I FSK 2078/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. sp. k. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1947/20 w sprawie ze skargi G.. sp. k. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 26 sierpnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2018 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. sp. k. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 14 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1947/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Grupy [...] sp. k. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 26 sierpnia 2020 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2018 r. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła Grupa [...] sp. k. z siedzibą w P. (dalej: "skarżąca" lub "spółka"). Wyrok zaskarżyła w całości, zarzucając naruszenie: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w związku z przepisami procedury administracyjnej, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 151, art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") poprzez niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji, że organy dokonują niezasadnego przedłużania terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji VAT-7 za luty 2018 r. poprzez zbieranie materiału dowodowego zbędnego dla dokonania zwrotu; - art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 151, art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. art. 274b § 1, art. 124, art. 121 § 1, art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji, że organy nie wskazały okoliczności uzasadniających przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT; - art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 151, art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji, iż działanie organów w sprawie zwrotu podatku VAT prowadzone jest w sposób podważający zaufanie do nich jak i państwa; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z przepisami prawa materialnego - art. 87 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji bezpodstawne uznanie, iż podatnikowi nie przysługuje prawo do zwrotu podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług w zadeklarowanej kwocie, mimo przedstawienia właściwemu organowi podatkowemu w trakcie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego wszelkich dokumentów dających prawo do odliczenia podatku VAT w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Obie strony postępowania zrzekły się przeprowadzenia rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 tego artykułu. Tego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie nie odnotowano. Podobnie nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. Skarga kasacyjna zbadana według reguły związania zawartymi w niej zarzutami (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.) okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Ocena zaskarżonego w niniejszej sprawie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie nie pozwoliła stwierdzić, aby został on wydany z naruszeniem wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów prawa procesowego i materialnego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienie stanowią w istocie ogólnikową polemikę ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, bez wykazania na czym konkretnie polegało naruszenie wskazanych przepisów. Z akt niniejszej sprawy wynika, iż Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie postanowieniem z 26 sierpnia 2020 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z 25 czerwca 2020 r., w którym przedłużono spółce termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z deklaracji VAT-7 za luty 2018 r., w której wykazana została kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w terminie 60 dni na rachunek bankowy. Organ pierwszej instancji ustalił, że spółka w lutym 2018 r. zaewidencjonowała w rejestrze nabyć faktury VAT dokumentujące nabycia znacznych ilości blachy aluminiowej i kwasowej od kontrahenta G. sp. z o.o. z siedzibą w C. Ponadto, wątpliwości organu podatkowego wzbudziły transakcje dostawy blachy przez skarżącą spółkę dla A. Mając powyższe na uwadze organ podatkowy kolejnymi postanowieniami przedłużał termin zwrotu podatku ze wskazanej deklaracji VAT-7. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że organ pierwszej instancji zasadnie stwierdził istnienie przesłanek do zweryfikowania zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za luty 2018 r. Podkreślił, że z dokonanych ustaleń w toku kontroli celno-skarbowej, prowadzonej wobec spółki wynika, że wszystkie faktury VAT, na których jako wystawca widnieje G.sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych i nie mogą stanowić podstawy do obniżenia przez spółkę podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z tych faktur VAT, gdyż stwierdzają one czynności, które w świetle ustaleń kontroli celno-skarbowej nie zostały dokonane. Przedmiotem kontroli Wojewódzkiego sądu Administracyjnego w Warszawie w niniejszej sprawie było postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 26 sierpnia 2020 r. utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z 25 czerwca 2020 r. o przedłużeniu spółce terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2018 r., do dnia 31 grudnia 2020 r. