość kontrahentowi [...] A. L.), M. K. (właściciela biura rachunkowego prowadzącego rachunkowość kontrahentowi [...] K. S.), Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] w zakresie informacji o kontrahencie [...] K. S.; – 22 maja 2018 r. wpłynęła odpowiedź od M. K. (właściciela biura rachunkowego prowadzącego rachunkowość kontrahentowi [...] K. S.); – 28 maja 2018 r. zwrócono się o udzielenie informacji i wyjaśnień do dystrybutorów telefonów marki Apple: [...] S.A. oraz [...] S.A; – 29 maja 2018 r. wpłynęło pismo z 25 maja 2018 r., którym skarżąca przekazała pełnomocnictwo oraz wnioski dowodowe, wymienione w piśmie z 16 maja 2018 r., dotyczące przesłuchania osób w charakterze świadków - pracowników skarżącej, kontrahentów, osób reprezentujących dalszych kontrahentów, przeprowadzenia oględzin (pismo zawierało 12 kart, natomiast 9 wniosków dowodowych zawierało 18 kart); – 30 maja 2018 r. wpłynęła odpowiedź od [...] sp. z o.o.; – 06 czerwca 2018 r. w związku z otrzymanym pełnomocnictwem do reprezentowania skarżącej wezwano pełnomocnika do uzupełnienia pisma z 30 kwietnia 2018 r. w sprawie nieprzedłożonego dowodu uiszczenia opłaty od udzielonego pełnomocnictwa oraz usunięcia rozbieżności w udzielonym pełnomocnictwie; – 04 czerwca 2018 r. wpłynęło do organu pismo z 25 maja 2018 r., którym skarżąca przekazała pełnomocnictwo oraz wnioski dowodowe, wymienione w piśmie z 16 maja 2018 r., dotyczące przesłuchania osób w charakterze świadków - pracowników skarżącej, kontrahentów, osób reprezentujących dalszych kontrahentów, przeprowadzenia oględzin (pismo zawierało 12 kart, natomiast 5 wniosków dowodowych zawierało 10 kart); – 11 czerwca 2018 r. ponownie skierowano pismo do K. U. o udzielenie wyjaśnień i informacji; – 12 czerwca 2018 r. organ włączył do akt postępowania nowy materiał dowodowy w postaci protokołów przesłuchania w charakterze świadków wnioskowanych pracowników skarżącej oraz rozstrzygnięcie końcowe wydane wobec kontrahenta; – 12 czerwca 2018 r. wpłynęła odpowiedź od [...] S.A.; – 14 czerwca 2018 r. wpłynęła odpowiedź od Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...]; – 19 czerwca 2018 r. wpłynęło pismo z 13 czerwca 2018 r., którym skarżąca przekazała brakujące pełnomocnictwo oraz dowód uiszczenia opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa; – 03 lipca 2018 r. oraz 11 lipca 2018 r. wpłynęła odpowiedź od [...] S.A.; – 12 lipca 2018 r. organ włączył do postępowania odpowiedź otrzymaną pismem z 10 kwietnia 2018 r. od Dyrektora Biura Dyrektora Generalnego Wydział Archiwum Ewidencji Cudzoziemców i Spraw Kancelaryjnych w Urzędzie do Spraw Cudzoziemców w W., związaną z ustaleniem miejsca pobytu jednej z osób wskazanych we wnioskach pełnomocnika, dotyczących przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania świadka; – 12 lipca 2018 r. udzielono pełnomocnikowi strony odpowiedzi na zastrzeżenia z 30 kwietnia 2018 r. złożone do protokołu badania ksiąg podatkowych z 13 kwietnia 2018 r. (odpowiedź zawarto na 26 stronach); – 12 lipca 2018 r. organ wydał postanowienie, w którym odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchań osób w charakterze świadków, wnioskowanych przez pełnomocnika strony w piśmie z 30 kwietnia 2018 r. oraz w pismach z 25 maja 2018 r. (postanowienie zawierało 10 stron); – 12 lipca 2018 r. wyznaczono stronie postępowania 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego; – 19 lipca 2018 r. (wpływ do organu 25 lipca 2018 r.) przedstawiono stanowisko w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego; – 19 lipca 2018 r. pełnomocnik odniósł się do odpowiedzi organu udzielonej pismem z 12 lipca 2018 r., wniósł zarzuty do przedstawionych wyjaśnień oraz wezwał organ do udzielenia odpowiedzi na postawione pytania. Podniósł także kwestię odmowy przez organ przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków oraz złożył kolejne wnioski o przeprowadzenie dowodów z przesłuchań świadków (łącznie przedłożono 2 pisma zawierające 25 kart oraz 4 wnioski dowodowe zawierające 8 kart); – 