VIII SA/Wa 394/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Owsińska – Gwiazda, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Szymanowicz- Nowak, Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), , Protokolant Sekretarz sądowy Dominika Jeromin, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2021 r. w Radomiu sprawy ze skargi K. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do marca 2018 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz skarżącej K. T. kwotę 4 283 (cztery tysiące dwieście osiemdziesiąt trzy) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] lutego 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IAS") po rozpatrzeniu odwołania K. T. (dalej: "skarżąca", "strona", "podatnik") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] listopada 2019 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2018 r. Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, Naczelnik US powołaną na wstępie decyzją z [...] listopada 2019 r. skorygował rozliczenie strony w zakresie podatku od towarów i usług za wskazane w decyzji okresy rozliczeniowe. Uznał bowiem, że na podstawie art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017r., Nr 1221 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT") skarżącej nie przysługiwało prawo do zastosowania szczególnej formy opodatkowania przy sprzedaży 10 samochodów zakupionych na terenie Niemiec i Holandii. W ocenie organu I instancji okazane przez stronę umowy kupna – sprzedaży tych samochodów nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych pomiędzy tymi podmiotami ujętymi w ich treści. W wyniku wystąpień do zagranicznych administracji podatkowych uzyskano informacje co do danych nabywców i kwot za jakie auta zostały sprzedane oraz faktury sprzedaży pojazdów, na podstawie których stwierdzono, że przedstawione przez skarżącą dowody zakupu używanych pojazdów nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Wskazał, iż każde zdarzenie gospodarcze, które dotyczy kwestii podatkowych powinno być w prawidłowy sposób udokumentowane. Tymczasem, chociaż sprzedający potwierdzają zbycie przedmiotowych pojazdów, to wskazują innych nabywców i inne kwoty transakcji. W przypadku 3 pojazdów stwierdzono, że sprzedaż została udokumentowana innymi dowodami, to jest fakturami marża wystawionymi na rzecz Z. T. – pełnomocnika strony, niż okazane przez stronę. Z uwagi na powyższe organ I instancji odmówił wiarygodności okazanym przez skarżącą dokumentom nabycia pojazdów, które nie zostały potwierdzone przez zagraniczne administracje podatkowe. Z tych względów Naczelnik US uznał, iż skarżąca nie ma prawa do zastosowania procedury VAT marża przy sprzedaży tych pojazdów. Organ I instancji wskazał jednocześnie, że poddał weryfikacji ceny pojazdów wskazane na fakturach wystawionych przez skarżącą w kontrolowanym okresie. W wyniku przesłuchania nabywców tych pojazdów i porównania cen sprzedaży z wartościami rynkowymi analogicznych aut, wynikającymi z systemu Carwert, organ I instancji stwierdził, iż ceny sprzedaży tych samochodów były zbliżone do cen rynkowych i zostały potwierdzone przez nabywców. Tym samym wartości dostaw wynikające z faktur VAT – marża wystawionych przez skarżącą w kontrolowanym okresie uznano za wiarygodne. Wobec tego w ocenie organu I instancji transakcje podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach wg. stawki 23%, przy przyjęciu jako wartości transakcji cen brutto sprzedaży ujętych w fakturach VAT – marża . W odwołaniu od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie tej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, skarżąca działaniem pełnomocnika, zarzuciła naruszenie: 1) art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię, skutkującą uznaniem, że samochody sprzedawane przez skarżącą nie zostały nabyte od podmiotów wskazanych w ww. przepisie, co poskutkowało błędnym przyjęciem, że podatniczka nie mogła w powyższych sytuacjach opodatkować sprzedaży aut na zasadzie marży, 2) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób, który nie budzi zaufania podatnika do organów podatkowych, poprzez rozstrzyganie wszelkich niejasności czy też wątpliwości dotyczących ustalonego stanu faktycznego na niekorzyść skarżącej, jak również nie ustalenia w całości wszystkich istotnych okoliczności, w szczególności: a) uznanie, że nie uprawdopodobniono by strona (lub też jej mąż jako pełnomocnik) w sposób wystarczający udowodniła, że zakup samochodów w okresie objętym postępowaniem podatkowym został dokonany od osób fizycznych, co pozwalałoby skarżącej rozliczać się z tytułu takich transakcji na podstawie rozliczenia VAT marża, podczas gdy strona w swoich pisemnych wyjaśnieniach szczegółowo opisała okoliczności dokonanych transakcji, w tym miejsce zakupu aut, a także podmioty od których je kupowała, b) uznanie, że strona zawyżyła ceny zakupu aut w okresie objętym postępowaniem w celu zaniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT-marża, podczas