III FSK 720/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca), Dorota Rembiejewska, Protokolant, po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp.j. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 741/20 w sprawie ze skargi S. sp.j. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 12 października 2020 r., nr SKO/41/P-83/2020. w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2015-2018 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp.j. z siedzibą w K. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze kwotę 8 100 (słownie: osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) prostuje oczywistą omyłkę zawartą w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 741/20 w ten sposób, że w 4 linijce od dołu numer decyzji "SKO/41/P-83/200" zastępuje: "SKO/41/P-83/2020". Wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2021 r. sygn. akt I SA/Wr 741/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (dalej zwany Spółka, Skarżąca, Strona) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze (dalej DIAS) z dnia 12 października 2020 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2015-2018. Strona złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości, dołączając korekty deklaracji na podatek od nieruchomości. W uzasadnieniu przyczyn korekty Strona wskazała, że Rada Miejska Gminy M. uchwałami dotyczącymi poszczególnych lat podatkowych zwolniła z podatku od nieruchomości budowle służące do dostarczania i uzdatniania wody. Zdaniem Strony posiadana przez nią instalacja naśnieżania podlega zwolnieniu z uwagi na to, że służy dostarczaniu wody. Organ I instancji decyzją odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości od budowli, w postaci instalacji naśnieżania za lata 2015-2018 w łącznej kwocie 377.504 zł. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez DIAS. Organ w zaskarżonej decyzji podniósł, że nie ma podstaw do stwierdzenia nadpłaty, albowiem Skarżąca nie posiada na przedmiotowej nieruchomości urządzenia służącego do "doprowadzania i uzdatniania wody", o których mowa w uchwale Rady Miejskiej Gminy M., albowiem urządzenia te muszą spełniać łącznie warunek doprowadzania i uzdatniania wody. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalając skargę wskazał, że decyzja odpowiada prawu. Powołując zapisy uchwał wskazał, że przewidziane w nich zwolnienie przedmiotowe dotyczy jedynie tych budowli, które technologicznie przystosowane są zarówno do dostarczania, jak i uzdatniania wody – którym służyć mają te budowle. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła Spółka, która na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. naruszenie przepisów: • § 2 ust. 4 Uchwały nr [...] Rady Miejskiej Gminy M. z dnia 29 października 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2015 rok, • § 2 ust. 5 Uchwały nr ...] Rady Miejskiej Gminy M. z dnia 27 października 2015 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2016 rok, • § 2 ust. 4 Uchwały nr [...] Rady Miejskiej Gminy M. z dnia 27 października 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2017 rok, • § 2 ust. 5 Uchwały nr [...] Rady Miejskiej Gminy M. z dnia 19 października 2017 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2018 rok, - poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektu instalacja naśnieżania, a nie zwolnienia go z opodatkowania na podstawie ww. przepisów. Mając na uwadze powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na podstawie art.188 P.p.s.a., oraz zasądzenie od organu podatkowego na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wedle norm przepisanych prawem. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik SKO wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2023 r., poz. 1634 z zm., dalej jako: P.p.s.a.), rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 P.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych. Zarzuty skargi kasacyjnej oparto na zarzucie naruszenia prawa materialnego – wskazanych przepisów uchwał Rady Miejskiej Gminy M. wydanych w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości w poszczególnych latach podatkowych – poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektu instalacji naśnieżania, a nie zwolnienie go na podstawie przepisów uchwał. Stan faktyczny przyjęty za podstawę orzekania nie był i nie jest przez Stronę kwestionowany. Poza sporem jest więc to, że wniosek złożony przez Stronę dotyczył budowli w postaci instalacji naśnieżania, którą to instalacją dostarczana jest woda, natomiast nie jest ona uzdatniana. Zgodnie z brzmieniem § 2 ust. 5 Uchwały nr [...] Rady Miejskiej Gminy M. z dnia 19 października 2017 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2018 rok - zwalnia się z podatku od nieruchomości budowle służące do dostarczania i uzdatniania wody. Zapisy uchwał odnoszące się do przedmiotowego zwolnienia dotyczącego lat poprzednich – 2015-2017 - brzmiały w tożsamy sposób. Przedmiotem sporu jest zasadność odmowy stwierdzenia nadpłaty, w podatku od nieruchomości od budowli, w postaci instalacji naśnieżania. Jako podstawę odmowy stwierdzenia nadpłaty organ wskazał, okoliczność braku posiadania przez Stronę na przedmiotowej nieruchomości urządzenia służącego do "doprowadzania i uzdatniania wody", o których mowa w uchwale Rady Miejskiej