10 września 2018 r., w odpowiedzi na wezwanie, wpłynęły do organu pisemne informacje i wyjaśnienia od K. U.; – 12 września 2018 r. w związku ze zgromadzonym nowym materiałem dowodowym wyznaczono stronie kolejny 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego; – 20 września 2018 r. (wpływ do organu 24 września 2018 r.) w odpowiedzi na wyznaczony 7-dniowy termin strona przedstawiła stanowisko w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, wzywając jednocześnie organ do udzielenia odpowiedzi na pismo z 19 lipca 2018 r.; – 20 września 2018 r. strona wezwała organ do przeprowadzenia czynności, dowodowych wskazanych we wniosku załączonym do tego pisma – przesłuchanie świadków (łącznie przedłożono 2 pisma zawierające 10 kart oraz 8 wniosków dowodowych zawierających 7 kart); – 08 października 2018 r. organ poinformował stronę postępowania, że po przeprowadzeniu analizy zgromadzonego materiału dowodowego pod kątem zasadności przeprowadzenia wnioskowanych dowodów strona zostanie powiadomiona odrębnym pismem, natomiast odnośnie zadanych pytań oraz zagadnień podniesionych w ww. pismach organ ustosunkuje się w wydanym rozstrzygnięciu kończącym postępowanie kontrolne; – 30 listopada 2018 r. organ zwrócił się do Naczelnika Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w K. o przekazanie informacji i dokumentów dotyczących strony, związanych z otwarciem postępowania sanacyjnego; – 03 grudnia 2018 r. sporządzono notatkę na okoliczność powzięcia informacji o otwarciu 13 listopada 2018 r. postępowania sanacyjnego u skarżącej oraz wyznaczeniu zarządcy w osobie P. K.; – 04 grudnia 2018 r. (wpływ do organu 05 grudnia 2018 r.) otrzymano od Naczelnika Drugiego W. Urzędu Skarbowego w K. m.in. nieuwierzytelnioną kopię postanowienia z 13 listopada 2018 r. o otwarciu postępowania sanacyjnego; – 21 grudnia 2018 r. organ wyłączył z akt postępowania materiał zawierający m.in. dane umożliwiające identyfikację osób i podmiotów oraz dane, które nie obejmowały zakresu prowadzonego postępowania, a także dane stanowiące tajemnicę bankową; – 15 stycznia 2019 r. (wpływ do organu tego samego dnia) pełnomocnik strony wezwał organ do udzielenia odpowiedzi na pismo z 19 lipca 2018 r. oraz na pismo z 20 września 2018 r., a także o przeprowadzenie wnioskowanych czynności dowodowych wskazanych w załączniku do pisma z 20 września 2018 r.; – 25 stycznia 2019 r. wezwano pełnomocników działających w imieniu strony do przedłożenia oryginałów lub poświadczonych odpisów pełnomocnictw udzielonych pełnomocnikom: P. T. oraz R. B.. W ocenie Dyrektora organ kontroli skarbowej jak i później Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. nie pozostawali bezczynni o czym świadczy powyższe zestawienie. W ocenie Dyrektora podejmowane czynności miały na celu rzetelne, precyzyjne i wszechstronne ustalenie stanu faktycznego w sprawie. W tym kontekście powołano się na zasadę prawdy materialnej. Analiza wniesionych wniosków dowodowych i zasadności ich przeprowadzenia, analiza złożonych wyjaśnień w konfrontacji z wyjaśnieniami złożonymi przez skarżącą na wcześniejszym etapie postępowania kontrolnego oraz zgromadzonym obszernym materiałem dowodowym wymagały dużej ilości czasu. Dyrektor wyjaśnił, że K. U. w terminie wyznaczonym w wezwaniu z 16 maja 2018 r. oraz 11 czerwca 2018 r. bez uzasadnionej przyczyny nie udzieliła wnioskowanych informacji. Dopiero 10 września 2018 r. do organu wpłynęła odpowiedź na skierowane do omawianej osoby zapytania. W związku ze zgromadzeniem nowego materiału dowodowego pismem z 12 września 2018 r. ponownie wyznaczono siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie. Pismem z 20 września 2018 r. pełnomocnik strony złożył kolejne pismo w sprawie ponawiając m.in. wnioski dowodowe. Pismem z 08 października 2018 r. organ wskazał, że o zasadności przeprowadzenia wnioskowanych dowodów pełnomocnik zostanie powiadomiony odrębnym pismem. Odnośnie postawionych pytań podał, że organ ustosunkuje się do nich w rozstrzygnięciach kończących postępowanie