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawidłowo nie dopatrzył się naruszeń prawa, które uzasadniałyby uchylenie postanowień wydanych przez organy podatkowe. Z postanowienia organu odwoławczego wynika, że w niniejszej sprawie pozostają w toku czynności wyjaśniające zasadność zwrotu podatku VAT za wskazany okres rozliczeniowy, a organ podatkowy ma wystarczające przesłanki, aby termin zwrotu podatku przedłużyć. Zgodnie z treścią art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W sytuacji wyboru tzw. zwrotu bezpośredniego, zasady jego dokonania określa art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, regulując termin zwrotu i możliwość przedłużenia tego terminu oraz miejsce jego dokonania (np. rachunek bankowy). Stosownie do treści art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Na podkreślenie zasługuje okoliczność, że w świetle art. 87 ust. 2 ustawy o VAT przedłużenie ww. terminu zwrotu jest możliwe, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji. W postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi o sytuację, gdy istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. W związku z powyższym nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi kasacyjnej odnoszący się do bezpodstawnego uznania przez organ, iż podatnikowi nie przysługuje prawo do zwrotu podatku VAT. Organ nie odmówił stronie zwrotu, a jedynie przedłużył termin jego dokonania. W niniejszej sprawie organ podatkowy skutecznie dokonał przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT. Wskazywano konkretny termin, do którego przedłużono wnioskowany zwrot bezpośredni nadwyżki VAT oraz zostało ono doręczone zanim upłynął termin zwrotu podatku wyznaczony poprzednim postanowieniem. Zostało również wyraźnie zaakcentowane, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Ze względu na znaczne kwoty podatku naliczonego zawarte w wystawionych przez G.sp. z o.o. z siedzibą w C. fakturach VAT, Naczelnik Urzędu Skarbowego wystąpił do organu podatkowego właściwego dla dostawcy blachy o zweryfikowanie rzetelności transakcji udokumentowanych fakturami VAT posiadanymi przez skarżącą spółkę. Ponadto, z uwagi na budzącą wątpliwość transakcję dostawy blachy przez spółkę dla A., Naczelnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z prośbą o przeprowadzenie kontroli podatkowej wobec tego podmiotu. Ponadto, na co słusznie zwrócił również uwagę Sąd pierwszej instancji, z ustaleń dokonanych w toku kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec spółki, wynika, że wszystkie faktury VAT, na których jako wystawca widnieje G.sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych i nie mogą stanowić podstawy do obniżenia przez spółkę podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z tych faktur VAT, gdyż faktury te stwierdzają czynności, które w świetle ustaleń kontroli celno-skarbowej nie zostały dokonane. Zdaniem Naczelnego Sądu Adaministracyjnego, Sąd pierwszej instancji słusznie zaaprobował stanowisko organu podatkowego, bowiem wydając zaskarżone postanowienie prawidłowo wykazano, że zaszły przesłanki do zastosowania art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT. Wyjaśniono na czym polegały wątpliwości, które spowodowały dalsze sprawdzanie zasadności zwrotu podatku VAT. W niniejszej sprawie dalsza weryfikacja zasadności zwrotu podatku była związana z tym, że podjęte czynności zmierzające do zweryfikowania zasadności zwrotu nie dały jeszcze rezultatu oraz z uwagi na fakt, że przedłużenie terminu zwrotu podatku zostało dokonane w ścisłym związku z przeprowadzoną wobec spółki kontrolą celno-skarbową. Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy był w posiadaniu informacji wskazujących na konieczność weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT wykazanego przez spółkę, a w terminie dla tego zwrotu, wynikającym z poprzednio wydanego postanowienia, organ podatkowy nie dysponował jeszcze dowodami, które mogłyby zweryfikować prawidłowość dokonanego przez spółkę rozliczenia. Wszystkie te okoliczności wraz z informacjami zawartymi w wyniku kontroli celno-skarbowej, które wskazują na nierzetelność transakcji dostaw z kontrahentem, dawały podstawę co do powzięcia przez organ podatkowy wątpliwości, odnośnie zasadności zwrotu VAT i uzasadniały konieczność dalszej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Organ odwoławczy wskazał na przyczyny, które spowodowały konieczność przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT, z uwagi na istnienie uzasadnionych wątpliwości co do zasadności zwrotu. Organ podatkowy wskazał nie tylko na prowadzenie szeregu kontroli podatkowych, ale przywołał określone okoliczności dotyczące konkretnych faktur VAT rozliczonych przez spółkę, które zdaniem organu uzasadniały wątpliwości co do zasadności zwrotu i konieczność dalszej weryfikacji. W rozpatrywanej skardze kasacyjnej brak jest zarzutów wskazujących na bezpodstawność zaakceptowanych przez Sąd pierwszej instancji argumentów organu odwoławczego w tym względzie. Sformułowane zarzuty i ich uzasadnienie są wybiórcze i ogólnikowe, a w konsekwencji nie podważają stanowiska organów podatkowych i Sądu w sposób umożliwiający stwierdzenie, że doszło do uchybień wymagających uchylenia zaskarżonego wyroku czy zaskarżonych postanowień. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego postanowienie organu podatkowego zawiera wystarczające uzasadnienie ze wskazaniem okoliczności, które przesądziły o konieczności przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT. Organ podatkowo prawidłowo zastosował art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w związku z art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej i stanowisko to słusznie zostało zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji. Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, uznając ją za bezzasadną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia NSA Danuta Oleś (spr.) Roman Wiatrowski Małgorzata Niezgódka-Medek