I GSK 1016/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia del. WSA Cezary Kosterna po rozpoznaniu w dniu 15 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 25 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 89/21 w sprawie ze skarg P(...)S.A. z siedzibą w O. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia (...) grudnia 2020 r. – nr (...)w przedmiocie długu celnego, – nr (...)w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania; 2. zasądza od P (...)S.A. z siedzibą w O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 10 953 (dziesięć tysięcy dziewięćset pięćdziesiąt trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 25 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 89/21 w sprawie ze skarg P (...)S.A. z siedzibą w O. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia (...) grudnia 2020 r. – nr (...)w przedmiocie długu celnego, – nr (...)w przedmiocie podatku od towarów i usług stwierdził nieważność zaskarżonych decyzji, oraz zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego. Wyrok zapadł w następującym stanie sprawy. W Oddziale Celnym w Rzeszowie (...) października 2015 r. objęto procedurą tranzytu zewnętrznego wg zgłoszenia celnego T1 o nr (...)towar określony w fakturze nr (...), czyli m.in. obuwie, odzież, środki owadobójcze i chwastobójcze. Towar miał być dostarczony do łotewskiego urzędu celnego przeznaczenia – (...) w terminie do 13 października 2015 r. Przewóz towaru dokonywany był środkiem transportu o nr rej. (...). W zgłoszeniu celnym wskazano: nadawcę towaru – Magazyn Czasowego Składowania (...), odbiorcę towaru – T (...)przewoźnika – (...)oraz głównego zobowiązanego – P (...)S.A. Towar zwolniono do procedury tranzytu zewnętrznego z wynikiem kontroli A2 (uznano za zgodnie). W trakcie realizacji procedury tranzytu, 8 października 2015 r. w systemie NCTS została zarejestrowana zmiana urzędu przeznaczenia na inny łotewski urząd, tj. R (...)gdzie zanotowano przybycie i zamknięcie operacji z wynikiem kontroli A2. Wygenerowany został komunikat IE045 (zakończenie operacji tranzytowej). Pismem z 29 czerwca 2016 r. administracja celna Łotwy poinformowała, że procedura tranzytu z 6 października 2015 r. została zakończona w sposób nieprawidłowy, bez kontroli celnej. Ustalono, że towary objęte procedurą tranzytu nie zostały przemieszczone za kolejowymi listami przewozowymi. 30 października 2017 r. do organu I instancji wpłynęło pismo E (...)Sp. z o. o. z T, w którym wyjaśniła m.in., że zlecenie organizacji usługi eksportu dostała od J.S. Po otrzymaniu komunikatu potwierdzającego zamknięcie tranzytu oraz sprawdzeniu w systemie śledzenia przesyłek tranzytowych, że przesyłka dotarła do miejsca przeznaczenia na Łotwę, sporządziła fakturę za swoją usługę, a po otrzymaniu zapłaty od J. S. usługa ta została zakończona. Organ zgromadził również w aktach sprawy: wyjaśnienia wspólników prowadzących (...) (nadawcy towaru), że towar wg przedmiotowego zgłoszenia celnego podczas składowania w magazynie czasowego składowania nie uległ zniszczeniu i nie był poddany żadnym czynnościom, które w jakikolwiek sposób miałyby wpływ na ten towar, a także informacje dot. przemieszczania się pojazdu o nr. rej. (...)po polskich drogach od 1 września do 15 listopada 2015 r. pochodzące z systemu viaTOLL oraz deklaracje czasowego składowania przedmiotowego towaru i dołączone do nich faktury. Organ I instancji uzyskał również informację od Oddziału Celnego w T, że towar objęty przedmiotowym zgłoszeniem tranzytowym i przewożony środkiem transportu o nr rej. (...)nie został przedstawiony w tamt. Oddziale Celnym. W konsekwencji 23 sierpnia 2018 r. organ I instancji wydał decyzję, w której stwierdził powstanie długu celnego w przywozie w związku z usunięciem spod dozoru celnego towarów objętych procedurą tranzytu zewnętrznego 6 października 2015 r. i określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 99 958 zł. Moment powstania długu celnego powiązano z dniem 14 października 2015 r., tj. dniem następnym po dniu wyznaczonym jako termin dostarczenia towaru do urzędu przeznaczenia. Za dłużnika długu celnego zostali uznani główny zobowiązany oraz przewoźnik i kierowca. Rezultatem rozstrzygnięcia w przedmiocie długu celnego było wydanie przez Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu decyzji z (...) września 2018 r. (...)stwierdzającej powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w związku z usunięciem spod dozoru celnego towarów objętych procedurą tranzytu wg zgłoszenia celnego z 6 