gdy nie ustalono w sposób wystarczający czy do takowych nadużyć, doszło na terenie Holandii i Niemiec, tj. czy to podmioty sprzedające auta w tych państwach nie zaniżyły faktur w celu wprowadzenia organów podatkowych w błąd, gdyż to one mogły zaniżać, swoje zobowiązania podatkowe, c) brak własnego rozstrzygnięcia czy przedstawione faktury zakupu samochodów dokonane na terytorium Niemiec i Holandii są prawdziwe i rzetelne, a w całości oparcie się na dokumentach przesłanych przez administrację fiskalną tych państw, choć dokumenty takie mają wartość dowodową, to jednakże powinny zostać zweryfikowane przez organ podatkowy w zakresie ich prawdziwości z fakturami okazanymi przez stronę, założenie z góry, że faktury przedstawione przez skarżącą są nieprawdziwe i nierzetelne stoi w sprzeczności z zasadami zaufania podatnika do organów podatkowych; 3) art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez wybiórcze rozpatrywanie zebranych dowodów, w szczególności powoływanie się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyłącznie na niekorzystne dla strony dowody, bezpodstawnie nie dając wiary dowodom, które przemawiały na jej korzyść, przede wszystkim zeznaniom skarżącej odnośnie nabytych na terenie Holandii i Niemiec samochodów w okresie objętym postępowaniem, od których następnie został odprowadzony podatek VAT-marża zgodnie z wiedzą, którą posiadała strona w momencie tych transakcji, co w konsekwencji doprowadziło do uznania, że doszło do zaniżenia podstawy opodatkowania nabytych przez stronę samochodów. Dyrektor IAS, powołaną na wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, zarzuty i wnioski odwołania. Organ odwoławczy wskazał następnie, iż spór w sprawie dotyczy kwestii, czy organ I instancji w stosunku do sprzedaży 10 pojazdów wskazanych w tabeli nr 4 decyzji organu I instancji, zasadnie zakwestionował zastosowaną przez skarżącą procedurę VAT-marża i opodatkował ich sprzedaż na zasadach ogólnych. Strona utrzymuje bowiem, że spełniła wszystkie warunki upoważniające ją do rozliczenia ww. sprzedaży w procedurze VAT marży. Organ I instancji uznał zaś, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie obligował organ do zakwestionowania zgodności z rzeczywistym stanem treści dowodów zakupu ww. pojazdów oraz do uznania za nierzetelną ewidencji dostaw, czego konsekwencją była odmowa zastosowania do ich sprzedaży procedury marży i opodatkowanie jej na zasadach ogólnych właściwą stawką podatkową 23 %. Dyrektor IAS wskazał, iż podstawę skarżonego rozstrzygnięcia stanowiły wnioski wynikające z postępowań wyjaśniających przeprowadzonych przez administracje podatkowe w krajach kontrahentów strony (Niemcy i Holandia), w toku których ustalono, iż pojazdy, których nabywcą zgodnie z okazanymi do kontroli dokumentami miała być strona, były zbywane przez firmy i osoby fizyczne na rzecz innych podmiotów niezwiązanych ze stroną. Ponadto w okazanych przez podatnika umowach zakupu samochodów, wartości zakupu znacznie odbiegały od kwot potwierdzonych przez sprzedających. W związku z powyższym organ uznał, iż podatnik posłużył się nierzetelnymi umowami kupna pojazdów, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych zawartych pomiędzy podmiotami. Skutkowało to z kolei uznaniem, że do sprzedaży tych pojazdów strona nie miała prawa zastosować metody VAT marża. Dyrektor IAS wyjaśnił następnie cele postępowania odwoławczego, po czym przywołał art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 180 § 1, art. 181, art. 194 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Powołując się na poglądy doktryny i orzecznictwa sądów administracyjnych wskazał, iż rozumowanie w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organ podatkowy ma obowiązek podjęcia z urzędu wszelkich działań, które doprowadzą do dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, przy jednoczesnych uprawnienia strony do udowadniania swoich twierdzeń. W ocenie Dyrektora IAS organ I instancji nie uchybił powyższym zasadom, a jego decyzja odpowiada prawu, zaś zarzuty skarżącej są nieuzasadnione. Podniósł bowiem, iż materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy wyraźnie wskazuje, że organ I instancji zasadnie opodatkował sprzedaż 10 samochodów wymienionych w tabeli nr 4 decyzji na zasadach ogólnych. W toku prowadzonego postępowania organ I instancji dopuścił szereg kluczowych dowodów (m.in.: ewidencje zakupu i sprzedaży, zeznania i wyjaśnienia strony oraz świadków, informacje i dokumenty od innych organów), których przeprowadzenie pozwoliło na dokonanie ustaleń faktycznych w zakresie objętym istotą sporu w niniejszej sprawie. Okoliczność ta ma podstawowe znaczenie dla oceny prawidłowości postępowania zmierzającego do ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy, albowiem wyznacza zakres czynności dowodowych, które organ miał obowiązek podjąć w jego toku. Ponadto strona miała możliwość wypowiedzenia się, co do przeprowadzonych dowodów. Organ odwoławczy