III FSK 530/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 16 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "A." sp.j. z siedzibą w J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 867/21 w sprawie ze skargi "A." sp.j. z siedzibą w J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 31 sierpnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 28 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 867/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę A. Sp. j. z siedzibą w J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z 31 sierpnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a". Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła skargę A. Sp. j. z siedzibą w J. (Spółka) zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: 1. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a naruszenie prawa materialnego a mianowicie: a) art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) - dalej jako: "u.p.o.l." w zw. z art. 3 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) - dalej jako "P.b." poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wiaty magazynowe o numerach inwentarzowych 215, 315 i 372 posiadają wszystkie niezbędne elementy pozwalające zakwalifikować wiaty do kategorii budynków (stosownie do definicji z u.p.o.l.) w szczególności, że posiadają przegrody budowlane wydzielające wiaty z przestrzeni a w konsekwencji błędne zakwalifikowanie wiat magazynowych do kategorii budynków a nie budowli; b) art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2015 r., poz. 520 ze zm.) - dalej jako: "P.g.k." poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na przyjęciu, że czynność organu ewidencyjnego (wykreślenie obiektu z rejestru budynków) nie może stanowić podstawy do wyeliminowania błędnej decyzji z obrotu prawnego. 2. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) - dalej jako :"O.p." polegające na oddaleniu skargi oraz nieuchyleniu decyzji organu II instancji pomimo, że decyzja ta została wydana bez zebrania i rozważenia pełnego materiału dowodowego, oparta była na opinii biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w Piotrkowie Trybunalskim W.J., która to opinia w rzeczy samej była opinią prawną a nie ekspertyzą techniczną, podczas gdy fakt posiadania przez wiaty przegród budowlanych stanowi kwestię techniczną i wymaga wiadomości specjalnych, b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 194 § 3 O.p. polegające na oddaleniu skargi oraz nieuchyleniu decyzji organu II instancji, i przyjęcie, że decyzje Starostwa Powiatowego i PINB w T. (a więc organu budowlanego) nie stanowią dowodu podważającego moc dowodową wypisu z rejestru budynków (wydanego przez organ ewidencyjny), c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122 O.p. polegające na oddaleniu skargi oraz nieuchyleniu decyzji organu II instancji i przyjęcie, że organy nie posiadały uprawnień do badania treści rozporządzeń wykonawczych, na które powołuje się strona skarżąca, d) art 133 § 1 P.p.s.a. polegające na nie wzięciu pod uwagę całokształtu materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy: decyzji nr [...] z 3 marca 2014 r., Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego; decyzji [...] z 16 lipca 2015 r., Starosty T.; decyzji nr [...] z 26 lutego 2013 r., Starosty T.; pisma nr [...] z 5 listopada 2015 r., Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, zaświadczenia Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z 13 września 2021 r., znak [...] a więc decyzji organów budowlanych, podczas gdy klasyfikacja spornych obiektów budowlanych wynika ze wskazanych decyzji i zaświadczeń. Mając powyższe na uwadze Spółka wniosła: 1. na podstawie art. 176 w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, 2. o rozpoznanie skargi na rozprawie, 3. na podstawie art. 203 P.p.s.a. o zasądzenie od organu na rzecz Spółki, kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarządzeniem Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej NSA, działając na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na konieczność jej rozpatrzenia bez zbędnej zwłoki oraz brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, zadecydował o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne. Strony, po otrzymaniu informacji o posiedzeniu niejawnym i podstawach jego zarządzenia, nie wnosiły zastrzeżeń do takiego trybu rozpoznania sprawy. Naczelny Sad Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu. W świetle podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów kwestią sporną pozostaje kwalifikacja podatkowa, stanowiących własność Spółki, obiektów budowlanych oznaczonych nr inwentarzowymi 216, 315 i 372. W ocenie Spółki obiekty te (wiaty) powinny być uznane za budowle. Akcentowano w tym zakresie, że obiekty te nie posiadają przegród budowlanych. Nie można przyjąć, że słupy i filary mogą pełnić funkcję przegrody budowalnej. W ocenie zaś organów podatkowych wiaty powinny zostać uznane za budynki. Organ wyjaśnił, powołując się na ustalenia dokonane w toku postępowania podatkowego, że sporne co do kwalifikacji podatkowej obiekty budowlane posiadają elementy statuujące budynek według art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Organ odwołał się także do treści aktualnego wypisu z ewidencji gruntów i budynków, w której wiaty zostały sklasyfikowane jako budynki. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że ocena zasadności podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów musi być dokonana z uwzględnieniem przede wszystkim zapisów ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2015 r. poz. 520, dalej: P.g.k.