III FSK 562/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 28 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 24 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Ke 614/21 w sprawie ze skargi H. K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z dnia 5 października 2021 r. nr SKO.PO/41/4662/793/2021 w przedmiocie podatku rolnego oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 24 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Ke 614/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę H. K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z 5 października 2021 r., nr SKO.PO/41/4662/793/2021, w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (https://orzeczenia.nsa.gov.pl). Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Pismem z 29 czerwca 2021 r., znak: Fn.IV.3125.14.2021, Burmistrz [...] udzielił skarżącemu wyjaśnień, w jaki sposób odbywa się naliczanie podatku rolnego. Pismem z 16 lipca 2021 r. skarżący wyraził sprzeciw wobec czynności organu, a postanowieniem z 5 października 2021 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kielcach stwierdziło niedopuszczalność odwołania. Zdaniem SKO, zaskarżone pismo, którym organ jedynie informował stronę o zasadach naliczania podatku rolnego oraz wskazywał, że postępowania administracyjne w sprawie wymiaru podatku zostały prawomocnie zakończone, nie odpowiada warunkom określonym w art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.). Pismo to nie jest ani decyzją administracyjną, ani postanowieniem w rozumieniu przywołanej ustawy, zatem nie jest dopuszczalne rozpatrywanie od niego odwołania. Zachodzi niedopuszczalność odwołania z przyczyn przedmiotowych – braku przedmiotu zaskarżenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skarżący zarzucił bezprawne obciążanie go podatkiem od nieruchomości oraz wskazał na trudną sytuację zdrowotną i finansową. Pismem z 11 stycznia 2022 r. strona podniosła zarzut naruszenia przez organy art. 216 zw. z art. 228 § 1 O.p. W odpowiedz na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, oddalając skargę, podzielił stanowisko organu, zgodnie z którym pismo Burmistrza nie było ani decyzją, ani postanowieniem, a jedynie czynnością o charakterze informacyjnym, wyjaśniającym ogólne zasady naliczenia podatku rolnego, informującym o zakończeniu wszystkich postępowań administracyjnych i wyczerpaniu procedury odwoławczej. Sąd pierwszej instancji wskazał, że do przyczyn przedmiotowych niedopuszczalności odwołania, o których mowa w art. 228 § 1 pkt 1 O.p. należy zaskarżenie czynności organu podatkowego niebędącej decyzją, lecz czynnością materialnotechniczną. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, zarzuty dotyczące kwestii podatkowych, formułowane w skardze na etapie badania niedopuszczalności odwołania, nie mogą być przedmiotem oceny dokonanej przez organ ani sąd. Zarzut naruszenia art. 216 w zw. z art. 228 § 1 O.p. oceniono jako bezzasadny, uznając pismo z 29 czerwca 2021 r. jako nienoszące znamion decyzji. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżący na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a) zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 228 § 1 O.p. poprzez oddalenie odwołania w przypadku, gdy pismo z 29 czerwca 2021 r. nosi znamiona decyzji. Autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach, a także o zasądzenie na rzecz radcy prawnego wynagrodzenia z tytułu pełnionej z urzędu funkcji pełnomocnika. Strona zrzekła się rozpoznania sprawy na rozprawie. Organ nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu nieważność postępowania. Konstrukcja skargi kasacyjnej co do zasady wyznacza zakres kontroli instancyjnej sprawowanej przez ten sąd. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, poza przypadkami nieważności, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest podstawami tego środka zaskarżenia, pozostając władnym poddawać badaniu tylko te zarzuty, które zostały wyraźnie skonkretyzowane w jego treści. Obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną jest wyszczególnienie, który z przepisów został według niego naruszony, i przyporządkowanie go do odpowiedniej podstawy skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej lub co więcej - do wykazania naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się sąd niższej instancji. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym konkretnie polegało naruszenie wskazanych w zarzutach przepisów, a także wykazanie wpływu takiego uchybienia na wynik sprawy. Wniesiona w rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna nie spełnia wymogów formalnych stawianych temu środkowi zaskarżenia i już z tej przyczyny nie mogła skutecznie doprowadzić do uchylenia kwestionowanego orzeczenia. Podniesiony w jedynym zarzucie kasacyjnym art. 228 § 1 O.p. zawiera w swojej konstrukcji trzy dalsze jednostki redakcyjne, z których każda wyraża autonomiczną i niekonkurencyjną instytucję procesową, a żadna nie przewiduje rozwiązania sprowadzającego się do "oddalenia odwołania". Treść podniesionego zarzutu nie może przy tym stanowić samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej, bowiem stwierdzenie niedopuszczalności odwołania, które w istocie miało miejsce w rozpoznawanej sprawie, stanowi jedynie wynik procedowania organu poprzedzony ustaleniem określonej przyczyny takiego stanu rzeczy, i może być argumentem skargi kasacyjnej jedynie pomocniczo, jako uzupełnienie zarzutu głównego innego naruszenia, którego mógł dopuścić się organ. Innymi słowy, stwierdzenie niedopuszczalności odwołania jest efektem określonego toku myślowego organu sprowadzającego się do oceny braku występowania w sprawie substratu zaskarżenia, tj. decyzji administracyjnej, i w istocie rzeczone zagadnienie winno być przedmiotem zarzutu, o ile w ocenie skarżącego błędu organu należy upatrywać w nieprawidłowej odmowie statusu decyzji pismu organu z 29 czerwca 2021 r. Czyniąc zadość kontroli instancyjnej dokonywanej w sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że nawet w przypadku skonstruowania skargi kasacyjnej inicjującej niniejsze postępowanie w sposób poprawny metodycznie, jedyny zarzut podniesiony przez skarżącego należało uznać za niezasadny, zaś skargę kasacyjną – za pozbawioną podstaw i wymagającą oddalenia. Wobec braku definicji ustawowej tak na gruncie ustawy - Ordynacja podatkowa, jak również ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r. poz. 735 ze zm.), pojęcie decyzji administracyjnej winno być definiowane przez pryzmat dorobku doktryny, która w ujęciu materialnym przez decyzję administracyjną uznaje "oparte na przepisach prawa administracyjnego władcze, jednostronne oświadczenie woli organu administracji publicznej, określające sytuację prawną konkretnie wskazanego adresata w indywidualnie oznaczonej sprawie" (J. Lang [w:] J. Służewski (red.), Polskie prawo administracyjne, Warszawa 1995, s. 190; uchwała SN z 5 lutego 1988 r., III AZP 1/88, OSP 1989/3, poz. 59). Tak rozumiana decyzja administracyjna, wydana w postępowaniu unormowanym przez przepisy proceduralne, winna odpowiadać wymaganiom określonym w art. 207 i 208 O.p. oraz zawierać elementy wyszczególnione w art. 210 O.p. Odnosząc powyższe uwagi do poddanego analizie pisma Burmistrza z 29 czerwca 2021 r., należy jednoznacznie opowiedzieć się za poprawnością stanowiska Sądu pierwszej instancji, że czynności tej nie można przypisać przymiotu decyzji administracyjnej. Wykładnia pisma w sposób obiektywny nie pozostawia wątpliwości, że nosi walor jedynie informacyjny i nie stanowi o prawach czy obowiązkach skonkretyzowanej jednostki (obywatela). Nie definiuje sytuacji prawnej określonego adresata, lecz wyjaśnia ogólne zasady odnoszące się do każdego podatnika daniny publicznoprawnej, jaką jest podatek rolny. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w zw. z art. 182 § 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. Rozstrzygnięcie w przedmiocie wynagrodzenia pełnomocnika z urzędu z tytułu świadczonej pomocy prawnej Naczelny Sąd Administracyjny pozostawił do rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach zgodnie z właściwością stosownie do art. 258 - 261 p.p.s.a. s. Krzysztof Winiarski s. Paweł Borszowski s. Bogusław Woźniak