kontrolne. W ocenie Dyrektora główną przyczyną wyznaczania nowych terminów zakończenia postępowania była konieczność zapoznania skarżącej z nowymi dowodami oraz obowiązek rzetelnego rozpatrzenia kolejnych pism i wniosków. Uznał, że zaniechanie powyższych działań stanowiłoby oczywiste naruszenie prawa strony do czynnego jej udziału na każdym etapie postępowania, a także do wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Podsumowując rozważania Dyrektor stwierdził, że postępowanie kontrolne prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P., a następnie przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. nie jest prowadzone przewlekle, a organy kontroli nie były w jego toku bezczynne. Pismem z 20 marca 2019 r. skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na przewlekłość postępowania kontrolnego prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku VAT za lipiec 2014 r. Naczelnikowi [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. zarzucił rażące naruszenie art. 139 § 1 oraz art. 140 § 1 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 720 ze zm. – dalej: "u.k.s.") oraz art. 202 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 159 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948 ze zm.) poprzez prowadzenie postępowania kontrolnego w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku VAT za lipiec 2014 r. dłużej niż było to niezbędne do załatwienia sprawy (przewlekłość). W związku z powyższymi zarzutami wniósł o: 1) stwierdzenie, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania; 2) stwierdzenie, że przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa; 3) przyznanie od organu na rzecz skarżącej sumy pieniężnej w wysokości połowy dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłaszanego przez Prezesa GUS na podstawie odrębnych przepisów; 4) zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania według norm prawnie przepisanych. W uzasadnieniu skargi opisał szczegółowo dotychczasowy przebieg postępowania. W odpowiedzi na skargę Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. postępowania kontrolnego pod kątem przewlekłości postępowania. W ocenie skarżącej organ podejmował czynności w zbyt długich ostępach czasu. Zdaniem organu czas, jaki upłynął od sporządzenia protokołu badania ksiąg podatkowych do wydania decyzji nie był rezultatem opieszałości w podejmowaniu kolejnych czynności czy też rezultatem niewłaściwie ukierunkowanych działań. Sąd rację w sporze przyznał organowi. Stan bezczynności zachodzi wówczas, gdy organ nie podejmuje działań w terminach ustawowych. Może to dotyczyć braku wydania decyzji lub postanowienia w ustawowych terminach załatwienia sprawy lub też nie dokonania innych czynności w terminie przewidzianym przez ustawodawcę. Od pojęcia tego odróżnić należy pojęcie "przewlekłego prowadzenia postępowania", pod którym rozumie się prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny [tak: wyrok NSA z 17 stycznia 2018 r., II FSK 3480/17, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego sprawy sąd stwierdza, że postępowanie kontrolne nie było prowadzone w sposób przewlekły. W pierwszej kolejności należy wskazuje, że zgodnie z art. 202 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948 ze zm.), postępowania kontrolne oraz kontrole podatkowe prowadzone w toku postępowania kontrolnego, prowadzone na podstawie ustawy uchylanej w art. 159 pkt 1, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, prowadzone przez: dyrektora urzędu kontroli skarbowej - prowadzi naczelnik urzędu celno-skarbowego mający siedzibę w tym samym województwie, w którym miał siedzibę dyrektor urzędu kontroli skarbowej, na podstawie dotychczasowych przepisów. Mając na uwadze treść przytoczonego przepisu sąd stwierdza że postępowanie było regulowane przepisami u.k.s. Zgodnie zaś z art. 31 ust. 1 powołanej ostatnio ustawy, w zakresie nieuregulowanym w ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Zgodnie zaś z art. 139 § 1 O.p., załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Zgodnie