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych, stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony i jednolity jest pogląd, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są dla organów podatkowych wiążące i organy te nie mają kompetencji do ich zmiany w postępowaniu podatkowym; zmiana taka jest możliwa tylko w odpowiednim, odrębnym postępowaniu administracyjnym i wywiera skutki na przyszłość (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 12 października 2021 r., III FSK 385/21, czy z dnia 22 lutego 2022 r., III FSK 4693, 4706 i 4707/21). Należy dodać, że jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 listopada 2013 r. (II FPS 2/13) odstępstwo od tej zasady może dotyczyć wyłącznie sytuacji, gdy ewidencja gruntów i budynków nie klasyfikuje kategorii istotnych podatkowo, względnie, gdy dane z ewidencji gruntów i budynków mogą zostać skonfrontowane i pozostają w sprzeczności z danymi z innych rejestrów publicznych. W rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia z żadną z wyżej wymienionych sytuacji uzasadniających odstąpienie od zasady związania zapisami ewidencji gruntów i budynków. Dla zastosowania wymogu związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków kluczowe staje się ustalenie w konkretnym przypadku zakresu znaczeniowego odnoszącego się do ustawowego sformułowania "wymiar podatku", jak również charakteru samego związania tymi danymi. Należy odwoływać się do danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, ilekroć są one prawnie relewantne dla prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego. Skoro więc w rozpoznawanej sprawie wiaty zostały zidentyfikowane i sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako budynki organ podatkowy nie był zobowiązany ani uprawniony aby prowadzić postępowanie podatkowe nakierowane na podważenie zapisów dokonanych w ewidencji gruntów i budynków. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, mając na uwadze poczynione wyżej uwagi, że ustalenia organów podatkowych, zaaprobowane przez Sąd I instancji, w zakresie w jakim dowodziły one niezależnie od istniejących zapisów w ewidencji gruntów i budynków, że stanowiące własność Spółki wiaty są budynkami uznać należy za zbędne. Formułowane zaś w tym zakresie zarzuty skargi kasacyjnej za nieistotne dla sprawy. Odnosząc się z kolei do zarzutów, które w swej istocie zmierzają do podważenia zapisów ewidencji gruntów i budynków co do dokonanej klasyfikacji spornych obiektów budowlanych, w tym także, żądania wstecznego zweryfikowania danych wynikających z zapisów ewidencji na skutek wykreślenia spornych obiektów budowlanych z ewidencji gruntów i budynków należy wyjaśnić co następuje. Ewidencja gruntów i budynków ma walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., a więc stanowi dowód tego, co zostało w niej stwierdzone. Przeprowadzenie przeciwdowodu (zgodnie z art. 194 § 3 O.p.) dotyczyć może tylko takich sytuacji, gdy (1) wpis w ewidencji gruntów i budynków jest niezgodny z treścią dokumentów, na podstawie których wpisu się dokonuje, (2) zachodzi sprzeczność z zapisami w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, (3) gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. Przeprowadzenie przeciwdowodu na podstawie art. 194 § 3 O.p nie może natomiast dotyczyć zmiany (ustalenia przez organ podatkowy) zapisów w ewidencji gruntów i budynków bo taka zmiana może być przeprowadzona tylko w trybie i na zasadach określonych w ustawie - Prawo geodezyjne i kartograficzne. Datą dokonania zmiany treści ewidencji jest data określona w zawiadomieniu kierowanym przez organ ewidencyjny do organu podatkowego. Ze znajdującego się w aktach sprawy wypisu z ewidencji gruntów i budynków wydanego przez Starostwo Powiatowe w T. 28 grudnia 2020 r. wynika, że na działkach [...] i [...] znajdują się budynki magazynowe. W latach wcześniejszych nie była dokonywana zmiana tych zapisów. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie podważają mocy wiążącej zapisów ewidencji gruntów i budynków dokumenty, na które powołuje się skarżąca a to decyzje (pisma) organów nadzoru budowlanego, z których wynika, że przedmiotem odpowiednich postępowań z zakresu prawa budowlanego były "wiaty magazynowej wraz z instalacjami i urządzeniami budowlanymi". Trzeba bowiem mieć na uwadze, że "wiata" jest pojęciem nieznanym zarówno ustawie podatkowej jak i ewidencji gruntów i budynków. Zatem treść tych dokumentów w żaden sposób nie dezawuuje zapisów dokonanych w ewidencji gruntów i budynków. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122 O.p. co miało polegać na stwierdzeniu, że organy podatkowe nie miały uprawnień aby badać treść rozporządzeń wykonawczych, na które powołuje się strona skarżąca. W uzasadnieniu tego zarzutu nie sprecyzowano na czym konkretnie miało polegać badanie treści rozporządzenia przez organ podatkowy, niemniej należy podkreślić, że organ administracji publicznej jest obowiązany przepis prawa stosować a nie badać. Jeżeli zaś intencją tego zarzutu było, że organ podatkowy miał obowiązek dokonać oceny prawidłowości zapisu w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez właściwego starostę w kontekście przepisów tego rozporządzenia to należy zauważyć, że organy administracji publicznej są obowiązane z urzędu przestrzegać swojej właściwości. Zadania w zakresie geodezji, kartografii i katastru zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 5 czerwca 1988 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1445 ze zm.) wykonuje powiat. Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 P.g.k. organ podatkowy jest związany danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.) – oddalił skargę kasacyjną. sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak sędzia NSA Jolanta Sokołowska sędzia NSA Wojciech Stachurski