wskazał, iż ze stanu faktycznego sprawy wynika, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą od dnia 19 października 2016 r. na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej pod nazwą [...], której przeważającym przedmiotem jest konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. W okresie objętym postępowaniem faktycznym przedmiotem działalności strony był handel samochodami osobowymi. Pojazdy do sprzedaży oferowane były w komisie. Strona w tym okresie była czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto dokonała rejestracji dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Na podstawie okazanych dokumentów stwierdzono, że w tym czasie strona deklarowała nabycie pojazdów przeznaczonych do sprzedaży od kontrahentów zagranicznych z Holandii i Niemiec (osoby fizyczne oraz firmy). Ponadto strona okazała dokumenty nabycia pojazdów zakupionych w 2017 r., które zostały sprzedane w okresie styczeń - marzec 2018 r. (tabela nr 2 decyzji organu I instancji). Z ustaleń, organu dokonanych w toku kontroli podatkowej wynika, iż podatnik w okresie styczeń - marzec 2018 r. dokonał sprzedaży pojazdów przedstawionych w tabeli nr 3 decyzji organu I instancji, która została udokumentowana fakturami VAT-marża. Organ odwoławczy przywołał następnie art. 5 ust. 1, 19a ust. 1, art. 29a ust. 1, art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, a także art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT, podnosząc, iż z przepisów tych wynika, że opodatkowanie według tych przepisów ma miejsce, gdy źródło nabycia towarów jest nieopodatkowane, z uwagi na to, że zbywający nie jest podatnikiem, a gdy nim jest, to jego czynność objęta jest zwolnieniem od podatku lub gdy źródło to jest wprawdzie opodatkowane, lecz na takich samych szczególnych zasadach opodatkowania marży. W żadnym z przypadków nie występuje jednak podatek naliczony z tytułu nabycia tych towarów, a podmioty dokonujące sprzedaży na rzecz podatnika (pośrednika) nie dysponowały uprawnieniami do dokonania odliczenia podatku przy nabyciu tych przedmiotów. Wskazał zatem, iż dla uznania zasadności opodatkowania dostawy towaru w procedurze szczególnej, jaką jest opodatkowanie marży, warunkiem niezbędnym jest zaistnienie przesłanek do zastosowania tej procedury opodatkowania. Stwierdzenie ziszczenia się tych przesłanek możliwe jest jedynie na podstawie gromadzonej przez podatnika w toku prowadzonej działalności dokumentacji, której rzetelność i zgodność z rzeczywistym stanem podlega weryfikacji i ocenie przez organy podatkowe. Wynik tych czynności organów podatkowych stanowi zaś podstawę przyjęcia metody opodatkowania zastosowanej przez podatnika albo jej odrzucenie i zastosowanie ogólnej zasady opodatkowania. Wskazując na złożone przez stronę zeznania, okazane dokumenty oraz treść informacji przekazanych przez zagraniczne administracje podatkowe organ odwoławczy podniósł, iż z informacji przekazanych przez zagraniczne administracje podatkowe wynika, że tylko w jednym przypadku sprzedawca potwierdził sprzedaż samochodu FORD S MAX, zaś w przypadku pojazdu SEAT ALTEA XL nie uzyskano odpowiedzi od zagranicznej administracji podatkowej. Tym samym wobec braku innych dowodów umowy nabycia uznano za wiarygodne. W przypadku pozostałych 10 pojazdów z otrzymanych odpowiedzi wynika, że transakcje nie zostały potwierdzone, gdyż dostawcy wskazani na umowach przedłożonych przez podatnika dokonali sprzedaży na rzecz innych podmiotów, nie dokonali sprzedaży lub kto inny faktycznie dokonał sprzedaży. Odnośnie trzech pojazdów (poz. 5, 8 i 10) sprzedający jako faktycznego nabywcę wskazali Z. T. - męża strony, na dowód czego przedstawili faktury sprzedaży. Ponadto z informacji przekazanych przez zagraniczne administracje podatkowe wynika, że kwoty sprzedaży analizowanych pojazdów są niższe od kwot widniejących na umowach okazanych przez stronę. Powyższe jednoznacznie dowodzi, że przedłożone przez podatnika umowy kupna - sprzedaży pojazdów nie odzwierciedlają rzeczywistości. W ocenie Dyrektora IAS skarżąca nie okazała wiarygodnych dokumentów nabycia pojazdów oraz nie przedstawiła żadnych dowodów mogących poddać w wątpliwość ustalenia organu I instancji. Organ odwoławczy uznał zatem, iż strona nie ma prawa do zastosowania procedury VAT-marża przy sprzedaży pojazdów, w przypadku których zagraniczne administracje podatkowe nie potwierdziły transakcji na rzecz strony, gdyż dostawcy wskazani na umowach dokonali sprzedaży na rzecz innych podmiotów lub kto inny dokonał sprzedaży. Tym samym za zasadne organ odwoławczy uznał opodatkowanie spornych transakcji według stawki 23% na zasadach ogólnych. Ceny sprzedaży ujęte na fakturach VAT-marża stanowią kwoty brutto transakcji zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Za dzień sprzedaży uznano daty wynikające z wystawionych faktur. W sprawie nie kwestionowano przyjętego do rozliczenia podatku naliczonego. Zarzuty odwołania organ odwoławczy uznał za