z kolei z art. 140 § 1 powołanego ustawy, o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. W kontekście ostatniego z przytoczonych przepisów sąd wskazuje, że nie można przypisać organowi przewlekłego prowadzenia postępowania w sytuacji, gdy podejmuje on wszelkie możliwe, a jednocześnie konieczne dla zakończenia postępowania działania, które jednakże z przyczyn obiektywnych, a zatem niezależnych od organu nie przynoszą oczekiwanego skutku w postaci zakończenia postępowania kontrolnego. Nawet jeżeli dojdzie do przekroczenia terminów załatwienia sprawy przewidzianych w art. 139 § 1 O.p., to nie każde takie zdarzenie oznaczać musi, że organ prowadzi postępowanie w sposób przewlekły [tak: wyrok NSA z 04 kwietnia 2017 r., II FSK 139/17]. Sytuacja o której mowa w powołanym ostatnio wyroku miała miejsce w niniejszej sprawie. Sąd zgadza się z organem, że z uwagi na złożoność materii stanowiącej przedmiot postępowania przejawiającej się koniecznością badania transakcji w ramach łańcucha dostaw, zbieranie materiału dowodowego było procesem wymagającym czasu. Zebrany został obszerny materiał dowodowy utrwalony w 22 tomach akt administracyjnych liczących ponad 4 tysiące kart co było istotne z punktu widzenia oceny dynamiki postępowania kontrolnego. Za miarodajne dla oceny powyższej kwestii sąd uznał przedstawione w odpowiedzi na skargę zestawienie czynności za kwestionowany przez skarżącą okres. W ślad za organem sąd wymienia, że w spornym okresie: – 16 kwietnia 2018 r. doręczono skarżącej protokół badania ksiąg podatkowych z 13 kwietnia 2018 r., – 17 kwietnia 2018 r. wydano postanowienie wyznaczające nowy termin zakończenia postępowania kontrolnego, – 18 kwietnia 2018 r. umożliwiono skarżącej przeglądanie akt sprawy, – 09 maja 2018 r. otrzymano pismo skarżącej z 30 kwietnia 2018 r. zawierające zastrzeżenia i wyjaśnienia do protokołu badania ksiąg podatkowych. (zastrzeżenia liczyły 50 stronach), dodatkowo odrębnymi pismami złożono 3 wnioski dowodowe, – 16 maja 2018 r. wystosowano wezwania do: Spółki [...] z/s w W., K. U., M. K. do udzielenia informacji oraz wystąpiono do Naczelnika I US w [...] o przekazanie dowodów i informacji, – 16 maja 2018 r. skierowano do pełnomocnika skarżącej pismo w celu uzupełnienia materiałów dotyczących wniosków dowodowych dotyczących przesłuchania świadków oraz udzielonego pełnomocnictwa, które zostały wymienione w piśmie z 30 kwietnia 2018 r., ale nie przekazane przez skarżącą, – 22 maja 2018 r. otrzymano odpowiedzi od M. K., – 28 maja 2018 r. wystosowano wezwania do spółek [...] S.A. i [...] S.A. w celu udzielenia informacji, – 29 maja 2018 r. otrzymano pisma z 25 maja 2018 r. (liczące 12 kart), w którym skarżąca przekazała pełnomocnictwo oraz sformułowała wnioski dowodowe (9 wniosków), – 30 maja 2018 r. otrzymano odpowiedź od spółki [...], – 06 czerwca 2018 r. skierowano do pełnomocnika skarżącej wezwanie w celu uzupełnienia pisma z 30 kwietnia 2018 r. o nieprzedłożony dowód uiszczenia opłaty od udzielonego pełnomocnictwa oraz usunięcia rozbieżności w udzielonym pełnomocnictwie, – 04 czerwca 2018 r. otrzymano pisma z 25 maja 2018 r. (liczące 12 kart), którym skarżąca przekazała pełnomocnictwo oraz wnioski dowodowe (5 wniosków), wymienione w piśmie z 16 maja 2018 r., – 11 czerwca 2018 r. ponownie skierowano pismo do K. U. w celu udzielenia wyjaśnień i informacji, – 12 czerwca 2018 r. włączono do akt postępowania nowy materiał dowodowy w postaci protokołów przesłuchania w charakterze świadków wnioskowanych pracowników skarżącej oraz rozstrzygnięcie końcowe wydane wobec kontrahenta, – 12 czerwca 2018 r. otrzymano odpowiedź udzieloną przez [...] S.A., – 14 czerwca 2018 r. otrzymano odpowiedź od Naczelnika I US w [...], – 15 czerwca 2018 r. wydano postanowienie wyznaczające nowy termin zakończenia postępowania kontrolnego, – 19 czerwca 2018 r. otrzymano pismo z 13 czerwca 2018 r., którym skarżąca przekazała brakujące pełnomocnictwo oraz dowód uiszczenia opłaty skarbowej, – 03 lipca 2018 r. otrzymano