I SA/Po 946/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 lutego 2022 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...] września 2021 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] prowadził względem "A" sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej zwanej również skarżącą) postępowanie zabezpieczające na podstawie wystawionego przez ten organ zarządzenia zabezpieczenia z 28 października 2020 r., nr [...] i nr [...] Podstawą zarządzenia zabezpieczenia była decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 14 października 2020 r., nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia. W toku postępowania zabezpieczającego zawiadomieniem z 29 października 2020 r. dokonano zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych w [...] S.A. Zawiadomienie to doręczono skarżącej 13 listopada 2020 r. Spółka 19 listopada 2020 r., powołując się na art. 33 § 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1427 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.e.a."), złożyła pismo oznaczone jako zarzuty w sprawie zarządzenia zabezpieczenia na podstawie decyzji zabezpieczającej z 14 października 2020 r., w którym podniosła w odniesieniu do zarządzeń zabezpieczających szereg zarzutów w tym m. in., że zostały wydane przez organ niewłaściwy miejscowo, opatrzono je błędnym podpisem, błędnie wskazano przepisy prawa, wskazano okoliczności nieznajdujące potwierdzenia w treści decyzji zabezpieczającej. Ponadto podniesiono, że wystąpiły nieprawidłowości w zakresie prowadzonego postępowania kontrolnego, podatkowego, błędnie zinterpretowano wpisy w KRS oraz błędnie określono właściwość miejscowej organów, w tym organu egzekucyjnego. Pismo potraktowano jako zarzuty na postępowanie zabezpieczające oraz skargę na czynność egzekucyjną wniesioną w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. W zakresie złożonych zarzutów na postępowanie zabezpieczające organ pierwszej instancji wydał postanowienie z 17 grudnia 2020 r. Natomiast w sprawie skargi na czynności egzekucyjne podjęte w związku z wykonaniem zarządzenia zabezpieczenia z 28 października 2020 r., nr [...] Naczelnik odmówił wszczęcia postępowania. Rozstrzygnięcie to zostało uchylone postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 26 marca 2021 r., a sprawa przekazana organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Organ nadzoru wskazał, że Naczelnik rozpatrując ponownie sprawę winien wyjaśnić szczegółowo zakres żądania skarżącej. Naczelnik pismem z 19 kwietnia 2021 r. wezwał skarżącą do sprecyzowania żądania zawartego w piśmie z 19 listopada 2020 r., zaznaczając, że brak odpowiedzi skutkować będzie przyjęciem, że wskazane pismo stanowi skargę na czynność zabezpieczającą dokonaną zawiadomieniem z 29 października 2020 r. wniesioną w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. Skarżąca nie udzieliła odpowiedzi na wezwanie. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 25 czerwca 2021 r., nr [...] oddalił skargę skarżącej na zajęcie zabezpieczające wierzytelności z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych w [...] S.A. dokonane zawiadomieniem z 29 października 2020 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że w postępowaniu wszczętym skargą na czynności zabezpieczające ocenie podlegać mogą zastrzeżenia odnoszące się do prawidłowości zastosowania konkretnej czynności zabezpieczającej oraz zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności zabezpieczającej. Brak jest podstaw do merytorycznego odniesienia się do argumentów skarżącej nieuwzgledniających charakteru skargi na czynność zabezpieczającą dotyczących m. in. właściwości organu kontrolnego, podatkowego i egzekucyjnego czy zasadności wszczęcia postępowania zabezpieczającego. Zaznaczono, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w postanowieniu z 15 kwietnia 2021 r. zajął stanowisko w zakresie właściwości miejscowej organu egzekucyjnego i organu wydającego zarządzenia zabezpieczające. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] zajęcie zabezpieczające wierzytelności z rachunków bankowych w [...] S.A. zostało dokonane prawidłowo, tj. zgodnie z art. 80 u.p.e.a. Zawiadomienie o zajęciu wierzytelności pieniężnej na rachunku bankowym zawierało wszystkie niezbędne informacje i pouczenia (art. 67 § 2 i 2a u.p.e.a.), a także zostało sporządzone na właściwym formularzu wynikającym z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 lipca 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. poz. 1314 – dalej w skrócie: "rozporządzenie MF"). Zawiadomienie zostało przesłane do dłużnika zajętej wierzytelności za pośrednictwem systemu elektronicznego [...] 