niezasadne. Podniósł, iż dla celów opodatkowania sprzedaży według procedury VAT-marża niezbędne jest zidentyfikowanie zbywcy w celu stwierdzenia czy należy on do kategorii osób wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT. Podatnik dokonujący dostawy towarów używanych i opodatkowujący te dostawy w procedurze VAT-marża, musi zatem udokumentować źródło nabycia towaru używanego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, występując o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie przedmiotowego postępowania, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, skarżąca działaniem pełnomocnika (adwokata) postawiła następujące zarzuty: 1. naruszenia przepisów prawa procesowego, a mianowicie: a) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowa poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób, który nie budzi zaufania podatnika do organów podatkowych poprzez rozstrzyganie wszelkich niejasności czy też wątpliwości dotyczących ustalonego stanu faktycznego na niekorzyść skarżącej, jak również nie ustalenia w całości wszystkich istotnych okoliczności, w szczególności: - uznanie, że nie uprawdopodobniono by skarżąca w sposób wystarczający udowodniła, iż zakup samochodów w okresie objętym postępowaniem podatkowym został dokonany właśnie przezeń, co pozwalałoby skarżącej rozliczać się z tytułu takich transakcji na podstawie rozliczenia VAT-marża, podczas gdy skarżąca w swoich wyjaśnieniach szczegółowo opisała okoliczności dokonanych transakcji, w tym okoliczności zakupu aut, - uznanie, że skarżąca zawyżyła ceny zakupu aut w okresie objętym postępowaniem w celu zaniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT - marża, podczas gdy nie ustalono w sposób wystarczający czy do takowych nadużyć doszło na terenie Holandii i Niemiec tj. czy to podmioty sprzedające auta w tych państwach nie zaniżyły faktur, w celu wprowadzenia tamtejszych organów podatkowych w błąd, gdyż, to one mogły zaniżać swoje zobowiązania podatkowe, - brak własnego rozstrzygnięcia czy przedstawione faktury zakupu samochodów dokonane na terytorium Niemiec i Holandii są prawdziwe i rzetelne, a w całości oparcie się na dokumentach przesłanych przez administrację fiskalną tych państw; choć dokumenty takie mają wartość dowodową, to jednakże powinny zostać zweryfikowane przez organ podatkowy w zakresie ich prawdziwości z fakturami okazanymi przez skarżącą, założenie z góry, że faktury przedstawione przez stronę są nieprawdziwe i nierzetelne stoi w sprzeczności z zasadami zaufania podatnika do organów podatkowych; - nie uwzględnienia, że kontrahenci z Niemiec i Holandii nie zgłosili wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, co w konsekwencji uprawdopodabnia, że skarżąca nabyła te samochody w ramach procedury VAT marża; b) art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez wybiórcze rozpatrywanie zebranych dowodów, w szczególności powoływania się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyłącznie na niekorzystne dla strony dowody, bezpodstawnie nie dając wiary dowodom, które przemawiały na jej korzyść, przede wszystkim zeznaniom skarżącej odnośnie do nabytych na terenie Holandii i Niemiec samochodów w okresie objętym postępowaniem, od których to następnie został odprowadzony podatek VAT-marża zgodnie z wiedzą, którą posiadała skarżąca w momencie tych transakcji, co w konsekwencji doprowadziło do uznania, że doszło do zaniżenia podstawy opodatkowania nabytych przez podatniczkę samochodów; 2. Naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: a) art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię, skutkujące uznaniem, że samochody sprzedawane przez skarżącą zostały przez nią nabyte od podmiotów wskazanych w ww. przepisie, co poskutkowało błędnym przyjęciem, iż skarżąca nie mogła w powyższych sytuacjach opodatkować sprzedaży aut na zasadzie marży. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wystąpił o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; dalej "ppsa"), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. Nr 2021, poz. 137), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania. Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Sporem w sprawie objęta jest kwestia prawidłowości zastosowania przez skarżącą opodatkowania sprzedaży używanych samochodów osobowych zakupionych na terenie Niemiec i Holandii z zastosowaniem procedury VAT-marża. Organy podatkowe uznały, iż strona nie ma prawa do zastosowania procedury VAT-marża przy sprzedaży 10 pojazdów, w przypadku których zagraniczne administracje podatkowe nie potwierdziły transakcji na rzecz strony, gdyż dostawcy wskazani na umowach dokonali sprzedaży na rzecz innych podmiotów (Z. T. lub innych podmiotów niezwiązanych ze stroną) i za kwoty mniejsze niż wykazane w przedłożonych przez skarżącą umowach zakupu pojazdów. Została zatem zakwestionowana rzetelność umów nabycia tych samochodów, ze wskazaniem, iż z dokonanych w postępowaniu ustaleń wynika, że nie