odpowiedź udzieloną przez Spółkę [...] S.A., – 11 lipca 2018 r. otrzymano odpowiedź udzieloną przez Spółkę [...] S.A., – 12 lipca 2018 r. umożliwiono skarżącej przeglądanie akt sprawy, – 12 lipca 2018 r. włączono do postępowania materiał dowodowy związany z ustaleniem miejsca pobytu jednej z osób wskazanych we wnioskach pełnomocnika, dotyczący przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania świadka, – 12 lipca 2018 r. skierowano do pełnomocnika odpowiedź na zastrzeżenia z 30 kwietnia 2018 r., złożone do protokołu badania ksiąg podatkowych z 13 kwietnia 2018 r. (odpowiedź zawarto na 26 stronach), – 12 lipca 2018 r. wydano postanowienie w sprawie odmowy przeprowadzenia dowodu, – 12 lipca 2018 r. zawiadomiono skarżącą o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, – 18 lipca 2018 r. umożliwiono skarżącej przeglądanie akt sprawy, – 25 lipca 2018 r. otrzymano następujące pisma skarżącej: "stanowisko w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego", "pismo procesowe" oraz 4 wnioski dowodowe (liczące łącznie 33 strony), – 27 lipca 2018 r. umożliwiono skarżącej przeglądanie akt sprawy, – 13 sierpnia 2018 r. umożliwiono skarżącej przeglądanie akt sprawy, – 14 sierpnia 2018 r. wydano postanowienie w sprawie odmowy przeprowadzenia dowodu, – 10 września 2018 r. otrzymano wyjaśnienia K. U., – 12 września 2018 r. zawiadomiono skarżącą o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, – 14 września 2018 r. umożliwiono skarżącej przeglądanie akt sprawy, – 24 września 2018 r. otrzymano następujące pisma skarżącej: "pismo procesowe w sprawie braku możliwości zajęcia stanowiska w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego", "pismo procesowe", oraz "wniosek o przeprowadzenie dowodów" (liczące łącznie 17 stron), – 08 października 2018 r. udzielono pełnomocnikowi skarżącej odpowiedzi na pisma, – 16 października 2018 r. wydano postanowienie wyznaczające nowy termin zakończenia postępowania kontrolnego, – 29 października 2018 r. umożliwiono skarżącej przeglądanie akt sprawy, – 15 listopada 2018 r. umożliwiono skarżącej przeglądanie akt sprawy, – 30 listopada 2018 r. wystosowano pismo do Naczelnika II [...] US w K. dotyczące przekazania informacji i dokumentów związanych z otwarciem postępowania sanacyjnego wobec skarżącej, – 03 grudnia 2018 r. sporządzono adnotację na okoliczność otwarcia wobec skarżącej postępowania sanacyjnego oraz wyznaczenia zarządcy, – 10 grudnia 2018 r. wydano postanowienie wyznaczające nowy termin zakończenia postępowania kontrolnego, – 05 grudnia 2018 r. otrzymano odpowiedź udzieloną przez Naczelnika II [...] US w K., – 21 grudnia 2018 r. wyłączono z akt postępowania materiał zawierający m.in. dane umożliwiające identyfikację osób i podmiotów oraz dane, które nie obejmowały zakresu prowadzonego postępowania, a także dane stanowiące tajemnicę bankową, – 15 stycznia 2019 r. otrzymano następujące pisma skarżącej: "pismo procesowe", "ponaglenie na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P.", pełnomocnictwo szczególne oraz dokumenty dotyczące postępowania sanacyjnego, – 18 stycznia 2019 r. umożliwiono skarżącej przeglądanie akt sprawy, – 25 stycznia 2019 r. skierowano do pełnomocnika skarżącej wezwanie do przedłożenia oryginałów lub poświadczonych odpisów udzielonych pełnomocnictw, (data wysłania 28 stycznia 2019 r., data odbioru 11 lutego 2019 r.), – 18 stycznia 2019 r. otrzymano pismo Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. dotyczące złożenia wyjaśnień w sprawie ponaglenia, – 29 stycznia 2019 r. przygotowano stanowisko w sprawie ponaglenia, – 14 lutego 2019 r. otrzymano odpowiedź pełnomocnika skarżącej na wezwanie organu podatkowego, – 18 lutego 2019 r. wydano postanowienie wyznaczające nowy termin zakończenia postępowania kontrolnego, – 06 marca 2019 r. wydano postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków, – 27 marca 2019 r. wydano decyzję w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2014 r. (liczącą 135 stron). Sąd podziela twierdzenie organu, że