października 2015 r. i określającej kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 370 500 zł. W toku postępowania odwoławczego decyzjami z dnia (...) grudnia 2020 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Organ odwoławczy zaznaczył, że fakt zamknięcia operacji tranzytowej w systemie NCTS nie zwalnia z odpowiedzialności dłużników, ani też nie narusza praw i obowiązków organów w zakresie ścigania tych podmiotów na wypadek stwierdzenia nieprawidłowości w późniejszym etapie. Toteż komunikat systemowy IE045 (zakończenie operacji tranzytowej) nie jest ostatecznym i niepodważalnym dowodem potwierdzającym prawidłowość realizacji procedury tranzytu. Organ podniósł, że towar objęty procedurą tranzytu wg zgłoszenia celnego z 6 października 2015 r. nie został przedstawiony w wyznaczonym terminie i w stanie niezmienionym w zadeklarowanym urzędzie celnym przeznaczenia Z Wprawdzie, w zmienionym w systemie NCTS, łotewskim urzędzie przeznaczenia R), odnotowano przybycie i zamknięcie operacji z wynikiem kontroli A2 i wygenerowano komunikat IE045, to jednak w wyniku podjętych czynności kontrolnych przez łotewskie władze celne, zakwestionowano te zapisy. Według organu, pismo łotewskiej administracji celnej w którym stwierdzono, że towar nie opuścił obszaru celnego Unii Europejskiej przez deklarowany łotewski urząd wyprowadzenia, ma charakter dokumentu urzędowego . Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku podkreślił, że decyzje organu podatkowego II instancji w tych konkretnych dwóch sprawach zostały wydane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie zostały podpisane przez podinspektor EC, która nie jest piastunem tego organu. Jak wynika z Karty Zakresu Obowiązków I Uprawnień Pracownika pełni ona funkcję Kierownika Referatu Postępowania Celnego – IGC. Z mocy tego dokumentu jest ona uprawniona do wydawania decyzji i podpisywania ich w zakresie określonym przez Regulamin Organizacyjny Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie lub określonych w odrębnych upoważnieniach. Sąd I instancji wskazał, że w aktach sprawy administracyjnej został złożony odpis Regulaminu Organizacyjnego Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie wprowadzony zarządzeniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 4 lipca 2019 roku, który obowiązywał do 31.12.2020r. W aktach tych zawarto przepisy tego regulaminu od § 76 do § 133. Sąd I instancji uznał, że decyzja nie została podpisana przez osobę do tego uprawnioną. Podinspektor EC nie posiadała w myśl § 130 pkt 1 Regulaminu Organizacyjnego Izby Administracji Skarbowej uprawnienia do podpisania decyzji określających dług celny w kwocie 99 tysięcy złotych i podatek VAT w wysokości 370 tysięcy złotych. Dyrektor nie wskazał żadnych imiennych upoważnień dla wydania takich decyzji. Nie odpowiadając w terminie na wezwanie nie wskazał też, aby zaistniały okoliczności faktyczne upoważniające podinspektor E. C. do wydania decyzji na innej podstawie prawnej zawartej w regulaminie. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w rzeszowie wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego jej rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych Ponadto, działając na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.)., wniósł o przeprowadzenie dowodu z pisma organu z dnia 25 maja 2021 r. stanowiącego odpowiedź na wezwanie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2021r., wraz z załącznikami w postaci: wyciągu z Regulaminu Organizacyjnego Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, stanowiącego załącznik do Zarządzenia nr 135/2019 Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 4.07.2019 r., uwierzytelnionego zaświadczenia dot. Piątego Z-cy Dyrektora Anety Lechowicz oraz Kierownika Działu Obsługi Przedsiębiorców w Zakresie Cła, Pozwoleń i Czynności Audytowych - mł. insp. M.Z., potwierdzonej za zgodność z oryginałem Karty Zakresu Obowiązków i Uprawnień podinsp. E. C.; Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: art. 145 § 1 pkt 2 w związku z art. 247 § 1 pkt 3 i art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie w sprawie i stwierdzenie nieważności decyzji organu II instancji z uwagi na rażące naruszenie prawa, pomimo, iż decyzje zostały prawidłowo podpisane, przez osobę posiadającą stosowne umocowanie, art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że niewykazanie w sposób prawidłowy umocowania do podpisania decyzji (nieprzedłożenie na wezwanie Sądu umocowania do działania za organ) skutkuje nieważnością