odzwierciedlają one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Powyższe nie pozwala na zastosowanie opodatkowania w systemie VAT marża, albowiem ten rodzaj opodatkowania jest możliwy jedynie w przypadku zidentyfikowania sprzedawcy w celu ustalenia czy należy on do którejś z grup wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT. Podatnik dokonujący dostaw towarów używanych i opodatkowujący te dostawy w procedurze VAT-marża, musi udokumentować źródło nabycia towaru używanego. Skarżąca zaś nie okazała wiarygodnych dokumentów nabycia pojazdów. W tych okolicznościach w ocenie organów podatkowych sprzedaż 10 samochodów, o których mowa należało opodatkować w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, według stawki 23%, przyjmując za podstawę opodatkowania wartości dostaw wynikające z faktur VAT-marża wystawionych przez skarżącą. Skarżąca kwestionuje zaś w szczególności prawidłowość ustaleń faktycznych, z których wyprowadzono wnioski o braku rzeczywistego charakteru zdarzeń udokumentowanych przedstawionymi umowami kupna – sprzedaży i niezasadne uznanie, iż skarżąca nie mogła do sprzedaży spornych pojazdów zastosować procedury VAT-marża. Odnosząc się do tak zakreślonego przedmiotu sporu wskazać należy, iż zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. Zgodnie zaś z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, [...], które podatnik nabył od: 1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej; 2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113; 3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5; 4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113; 5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach. Stosownie do art. 120 ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy, dla potrzeb rozdziału "Szczególne procedury w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków" ww. ustawy, przez "towary używane" rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (...). Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika z art. 120 ust. 15 ustawy o VAT jeżeli podatnik oprócz zasad, o których mowa w ust. 4 i 5, stosuje również ogólne zasady opodatkowania, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach. Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2018 r.), podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej. Z powyższych przepisów wynika, iż podatnik dokonujący dostaw towarów używanych i opodatkowujący te dostawy w procedurze VAT marża musi udokumentować źródło nabycia towaru używanego, w szczególności bowiem musi zostać wykazane, że transakcja nabycia przez podatnika tych towarów nie była opodatkowana podatkiem VAT liczonym od obrotu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 2018 r. w sprawie I FSK 1313/16, LEX nr 2570949). Jednocześnie o możliwości zastosowania art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT, to jest opodatkowania marży, nie przesądza status sprzedającego, to jest: czy nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, bądź też nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej (art. 120 ust. 10 pkt 1). Brak takiego statusu po stronie sprzedawcy w sposób wystarczający pozwala na zastosowanie opodatkowania VAT marży. Jednak nawet jeśli sprzedający jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT lub podatnikiem podatku od wartości dodanej, nie wyklucza to możliwości zastosowania opodatkowania w systemie VAT marży sprzedaży towarów nabytych od takiego podmiotu. Wystarczy, że spełnione są przesłanki przedmiotowe w stosunku do towaru: dostawa towaru była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT (art. 120 ust. 10 pkt 2) lub zwolniona od podatku od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym, w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT (art. 120 ust. 10 pkt 4). Jedynie w przypadku określonym w art. 120 ust. 10 pkt 5 ustawy o VAT, dotyczącym nabycia od podatników podatku od wartości dodanej nakłada się na nabywcę chcącego skorzystać z opodatkowania VAT marży obowiązek posiadania dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów na zasadach określonych w art. 120 ust. 4 lub ust. 5. Jeśli więc krajowy nabywca nabywa towary od podmiotu nie będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej, to nie ciąży na nim obowiązek posiadania dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów przez ten podmiot na zasadach określonych w art. 120 ust. 4 lub ust. 5. Jak wyżej wskazano, dla możliwości zastosowania procedury VAT marża istotne jest wykazanie, że transakcja nabycia towarów nie była opodatkowana podatkiem VAT liczonym od obrotu, albowiem VAT marża z założenia dotyczy towarów, które w momencie zakupu nie mogły być opodatkowane podatkiem liczonym od obrotu, co rodziłoby ryzyko w postaci powstania w związku z ich nabyciem prawa do odliczenia podatku naliczonego, potrącanego od podatku liczonego od wartości dodanej, czyli marży (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 2018 