29 października 2020 r. Zawiadomienie zostało również doręczone skarżącej 13 listopada 2020 r. zgodnie z art. 46 § 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U z 2020 r. poz. 256 ze zm. – dalej w skrócie: "k.p.a."). Dłużnik zajętej wierzytelności pismem z 29 października 2020 r. zawiadomił, że nie prowadzi rachunku bankowego dla skarżącej. Spółka złożyła zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 25 czerwca 2021 r., w którym wniosła m. in. o uchylenie zaskarżonego postanowienia, stwierdzenie braku właściwości miejscowej do przeprowadzonych czynności przez organ egzekucyjny oraz stwierdzenie braku właściwego upoważnienia imiennego dla zastępcy Naczelnika Urzędu Skarbowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z 30 września 2021 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 25 czerwca 2021 r., które sprostował postanowieniem z 10 listopada 2021 r. Organ odwoławczy stwierdził, że skarga na czynności egzekucyjne (zabezpieczające) ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia. Przedmiotem skargi nie mogą być okoliczności stanowiące podstawę do złożenia innych środków, takich jak np. zarzuty. W tym kontekście zauważono, że żaden z argumentów podniesionych w piśmie skarżącej z 19 listopada 2020 r. nie dotyczy czynności zabezpieczającej. Podobnie w treści zażalenia skarżąca kwestionuje zasadność rozstrzygnięcia w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w zakresie zarzutów, wniesionych w trybie art. 33 u.p.e.a. na postępowanie zabezpieczające, stanowiące przedmiot odrębnego postępowania. Wyjaśniono, że wbrew twierdzeniom skarżącej organ pierwszej instancji rozpatrzył merytorycznie skargę z 19 listopada 2020 r. na czynność zabezpieczającą z 29 października 2020 r. Kwestionowane zajęcie zabezpieczające wierzytelności z rachunku bankowego w [...] S.A. zostało dokonane prawidłowo, zawierało wszystkie niezbędne informacje i pouczenia, a także zostało sporządzone na właściwym formularzu. Ponadto stwierdzono, że zastępca Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] R. S. działał w sprawie na podstawie upoważnienia z 1 września 2020 r. Pismem z 16 października 2021 r. spółka wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 30 września 2021 r., w której wniesiono m. in. o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, przeprowadzenie rozprawy zdalnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego na rzecz skarżącej od organu według norm prawem przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1) art. 16 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej w zw. z art. 156 § 1 pkt 1, art. 107 § 1 i art. 268a k.p.a. poprzez podpisanie postanowienia organu pierwszej i drugiej instancji przez osoby do tego nieuprawnione; 2) art. 54 § 4 pkt 1 u.p.e.a. poprzez oddalenia skargi w zakresie zgłoszonego zarzutu wobec zawiadomienia skargi na zajęcie zabezpieczające innej wierzytelności pieniężnej z 12 lutego 2020 r. podjęte w związku z wykonaniem zarządzenia zabezpieczenia z 28 października 2020 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] 3) art. 22 § 2 u.p.e.a. poprzez naruszenie właściwości organu egzekucyjnego i organu wydającego zarządzenie zabezpieczające w sprawie, prowadzenie postępowania przez organ niewłaściwy terytorialnie dla skarżącej; 4) art. 156 § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez wydanie postanowienia przez organ pierwszej instancji do tego nieuprawniony z naruszeniem właściwości miejscowej; 5) art. 107 § pkt 2 k.p.a. poprzez wydanie postanowienia bez dokładnej daty, ograniczając się jedynie do miesiąca i roku; 6) art. 156 § 1 pkt 1 w zw. z art. 17 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1500 ze zm. – dalej w skrócie "u.k.r.s.") oraz art. 201 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 505 ze zm. – dalej w skrócie: "k.s.h.") poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na pominięciu dopuszczalności obalenia domniemania danych zawartych w rejestrze przedsiębiorców w sytuacji uzyskania dowodów przeciwnych (tu: notatki służbowej urzędników organu, złożonych formularzy VAT-R, NIP-8, wydania potwierdzenia VAT EU i plików JPK) i przyjęciu, że zmiana adresu prowadzenia działalności jest skuteczna dopiero po ujawnieniu w KRS, a nie na podstawie zabranego materiału dowodowego przez organ pierwszej instancji; 7) art. 156 § 1 pkt 1 w zw. z art. 6, art. 7, art. 7a, art. 8, art. 9 i art. 11 k.p.a., tj.: – niezastosowanie w sprawie i nieuchylenia postanowienia wydanego z naruszeniem właściwości miejscowej organu pierwszej instancji; – naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez fakt, że w rożnych postępowaniach ten sam adres uważa za właściwy w