decyzji, art. 106 § 4 oraz art 133 § 1 p.p.s.a. poprzez ich niezastosowanie w sprawie skutkujące pominięciem faktów wynikających z akt sprawy oraz faktów powszechnie znanych, z których wynikało umocowanie do działania w imieniu organu, naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak ustalenia i wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przepisu prawa, którego rażące naruszenie nastąpiło przy wydaniu zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skarżący organ przedstawił argumenty mające wskazywać na zasadność zarzutów postawionych w petitum skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarżąca kasacyjnie zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony - w tym przypadku organ - w terminie czternastu dni od doręczenia odpisu skargi kasacyjnej, nie zażądał przeprowadzenia rozprawy. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z dyspozycją art. 182 § 2 i 3 p.p.s.a. rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów. Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a .Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Za usprawiedliwiony w okolicznościach sprawy NSA uznał zarzut drugi i czwarty skargi kasacyjnej. W zarzucie drugim skarżący kasacyjnie organ wskazał na naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że niewykazanie w sposób prawidłowy umocowania do podpisania decyzji (nieprzedłożenie na wezwanie Sądu umocowania do działania za organ) skutkuje nieważnością decyzji. W zarzucie czwartym organ powołał jako naruszone przepisy prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak ustalenia i wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przepisu prawa, którego rażące naruszenie nastąpiło przy wydaniu zaskarżonej decyzji. Uznanie tych zarzutów za usprawiedliwione było wystarczające do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego orzeczenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. Rację ma skarżący kasacyjnie organ twierdząc, że decyzje, których nieważność stwierdził Sąd nie są obarczone przypisywaną im wadą nieważności – rażącego naruszenia prawa – gdyż w rzeczywistości zostały podpisane przez osobę posiadającą stosowane upoważnienie do podpisania unieważnionych decyzji. W okolicznościach sprawy wskazać trzeba, że organ rzeczywiście spóźnił się z udzieleniem odpowiedzi na wezwanie Sądu I instancji o przedłożenie umocowania do podpisania przedmiotowych decyzji. Uchybienie organu, w ocenie NSA, co najwyżej mogłoby zostać potraktowane jako zwykle naruszenie przepisów postępowania. Z pewnością nie można go było uznać za rażące naruszenie prawa. Brak upoważnienia w aktach wprawdzie uniemożliwia jednoznaczne ustalenie, czy decyzja została wydana przez osobę upoważnioną do takiego działania, jednak niekompletność akt nie może skutkować rażącym naruszeniem prawa. W stanie faktycznym sprawy zauważyć wypada, że kwestia upoważnienia osoby podpisującej decyzje była już wyjaśniana w treści odpowiedzi na skargę do Sądu I instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił w niej, że decyzje zawierają podpis osoby upoważnionej do podpisania tych decyzji. Poświadczył zatem, że decyzje zostały podpisane przez osobę do tego upoważnioną. Niezmiernie istotą dla sprawy okolicznością jest to, że sam Sąd wydający zaskarżony wyrok wiedział o upoważnieniu osoby podpisującej sporne decyzje do podpisania tych indywidualnych aktów administracyjnych. Stwierdził bowiem w uzasadnieniu kwestionowanego orzeczenia, że "W zakreślonym terminie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie udzielił żadnej odpowiedzi na zapytanie sądu. (udzielił natomiast odpowiedzi na analogiczne pytanie, choć dotyczące decyzji wydanych w innych datach w toczącej się równolegle sprawie I SA/Rz 132/21)". W powołanej sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że osoba, która podpisała te decyzje była do tego upoważniona, przedstawił przy tym stosowne regulacje regulaminu organizacyjnego Izby wraz okolicznościami faktycznymi - nieobecnością innych osób upoważnionych, co skutkowało uprawnieniem osoby podpisującej decyzje do ich podpisania. Zatem niewątpliwie Sąd I instancji w okolicznościach faktycznych sprawy w dacie podejmowania zakwestionowanego skargą kasacyjną orzeczenia wiedzę o upoważnieniu osoby podpisującej decyzje do podpisania tych decyzji posiadał. Ocenić należy, że wiedzę tą Sąd posiadał z urzędu. Zauważyć wobec tego należy, że w myśl art. 106 § 4 p.p.s.a. fakty powszechnie znane sąd bierze pod uwagę nawet bez powołania się na nie przez strony. Fakty