r. w sprawie I FSK 1313/16, LEX nr 2570949). W tej mierze zauważyć należy, iż skarżąca przedstawiła dowody nabycia pojazdów, w postaci umów kupna sprzedaży samochodów na terenie Niemiec i Holandii. Dowody te zostały przez organy podatkowe zakwestionowane i uznane za nierzetelne z uwagi na to, iż dostawcy wskazani na tych umowach nie potwierdzili sprzedaży na rzecz skarżącej, ale wskazywali na dokonanie sprzedaży na rzecz innych podmiotów. Wnioski o nierzetelności tych dowodów organy podatkowe wyprowadziły w oparciu o informacje pochodzące od niemieckich i holenderskich organów podatkowych, z których wynika, iż osoby wskazane na przedłożonych przez skarżącą umowach oświadczyły, że nie kontaktowały się ze skarżącą, a sprzedaży dokonały na rzecz innego podmiotu, samochód został oddany w rozliczeniu innej osobie niż skarżąca przy zakupie nowego samochodu, samochód został sprzedany Z. T., a także, iż kto inny był sprzedającym niż to wynika z umowy lub też, że osoba widniejąca w umowie nie sprzedała żadnego pojazdu i nie zna firmy z Polski związanej ze skarżącą. Powyższe informacje przekazane przez zagraniczne administracje podatkowe zdaniem organu odwoławczego są wiarygodne, z uwagi na to, iż z pewnością zostały poprzedzone stosownymi czynnościami sprawdzającymi. Ponadto dotyczą kilku dostawców z dwóch krajów, co sprawia, że niewiarygodne są wyjaśnienia skarżącej, aby została oszukana przez niemalże wszystkich niepowiązanych ze sobą sprzedających, a kwoty sprzedaży wynikające z otrzymanych informacji i dowodów są znacznie niższe od kwot widniejących na umowach przedstawionych przez skarżącą. W przypadku 3 pojazdów sprzedaż została udokumentowana innymi dowodami niż okazane przez stronę, to jest fakturami marża wystawionymi na rzecz Z. T. – pełnomocnika strony. Z decyzji jednocześnie nie wynika, aby organy podatkowe zakwestionowały dokonanie zakupu samochodów przez skarżącą w Niemczech i Holandii, ale ich nabycie od osób wymienionych na umowach, co wobec nie przedstawienia wiarygodnych dowodów nabycia tych samochodów uniemożliwia opodatkowanie ich sprzedaży na zasadzie marży. Rozstrzygnięcie w sprawie orzekające w sprawie organy oparły zatem o ustalenia, iż skarżąca nie wykazała źródła zakupu spornych w postępowaniu pojazdów, które zostały dokonane w szczególności na podstawie oświadczeń podmiotów widniejących w umowach kupna-sprzedaży przedstawionych przez skarżącą, zawartych w informacjach uzyskanych od niemieckich i holenderskich organów administracji podatkowej oraz odnośne trzech pojazdów, iż zakup nie został dokonany przez skarżącą, ale przez Z. T.. W ocenie Sądu, o ile istotnie nie jest wykluczona wiarygodność tych oświadczeń, to przyjęcie ich wiarygodności jest przedwczesne, albowiem nie zostały one w żaden sposób przez organy podatkowe zweryfikowane. Widniejący w umowach sprzedawcy wskazują bowiem na sprzedaż, czy też oddanie w rozliczeniu przy zakupie innego pojazdu samochodów widniejących w umowach przedstawionych przez skarżącą innym podmiotom, wskazując na kwoty które towarzyszyły tym transakcjom, nie podając danych tych podmiotów, a także wskazując na brak dokumentów sprzedaży. Taki stopień ogólności tych twierdzeń sprawia, że w istocie nie poddają się one ocenie co do ich wiarygodności. Tymczasem oświadczenia te, jako pozyskane z osobowych źródeł dowodowych wymagają wnikliwej oceny w odniesieniu do okoliczności, na które wskazują, aby można było je uznać za niewątpliwie wiarygodne. Nie jest bowiem wykluczone, że osoby te miały powody, aby w odmienny sposób niż skarżąca przedstawiać przebieg transakcji, chociażby z uwagi na korzystanie z pośredników przy sprzedaży pojazdów, którym były one przekazywane, co miałoby wpływ i na brak kontaktu sprzedawcy ze skarżącą, i na kwotę otrzymaną za samochód, lub też inne okoliczności. Takie ustalenia nie zostały dokonane. W obecnej chwili brak jest zatem zdaniem Sądu podstaw do uznania przedstawionej przez skarżącą dokumentacji za nierzetelną i jednocześnie nie dającą podstaw do zastosowania przy sprzedaży tych pojazdów procedury VAT-marża. W sprawie nie zostało bowiem zakwestionowane nabycie pojazdów, ich dalsza sprzedaż, a także kwota za jaką pojazdy te zostały sprzedane przez skarżącą. Na szczególną uwagę zasługują zatem także twierdzenia osób, od których zagraniczne organy podatkowe odebrały oświadczenia co do niższej wartości transakcji niż wskazana w umowach przedstawionych przez skarżącą. Skoro bowiem organy podatkowe w niniejszej sprawie nie zakwestionowały wartości pojazdów wykazanych w wystawionych przez skarżącą fakturach, to mogłoby oznaczać, że uznając wiarygodność oświadczeń, o których mowa, pojazdy te zostały przez skarżącą nabyte poniżej ich wartości rynkowej. To zaś powinno wzbudzić wątpliwości co do zgodności z prawdą tych twierdzeń, o ile nie byłoby uzasadnione konkretnymi okolicznościami transakcji. Zauważyć także należy, iż odnośnie samochodu BMW 328 (poz. 11 tabeli nr 4 w decyzji organu I