zakresie doręczania postanowień i decyzji, a jednocześnie ten sam adres (ul. [...], [...]) nie stanowił podstawy do zmiany właściwości miejscowej organu pierwszej instancji, mimo ewidentnie zebranego materiału dowodowego w szeregu innych postępowań; – poprzez tendencyjnie prowadzone postępowanie w kierunku z góry postawionej tezy, że organ pierwszej instancji działa zawsze zgodnie z literą prawa i najnowszym orzecznictwem sądów administracyjnych w zakresie ustalenia właściwości miejscowej; – poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny materiał dowodowy, bez wszechstronnej oceny materiału dowodowego i zaniechania podjęcia działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia sprawy, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego w zakresie właściwości organu pierwszej instancji; 8) art. 156 § 1 pkt 2 w zw. z art. 6, art. 7, art. 7a, art. 8, art. 9 i art. 11 k.p.a i art. 78 Konstytucji RP poprzez uznanie za poprawne wydanie postanowienia, mimo iż nastąpiło to w związku z rażącym naruszeniem prawa, a tym samym akceptację oczywistych i wyraźnych uchybień organu pierwszej instancji, czym wzbudził w skarżącej uzasadnione przekonanie, że postępowanie odwoławcze ma charakter wyłącznie iluzoryczny, a rozstrzygnięcia organów podatkowych nie podlegają w istocie kontroli instancyjnej, skarżąca wskazuje na występowanie pozornej relacji dwuinstancyjności między Naczelnikiem i Dyrektorem, a tym samym wadliwe rozwiązanie prawne prowadzące w skutkach do niedopuszczalnej sytuacji, że organ państwa rozstrzyga w swojej sprawie; 9) art. 156 § 1 pkt 2, art. 107 § 1 i art. 268a k.p.a poprzez uznanie prawidłowości podpisania postanowienia organu pierwszej instancji przez osoby do tego nie uprawnione, zakres upoważnienia zastępcy Naczelnika nie zawiera bowiem prawa do wydawania postanowienia w zakresie odmowy wszczęcia postępowania; 10) art. 156 § 1 pkt 2, art. 107 § 1 i art. 268a k.p.a poprzez podpisanie postanowienia organu drugiej instancji przez osoby do tego nie uprawnione. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie sporu wymaga dokonania kontroli zgodności z prawem postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, którym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] oddalające skargę na zajęcie zabezpieczające wierzytelności z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych w [...] S.A. dokonane zawiadomieniem z 29 października 2020 r. W ocenie organów kwestionowane zajęcie zostało dokonane w sposób prawidłowy. Kwestionując legalność zapadłych w sprawie postanowień skarżącą podnosi w petitum skargi szereg zarzutów naruszenia prawa. Rację w sporze należało przyznać organom administracji publicznej. Zgodnie z art. 166b u.p.e.a. w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I i art. 168d. Podstawą prawną skargi na czynności zabezpieczające organu egzekucyjnego są stosowane odpowiednio postanowienia art. 54 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej (§ 1). Skarga na czynność egzekucyjną określa zaskarżoną czynność egzekucyjną, zakres żądania i jego uzasadnienie (§ 2). Skargę na czynność egzekucyjną wnosi się do organu egzekucyjnego, który dokonał tej czynności, nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu dokumentu stanowiącego podstawę dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej (§ 3). Organ egzekucyjny wydaje postanowienie, w którym: 1) oddala skargę na czynność egzekucyjną; 2) uwzględnia skargę na czynność egzekucyjną: a) w całości, b) w części i w pozostałym zakresie oddala skargę (§ 4). Na postanowienie w sprawie skargi na czynność egzekucyjną przysługuje zażalenie (§ 5). W przypadku uwzględnienia skargi na czynność egzekucyjną organ egzekucyjny: 1) uchyla zaskarżoną czynność egzekucyjną w całości albo w części; 2) usuwa stwierdzoną wadę czynności egzekucyjnej (§ 6). Wniesienie skargi na czynność egzekucyjną nie wstrzymuje dalszej realizacji środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano zaskarżonej czynności egzekucyjnej. W uzasadnionych przypadkach organ egzekucyjny może wstrzymać dalszą realizację tego środka egzekucyjnego do dnia, w którym postanowienie w sprawie skargi na czynność egzekucyjną stanie się ostateczne (§ 7). Postanowienia art. 54 § 1 u.p.e.a. nie pozostawiają wątpliwości, że przedmiotem skargi wnoszonej na jego podstawie mogą być jedynie czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego. W przypadku stosowania tego przepisu odpowiednio w postępowaniu zabezpieczającym należy zaś stwierdzić, że przedmiotem skargi wnoszonej na podstawie art. 54 § 1 w zw. z art. 166b u.p.e.a. mogą być jedynie czynności zabezpieczające organu egzekucyjnego. Przez czynność egzekucyjną zgodnie z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. należy rozumieć wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Stosując omawianą definicję odpowiednio w ramach postępowania zabezpieczającego, przyjąć należy, że przez czynność zabezpieczającą rozumieć należy wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zrealizowania zabezpieczenia. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne (zabezpieczające) – stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego (zabezpieczającego) – ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej (zabezpieczającej). W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego (zabezpieczającego), ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia [por. wyrok NSA z 05 marca 2015 r., II FSK 290/13]. Nie ma podstaw, aby skargę na czynności egzekucyjne (zabezpieczające) traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania (zabezpieczającego) [por. wyrok NSA z 02 kwietnia 2015 r., II FSK 749/13]. Skarga na czynności egzekucyjne (zabezpieczające) nie będzie przysługiwać w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie zarzutów, zażalenia na postanowienia, żądania wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji (zajęcia) czy też wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego (zabezpieczającego) albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu. Oznacza to, że składana w trybie art. 54 u.p.e.a. skarga nie może stanowić konkurencyjnego – w stosunku do wskazanych wyżej – środka zaskarżenia, a jej ograniczony zakres sprawia, że w ramach skargi nie mogą być badane zarzuty materialnoprawne związane z nieistnieniem egzekwowanego (zabezpieczanego) obowiązku, skutkujące umorzeniem postępowania egzekucyjnego (zabezpieczającego). Tryb zajmowania wierzytelności z rachunku bankowego został uregulowany przez postanowienia art. 80 u.p.e.a. Zgodnie z art. 80 § 1 zd. pierwsze powołanego aktu organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Jak stanowi zaś art. 80 § 1 zd. drugie u.p.e.a., organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz niezwłocznie: po upływie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zajęciu przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności pieniężnej, odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych (pkt 1); nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zajęciu zawiadomił organ egzekucyjny o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty, w tym również o nieprowadzeniu rachunku bankowego zobowiązanego (pkt 2); po powstaniu wierzytelności, jeżeli jej wysokość przekracza kwotę wolną od egzekucji, a zajęta kwota nie wystarcza na zaspokojenie egzekwowanych należności pieniężnych, zawiadomił o zbiegu egzekucji (pkt 3). Jak stanowi zaś art. 80 § 2 analizowanego aktu, zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1 i obejmuje również środki pieniężne: których nie było na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia (pkt 1); które zostały wpłacone na inny rachunek, otwarty po dokonaniu zajęcia (pkt 2). Zgodnie zaś z art. 80 § 3 u.p.e.a. jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego. W ocenie Sądu czynność zabezpieczająca w postaci zajęcia rachunków bankowych prowadzonych przez [...] S.A. została dokonana prawidłowo, tj. zgodnie z postanowieniami art. 80 u.p.e.a. Wystosowane zawiadomienie zawierało wszystkie niezbędne informacje i pouczenia, a także zostało sporządzone na właściwym formularzu wynikającym z rozporządzenia MF. Zawiadomienie to zostało przesłane do dłużnika zajętej wierzytelności 29 października 2020 r. oraz doręczone skarżącej w trybie art. 46 § 6 k.p.a. 13 listopada 2020 r. Co przy tym istotne dłużnik zajętej wierzytelności pismem z 29 października 2020 r. zawiadomił, że nie prowadzi rachunku bankowego dla skarżącej. W tego rodzaju sytuacji nie sposób również przyjąć, aby zastosowany środek zabezpieczający był środkiem zbyt uciążliwym, skoro jego zastosowanie w istocie w żaden sposób nie zmieniło sytuacji skarżącej. Podkreślić również należy, że zaskarżone postanowienie,wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji jak i zawiadomienie o zajęciu z 29 października 2020 r. zostały podpisane przez upoważnione do tego osoby. Upoważnienie D. S. do podpisania zaskarżonego postanowienia wynika z upoważnienia nr [...] z 04 lutego 2021 r. udzielonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (k. [...]-[...] akt sądowych). Upoważnienie R. S. do podpisania postanowienia wydanego w imieniu organu pierwszej instancji wynika z upoważnienia tego organu z 01 września 2020 r., nr [...] (k. [...]