znane z urzędu stanowią odmianę faktów powszechnie znanych, o których to wiedzę w sposób oczywisty mają strony postępowania sądowoadministracyjnego, jeśli wynikają one z akt innej sprawy toczącej się w stosunku do tej samej strony postępowania. W jurysdykcji NSA prezentowany jest w tym zakresie pogląd, że przepisu art. 133 p.p.s.a. nie można interpretować w ten sposób, że sąd administracyjny orzeka wyłącznie na podstawie akt sprawy, gdyż zgodnie z art. 106 § 4 p.p.s.a. fakty powszechnie znane sąd bierze pod rozwagę nawet bez powołania się na nie przez stronę. To, że art. 106 § 4 p.p.s.a. ogranicza regulację do faktów powszechnie znanych, nie pozbawia sądu kompetencji do uwzględnienia faktu znanego z urzędu, co do którego wiedzę w sposób oczywisty mają strony postępowania sądowoadministracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt II OSK 1908/16, LEX nr 2170766). Fakty powszechnie znane nie mogą być utożsamiane z faktami znanymi sądowi z urzędu aczkolwiek są ich odmianą. Inny jest bowiem ich przedmiot i sposób zaliczania w poczet materiału dowodowego sprawy. Te pierwsze nie mogą być przedmiotem dowodzenia ale stanowią przez swój charakter i wymiar element stanu faktycznego sprawy, nawet wówczas gdy ani strony nie zwróciły uwagi na nie, jak również wtedy gdy Sąd nie zwrócił uwagi stron na ich istnienie i zastosowanie w sprawie (por. wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2005 r., sygn. akt II FSK 757/05, www.nsa.gov.pl). W świetle powyższego stwierdzić jednoznacznie należy, że Sąd I instancji dysponując wiedzą na temat posiadania przez osobę podpisującą sporne decyzje upoważnienia do podpisywania takich decyzji powinien tą wiedzę jako wiedzę znaną Sądowi z urzędu wykorzystać w niniejszej sprawie. Tym samym uznać należy, że zaskarżone do Sądu I instancji decyzje organu dotyczące długu celnego oraz podatku od towarów i usług z pewnością nie były dotknięte z omawianego powodu przesłanką nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W zakresie wniosku organu o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. ze wskazanych w skardze kasacyjnej dokumentów stwierdzić należy, że Naczelny Sąd Administracyjny nie prowadzi postępowania dowodowego, nie ustala stanu faktycznego, nie ma takich kompetencji, ocenia jedynie legalność zaskarżonego orzeczenia przez pryzmat postawionych zarzutów kasacyjnych. NSA nie może oceniać zaskarżonego wyroku z uwzględnieniem nowych dowodów nieznanych WSA. Uwzględnienie nowych dowodów przedłożonych na etapie postępowania kasacyjnego implikowałoby nowe ustalenia faktyczne, które mogłyby mieć wpływ na wynik oceny dokonanej przez WSA. NSA mógłby w takiej sytuacji przypisać naruszenie prawa WSA z przyczyn temu sądowi nieznanych. Podczas procedowania kasacyjnego zakres badania legalności zaskarżonego wyroku, poza braną z urzędu pod rozwagę nieważnością postępowania, wyznacza, wynikająca z art. 183 § 1 p.p.s.a., zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Przywołany przepis wyłącza zatem zastosowanie w postępowaniu kasacyjnym art. 106 § 3 w związku z art. 193 p.p.s.a. Odmienne zapatrywanie byłoby ewidentnie sprzeczne z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. W orzecznictwie NSA prezentowany jest w tym zakresie pogląd, że w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, co do zasady, wyłączone jest stosowanie art. 106 § 3 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 17 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 40/15, LEX nr 2304054 oraz wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2016 r., sygn. akt II GSK 25/14, LEX nr 2033721). Możliwość przeprowadzenia dowodów uzupełniających z dokumentów w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. dotyczy co do zasady postępowania przed sądem pierwszej instancji. W myśl art. 193 p.p.s.a., do postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, przepisy postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, jeżeli nie ma szczególnych, stosuje się wyłącznie odpowiednio. [...] Postępowanie kasacyjne polega na kontroli zaskarżonego wyroku pod kątem podstaw, na których środek zaskarżenia oparto (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2018 r., sygn. akt II GSK 938/16, LEX nr 2470962). Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 p.p.s.a. uchylił zakwestionowany skargą kasacyjną wyrok i przekazał sprawę Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. O kosztach orzeczono na podstawie na podstawie art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).