Gminy M. Zdaniem organ, które podzielił sąd I instancji urządzenia te muszą spełniać łącznie warunek doprowadzania i uzdatniania wody. Z kolei zdaniem Skarżącej, aby spełniać warunki skorzystania z ulgi, wystarczy, aby przedmiotowe urządzenia służyły do doprowadzania wody, bądź jej uzdatniania. Spółka stoi na stanowisku, że spójnik "i" w zdaniu "zwalnia się z podatku od nieruchomości służące do dostarczania i uzdatniania wody" użyty został w znaczeniu enumeracyjnym, tj. jako wyliczenie poszczególnych elementów które dany spójnik rozdziela. W ocenie Strony, gdyby Rada Miejska Gminy M. chciała uzależnić możliwość skorzystania ze zwolnienia od faktycznego spełnienia obu funkcji przez budowle, tj. dostarczania i uzdatniania wody, wtedy posłużyła by się sformułowaniem "budowle służące jednocześnie do dostarczania i uzdatniania wody" a nie "budowle służące do dostarczania i uzdatniania wody". Naczelny Sąd Administracyjny podziela zaprezentowane w uzasadnieniu wyroku stanowisko, że przewidziane w uchwale zwolnienie przedmiotowe dotyczy jedynie tych budowli, które technologicznie przystosowane są zarówno do dostarczania, jak i uzdatniania wody. Przemawia za tym słowna i logiczna ich wykładnia, w których dla określenia poszczególnych procesów - dostarczanie i uzdatnianie wody - którym służyć mają te budowle, użyto łącznika "i", nie zaś właściwego dla stanowiska skarżącej łącznika "lub". Nie można podzielić poglądu Skarżącej, że wyrażenie "budowla służąca do dostarczania i uzdatniania wody" jest tożsame z wyrażeniem "budowla służąca do dostarczania lub uzdatniania wody". Wbrew temu co próbuje sugerować Skarżąca, zwolnienie które zostało wskazane w wymienionych uchwałach Rady Miejskiej Gminy M. dotyczy budowli, które technologicznie przystosowane są zarówno do dostarczania jak i uzdatniania wody. Do zastosowania zwolnienia budowla musi spełniać łącznie warunek "dostarczania" i "uzdatniania" wody. Wbrew twierdzeniu autora skargi kasacyjnej powyższa wykładnia wskazanego zapisu uchwał nie jest sprzeczna z wykładnią językową - użycie spójnika "i" tworzy koniunkcję "dostarczania" jak i "uzdatniania". Zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, że przy dokonywaniu wykładni przepisu pierwszeństwo ma wykładnia językowa, w szczególności zasada ta dotyczy zwolnień podatkowych. Przepisy ich dotyczące powinny być interpretowane ściśle i w jak największym stopniu powinny odpowiadać ich literalnemu brzmieniu (zgodnie z ich dosłownym brzmieniem), a nie w sposób rozszerzający zakres ustanowionego zwolnienia (wyrok NSA z 25 stycznia 2011 r. II FSK 1665/09). Naczelny Sąd Administracyjny pogląd ten podziela. Z tego też względu, prawidłowo został zinterpretowany sporny zapis powołanych uchwał "zwalnia się z podatku od nieruchomości budowle służące do dostarczania i uzdatniania wody" w ten sposób, że przewidziane w uchwale zwolnienie przedmiotowe dotyczy jedynie tych budowli, które technologicznie przystosowane są zarówno do dostarczania, jak i uzdatniania wody. W niniejszej sprawie sporne urządzenia poza poborem wody, nie służyły uzdatnianiu wody. Skarżąca potwierdziła, że budowla - instalacja naśnieżania - służy do dostarczania wody do hydrantów, z których zasilane są armatki śnieżne wytwarzające sztuczny śnieg, dostarcza wodę do hydrantów rozmieszczonych wzdłuż trasy narciarskiej, jak również do poszczególnych przepompowni, z których woda pompowana jest w wyższe partie stoku. Strona podała także, że za produkcję sztucznego śniegu odpowiada odrębny "zespół obiektów - armatek śnieżnych", a woda dostarczana przez instalację naśnieżania "wykorzystywana jest wyłącznie do wytwarzania sztucznego śniegu i stanowi niezbędny komponent w jego produkcji". Natomiast proces uzdatniania wykorzystywanej przez Skarżącą wody dokonywany był poza systemem naśnieżania, prowadzonym przez Stronę, co oznaczało, że pozostaje on bez wpływu na zasady opodatkowania tej instalacji podatkiem od nieruchomości, za lata 2015-2018. Poza granicami niniejszej sprawy jest ocena czy w obiegu są obiekty które spełniają jednocześnie obie funkcje – zarówno dostarczają i uzdatniają wodę, tzn. czy istnieje przedmiot który podlegał by zwolnieniu określonemu we wskazanych uchwałach. Również poza granicami sprawy była ocena wskazanych Uchwał Rady Miejskiej Gminy M. W niniejszej sprawie należało ocenić czy obiekty które posiada Strona spełniały przesłanki przewidziane do zastosowania zwolnienia. Jak wskazano powyżej, obiekty te przesłanek uprawniających do zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie wskazanych przepisów uchwał nie spełniały, tym samym prawidłowo organ odmówił stwierdzenia nadpłaty. Mając powyższe na uwadze niezasadny jest zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię prowadzącą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektu instalacja naśnieżania, a nie zwolnienia go z opodatkowania na podstawie zapisów uchwał. Z uwagi na powyższe skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. należało oddalić jako niezasadną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. O sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej w zaskarżonym wyroku orzeczono na podstawie art. 156 § 1 i § 3 p.p.s.a. |Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA | |Anna Juszczyk-Wiśniewska |Jan Rudowski |Jolanta Sokołowska |