czynności były podejmowane w miarę potrzeb i bez zbędnej zwłoki. Skarżąca nie kwestionuje celowości jak i zasadności dokonywanych czynności podnosząc jednak, że czynności te można było podejmować w krótszych odcinkach czasu. W ocenie sądu powyższe twierdzenie skarżącej ma charakter polemiczny. Skarżąca kwestionując dynamikę postępowania organu nie wskazała jak konkretnie jej zdaniem powinny być realizowane czynności procesowe. Długość postępowania stanowi również konsekwencję korzystania przez skarżącą z prawa do czynnego udziału w postępowaniu. W tym kontekście sąd dostrzega, że 09 maja 2018 r. organ otrzymał pismo skarżącej zawierające zastrzeżenia i wyjaśnienia do protokołu badania ksiąg podatkowych jak również 3 wnioski dowodowe. Rozpatrywanie zastrzeżeń skarżącej wymagała czasu choćby z uwagi na fakt, że zostały one przedstawione w piśmie liczącym 50 stron. Pełnomocnik skarżącej 16 maja 2018 r. został wezwany do uzupełnienia wniosków dowodowych oraz udzielonego pełnomocnictwa. Organ 29 maja 2018 r. otrzymał pismo strony skarżącej z 25 maja 2018 r. (liczące 12 kart) w którym skarżąca przekazała pełnomocnictwo oraz formułowała 9 wniosków dowodowych. Organ 06 czerwca 2018 r. skierował do pełnomocnika skarżącej wezwanie w celu uzupełnienia pisma z 30 kwietnia 2018 r. o nieprzedłożony dowód uiszczenia opłaty od udzielonego pełnomocnictwa oraz usunięcia rozbieżności w udzielonym pełnomocnictwie. Następnie organ 04 czerwca 2018 r. otrzymał pismo skarżącej z 25 maja 2018 r. (liczące 12 kart), przekazującym pełnomocnictwo oraz sformułowanych 5 wniosków dowodowych. Do organu wpłynęło pismo z 13 czerwca 2018 r. skarżącej opatrzone datą 19 czerwca 2018 r., którym przekazała brakujące pełnomocnictwo oraz dowód uiszczenia opłaty skarbowej. Organ 12 lipca 2018 r. udzielił odpowiedzi na zastrzeżenia z 30 kwietnia 2018 r., złożone do protokołu badania ksiąg podatkowych z 13 kwietnia 2018 r. (odpowiedź liczy 26 stron). Następnie organ 25 lipca 2018 r. otrzymał pisma strony skarżącej wyrażające m. in. jej stanowisko w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz wnoszące o przeprowadzenie 4 dowodów (liczące łącznie 33 strony). Ponadto organ 24 września 2018 r. otrzymał kolejne pisma skarżącej wraz z wnioskami o przeprowadzenie dowodów (liczące łącznie 17 stron). Organ 08 października 2018 r. udzielił pełnomocnikowi skarżącej odpowiedzi na pisma. Dodatkowo 15 stycznia 2019 r. organ otrzymał kolejne pisma strony skarżącej w tym m. in. ponaglenie na przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego. Sąd stwierdza, że organowi podatkowemu w każdej sprawie przysługuje odpowiedni czas na przygotowanie, sporządzenie i wydanie decyzji. Z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 kwietnia 2017r. sygn. akt II FSK 739/15 wynika adekwatna ocena, że postępowanie podatkowe nie sprowadza się do nieskomplikowanych czynności, w których nie ma miejsca na refleksję nad zebranym materiałem dowodowym; postępowanie podatkowe jest sformalizowanym działaniem zmierzającym do osiągnięcia określonego celu, które wymaga także niedającej się zmierzyć ani odzwierciedlić formalnie w aktach sprawy pracy intelektualnej. Stąd niekiedy dłuższe odstępy czasu pomiędzy poszczególnymi z podejmowanych czynności nie świadczą o przewlekłości postępowania. Podsumowując całokształt powyższych rozważań sąd stwierdza, że postępowanie kontrolne nie było prowadzone w sposób przewlekły. W postępowaniu tym organ m. in. na skutek inicjatywy procesowej skarżącej podejmował czynności niezbędne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Odstępy czasu , niekiedy dłuższe, pomiędzy poszczególnymi z podejmowanych czynności nie świadczą o przewlekłości postępowania. Zarzuty skargi podnoszące, że podjęte czynności można było podejmować w znacznie krótszych okresach czasu nie zostały należycie substancjonowane. Skarżąca nie wskazała bowiem kiedy w jej ocenie organ winien podjąć czynności procesowe. Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. ) orzekł, jak w sentencji wyroku.