-[...] akt sądowych). Z kolei upoważnienie A. P. do wystawienia zawiadomienia o zajęciu wynika z upoważnienia z 27 listopada 2019 r., nr [...] (k. [...] akt sądowych) udzielonego mu przez organ pierwszej instancji. Upoważnienie dla J.S. do działania w imieniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wynika zaś z upoważnienia tego organu z 20 stycznia 2021 r., nr [...] (k. [...] akt sądowych). Wbrew twierdzeniom skargi zapadłe w sprawie rozstrzygnięcia zostały wydane zgodnie z właściwością miejscową organów. Zgodnie z danymi pochodzącymi z KRS od 17 października 2018 r. siedziba skarżącej określona jest jedynie jako miasto P.. Skarżąca nie ma wpisanego żadnego konkretnego adresu siedziby. Skoro wskazanym wpisem wykreślono dotychczasowy adres siedziby skarżącej (. , ul. [...], [...]) i jako siedzibę wskazano jedynie ogólnie miasto P., to brak jest podstaw do formułowania twierdzenia o zmianie właściwego dla skarżącej naczelnika urzędu skarbowego. Organem właściwym dla skarżącej pozostał w dalszym ciągu Naczelnik Urzędu Skarbowego [...]. Jak wyjaśniono w wyroku tutejszego Sądu z 07 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 495/21 zmiana siedziby spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wymaga zmiany postanowień tworzącej ją umowy. Skuteczność tej zmiany uwarunkowana jest dokonaniem jej wpisu do KRS. Powyższe stanowisko potwierdza doktryna, wskazując, że przepis art. 255 § 1 k.s.h. wyraźnie uzależnia zmianę umowy spółki od wpisu do rejestru (tak: A. Kidyba (red.), K. Kopaczyńska-Pieczniak, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Oficyna 2010 - dostęp w programie LEX Omega, dokument nr 113338). Skoro zarejestrowanie zmiany umowy spółki ma charakter konstytutywny, to z chwilą dokonania wpisu zmiana ta wywołuje skutek zarówno wobec osób trzecich, jak i w stosunkach wewnętrznych spółki (tak: J. Bieniak, M. Bieniak, G. Nita-Jagielski, Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Wyd. 4, Warszawa 2015 - Komentarz do art. 256 k.s.h., dostępny w bazie danych Legalis, a także powołana tam literatura). Z informacji odpowiadającej odpisowi pełnemu z KRS skarżącej nie wynika, aby kiedykolwiek wpisano do rejestru zmianę siedziby skarżącej na adres P., ul[...]. Mając powyższe na uwadze, organem podatkowym właściwym w sprawie był Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] jako organ właściwy miejscowo z uwagi na ostatni wykazany w KRS adres siedziby skarżącej (P. , ul. [...], [...]). Wskazana w KRS siedziba skarżącej znajdowała się bowiem w zasięgu działania tego organu, co wynika z lp. 346 załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib dyrektorów izb administracji skarbowej, naczelników urzędów skarbowych i naczelników urzędów celno-skarbowych oraz siedziby dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (Dz. U. poz. 393). W kontekście obszernych wywodów skargi należy podkreślić, że przedmiotem kontroli Sądu jest jedynie zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji. Rozstrzygnięcia te zapadły jedynie w granicach sprawy wywołanej skargą skarżącej na czynność zabezpieczającą w postaci zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych w [...] S.A. dokonanego zawiadomieniem z 29 października 2020 r. Kontrolą Sądu w niniejszej sprawie nie mogą być objęte wszelkie działania organów podatkowych prowadzonych wobec skarżącej. W szczególności kontroli Sądu w niniejszej sprawie nie podlegają rozstrzygnięcia organów w przedmiocie przedłużenia terminów zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, jak też prawidłowość wydawanych względem skarżącej decyzji podatkowych. Badaniu w realiach niniejszej sprawy nie może podlegać również prawidłowość decyzji o zabezpieczeniu. Podsumowując, należy stwierdzić, że wbrew twierdzeniom skargi poddane sądowej kontroli postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem wydanym przez organ pierwszej instancji odpowiadają prawu. Organy obu instancji dokonały prawidłowej oceny zajęcia zabezpieczającego dokonanego zawiadomieniem z 29 października 2020 r. W ocenie Sądu również oczywista omyłka pisarska polegająca na pierwotnym niewskazaniu daty wydania zaskarżonego postanowienia, sprostowana następnie postanowieniem z 10 listopada 2021 r. nie stanowi uchybienia mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jak wyjaśniono to w odpowiedzi na skargę zaskarżone postanowienie zostało sporządzone w formie elektronicznej i opatrzone kwalifikowanym podpisem elektronicznym 30 września 2021 r. Z uwagi na powyższe data wydania zaskarżonego postanowienia, mimo jej pierwotnego niewskazania wprost w samej treści dokumentu, nie może budzić żadnych wątpliwości. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329) należało orzec jak w sentencji.