instancji) wskazano, iż brak jest informacji o zarejestrowaniu pojazdu w Niemczach, podczas gdy z wydruku z CEPIK (karta 108v tom IV akt podatkowych) wynika, iż pojazd ten był zarejestrowany za granicą w dniu 10 czerwca 1998 r. Okoliczność ta nie została wyjaśniona. Zdaniem Sądu nie może być uznane za skutkujące odmową skarżącej zastosowania przy sprzedaży pojazdów procedury VAT-marża ustalenie, iż nabywcą trzech pojazdów był Z. T.. Jak ustaliły organy podatkowe Z. T. jest pełnomocnikiem skarżącej w prowadzonej przez stronę działalności. Nie jest zatem osobą niezwiązaną ze stroną. Powyższe ustalenia należy zatem odnieść do wyjaśnień skarżącej przywołanych przez organ odwoławczy na stronie 12 zaskarżonej decyzji co do zarówno prawnych, jak i faktycznych okoliczności zakupu pojazdów na terenie Holandii i po uwzględnieniu uwarunkowań prawnych dotyczących zakupu pojazdów w tym państwie dokonać oceny wpływu istnienia dokumentów, wskazujących Z. T. jako nabywcę pojazdów na rzetelność dokonanych transakcji i możliwość zastosowania przez skarżącą przy sprzedaży tych pojazdów procedury VAT-marża. Zdaniem Sądu za przedwczesne i nie znajdujące oparcia w zgromadzonych dotychczas dowodach należało uznać zakwestionowanie rzetelności przedstawionych przez skarżącą dowodów nabycia spornych pojazdów i przyjęcie, iż skarżąca nie mogła zastosować do ich sprzedaży procedury VAT-marża. Zabrakło jednocześnie rozważań czy na podstawie treści dokumentów samochodu, przy uwzględnieniu obowiązujących na terenie Niemiec i Holandii przepisów dotyczących podatku od wartości dodanej i przepisów o rejestracji samochodów możliwe jest ustalenie, czy przedmiotowe samochody podlegały zwolnieniu odpowiadającemu zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT lub podlegały opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w systemie odpowiadającym określonemu w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z ustaleń organów podatkowych, sporne pojazdy zostały na terenie kraju sprzedane, zarejestrowane, a w aktach podatkowych znajdują się deklaracje dot. opodatkowania samochodów akcyzą, a podstawą tych działań były zakwestionowane w niniejszym postępowaniu umowy. Powyższe oznacza, że nie była kwestionowana legalność źródła pochodzenia pojazdów, ani legalność sposobu ich nabycia. Tym samym co do tych ustaleń trafne są zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 Op, które doprowadziły do naruszenia art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT. Wskazać jednocześnie należy, iż w toku postępowania organy podatkowe działając na podstawie przepisów prawa (art. 120 Op), obowiązane są uwzględniać zasady wyrażone m.in. w art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 Op. W myśl art. 121 § 1 Op postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zgodnie z art. 122 Op w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Prawidłowe ustalenie stanu faktycznego jest koniecznym warunkiem właściwego zastosowania przepisu prawa materialnego. Podczas ustalania stanu faktycznego organy podatkowe winny uwzględniać zasady wyrażone w art. 180, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Op, organy te mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego; nie mogą ograniczać zakresu środków dowodowych, ale w myśl art. 180 Op obowiązane są jako dowód dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dopiero po zgromadzeniu wszystkich dowodów z zachowaniem powyższych zasad oraz po ocenie wiarygodności zebranych dowodów, organy podatkowe oceniają, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie z art. 187 § 1 Op organ podatkowy, jest zobligowany do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, co oznacza rozważenie, przeanalizowanie, zaznajomienie się z całym materiałem dowodowym. Ocena materiału dowodowego musi być dokona we wzajemnym powiązaniu faktów, a wyciągnięte wnioski powinny być spójne i stanowić logiczną całość. Organ rozpatrując materiał dowodowy nie może pominąć jakiegokolwiek przeprowadzonego dowodu, może natomiast zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 Op, odmówić dowodowi wiarygodności, ale dopiero po wszechstronnym ich rozpatrzeniu, wyjaśniając przyczyny takiej oceny. Pominięcie oceny określonego dowodu budzić musi uzasadnione wątpliwości co do trafności oceny innych środków dowodowych, może bowiem prowadzić do wadliwej ich oceny. Dlatego też organ podatkowy obowiązany jest, zgodnie z art. 187 § 1 i art. 191 Op, dokładnie przeanalizować każdy przeprowadzony dowód. Organ podatkowy obowiązany jest rozpatrzyć nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności, ustosunkowując się do istotnych różnic w zebranych dowodach. Ocena zebranego materiału dowodowego winna być dokonywana zgodnie z treścią art. 191 Op, tj.: na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, bez związania sztywnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów, kierując się własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami oraz normy procesowe dotyczące środków dowodowych, w tym ograniczenia wynikające z treści art. 193 § 1 i art. 194 § 1 Op. Jeżeli ocena dowodów pozbawiona będzie logiki, zawierać będzie luki bądź sprzeczności, jeżeli będzie sprzeczna z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego, a także wybiórczo traktować zgromadzone dowody, będzie to ocena dowolna, skutkująca wadliwością rozstrzygnięcia na takiej ocenie dokonanego. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 stycznia 2018r., II FSK 3536/15: "Ocena dowodów nie może się koncentrować wokół jednego dowodu lub części dowodów. Stwierdzenie, że dana okoliczność została udowodniona, wymaga oceny wszystkich dowodów we wzajemnym ze sobą powiązaniu, do czego konieczne jest uprzednie przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego. Aby zasada swobodnej oceny dowodów nie przekształciła się w ocenę dowolną, organ podatkowy jest normatywnie związany wieloma dyrektywami ogólnymi postępowania podatkowego. Musi przede wszystkim opierać się na wszechstronnie zebranym i ocenionym materiale dowodowym (komentarz do art. 191 O.p. w: Stefan Babiarz i in., Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wyd. X, źródło Lex). Wspomniana zasada prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.) polega w szczególności na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego. Wyrażona natomiast w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasada zaufania do organów podatkowych wymaga m.in. by z uzasadnienia decyzji organu podatkowego wynikał sposób rozumowania i uzasadnienie twierdzeń, chodzi zatem o dyrektywy wykładni potwierdzające punkt widzenia organu, a także wyjaśnienie znaczenia przepisu, który budzi wątpliwości. Działań organu podatkowego nie można jednak oceniać w oderwaniu od wspomnianej wcześniej zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w treści art. 122 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z tym przepisem w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z zasady tej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa materialnego. Ustawodawca zagwarantował stronie postępowania wpływ na ukształtowanie zakresu postępowania dowodowego, czego wyrazem jest art. 188 O.p. W myśl tego przepisu żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem." (CBOSA). W ocenie Sądu organy podatkowe nie sprostały obowiązkom wynikającym z powyższych przepisów. Tym samym zastosowanie przez organ odwoławczy art. 233 § 1 pkt 1 Op i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji nastąpiło z naruszeniem tego przepisu. Dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, co jest niezbędne do jej prawidłowego rozstrzygnięcia konieczne jest bowiem dokonanie nie budzących wątpliwości ustaleń co do rzetelności przedstawionych przez skarżącą dokumentów i odniesienia tych ustaleń do możliwości zastosowania przez skarżącą do sprzedaży spornych pojazdów procedury VAT-marża. Ponownie rozpoznając sprawę organy powinny uwzględnić powyższe wywody Sądu. Należy bowiem dokonać niezbędnych w sprawie ustaleń, które dawałyby podstawy do odniesienia się co do rzetelności dowodów przedstawianych przez skarżącą, chociażby w oparciu o informacje pochodzące od kontrahentów widniejących na umowach przedstawianych przez stronę, po ich weryfikacji co do zgodności z prawdą. Należy także dokonać oceny (samodzielnej, czy też przy pomocy odpowiednich zagranicznych administracji podatkowych), czy w ustalonym stanie faktycznym sprawy na podstawie niemieckich, holenderskich przepisów można ustalić, że przedmiotowe samochody podlegały zwolnieniu przedmiotowemu odpowiadającemu zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT lub podlegały opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w systemie odpowiadającym określonemu w art. 120 ust. 4 lub ust. 5 ustawy o VAT. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy z wykorzystaniem art. 229 Op, działając we własnym zakresie lub przez zlecenie organowi I instancji, powinien zatem zbadać powyższe okoliczności, z uwzględnieniem wskazanej powyżej oceny i wykładni przepisów prawa. Zależnie od wyników tych działań, w przypadku wystąpienia przesłanek do zastosowania art. 233 § 2 Op, organ odwoławczy winien rozważyć zasadność zastosowania tego przepisu jako podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Z tych względów, Sąd rozpoznając sprawę na rozprawie prowadzonej przy pomocy urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku w trybie art. 15 zzs4 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.), działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), Sąd orzekł, jak w punkcie 1 sentencji wyroku. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 209 i art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i 2 ppsa w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.) Wskazana w punkcie 2 wyroku kwota obejmuje uiszczony przez skarżącą wpis sądowy (683 zł) oraz wynagrodzenie adwokata (3.600 zł).