III FSK 1451/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Marta Koźlik, po rozpoznaniu w dniu 6 czerwca 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 1068/21 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 9 sierpnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 24 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 1068/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę O. S. A. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z 9 sierpnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a". Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła O. S. A. zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła naruszenie prawa materialnego oraz przepisów postępowania, a mianowicie: 1. art. 141 § 4 w zw. z art. 3 § 1 P.p.s.a. poprzez nienależyte wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia Sądu I instancji w kwestii terminu, do którego możliwe było złożenie wniosku o zwrot nadpłaty oraz tego czy był on w ogóle konieczny (brak jest przy tym wyjaśnienia genezy powstania nadpłaty), co miało wpływ na wynik sprawy, gdyż - z jednej strony - uniemożliwia w tym zakresie sformułowanie merytorycznych zarzutów kasacyjnych wobec zaskarżonego wyroku, z drugiej zaś - wskazuje na niedostateczne wyjaśnienie zastosowanej normy prawnej; 2. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 165a oraz w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 187 § 1 i art. 191, a także w zw. z art. 72 § 1, art. 79 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) dalej: "O.p." przez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, w której wymagała ona uwzględnienia ze względu na to, że wbrew stanowisku Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze (i Sądu), Prezydent Miasta B. bezzasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie i błędnie uznał, że zastosowanie znajdzie art. 80 § 1 Op, co miałoby zdaniem tego organu skutkować wygaśnięciem prawa do zwrotu nadpłaty, podczas gdy przepis ten nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż zwrot nadpłaconego podatku stanowi czynność materialno-techniczną i nie ma w tym przypadku żadnych ograniczeń czasowych; 3. art. 79 § 2 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie w ślad za organem podatkowym, że prawo do zwrotu nadpłaty wygasło, gdyż wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po terminie przedawnienia zobowiązania podatkowego, podczas gdy przepis ten nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, a zwrot nadpłaty następuje "z urzędu" i stanowi czynność materialno-techniczną i nie ma w tym przypadku żadnych ograniczeń czasowych; 4. art. 79 § 2 O.p. poprzez błędną wykładnię tego przepisu i uznanie, że w przedmiotowej sprawie wniosek o zwrot nadpłaty powinien zostać zgłoszony przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. przed 31 grudnia 2015 r., podczas gdy w toku było postępowanie podatkowe, a to zaś oznacza, iż dopiero po uchyleniu decyzji organów i jego umorzeniu organ powinien przystąpić — nawet po upływie przedawnienia zobowiązania podatkowego — do ustalenia i następnie zwrotu nadpłaty, co wprost wynika z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13; 5. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 P.p.s.a. w zw. art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 239 w zw. z art. 74a w zw. z art. 77 § 3 w zw. z art. 80 § i w zw. z art. 165a O.p. (w brzmieniu obowiązującym w momencie powstania nadpłaty) poprzez niewłaściwe zastosowanie i oddalenie skargi, w sytuacji gdy organy podatkowe naruszyły powyżej wskazane przepisy postępowania, ponieważ odmówiły wszczęcia postępowania w sprawie, podczas gdy skarżącej przysługiwał zwrot nadpłaty w terminie 30 dnia od wydania przez Prezydenta Miasta B. decyzji z 21 stycznia 2016 r., co miało wpływ na wynik sprawy. Spółka wniosła o: 1. rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny na rozprawie, 2. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania, 3. zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddalaniu. Z przedstawionych akt administracyjnych wynika, że Spółka 13 kwietnia 2021 r. wystąpiła do Prezydenta Miasta B. o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. wraz z oprocentowaniem. Organ podatkowy I instancji powołując art. 79 § 2 O.p. stwierdził, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasło z upływem przedawnienia zobowiązania podatkowego tj. z dniem 31 grudnia 2015 r. W związku z powyższym, zgodnie z art. 165a §1 O.p. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. Sąd I instancji oddalając skargę uznał, że przepis art. 79 § 2 O.p. został zastosowany w sprawie prawidłowo w konsekwencji zasadnie odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny akceptując kierunek rozstrzygnięcia Sądu I instancji, dostrzega konieczność modyfikacji uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Trzeba bowiem zauważyć, że Sąd I instancji przyjmując argumentację oparta na przepisie art. 79 § 2 O.p. pominął, że nadpłata w podatku od nieruchomości za 2010 r. powstała w związku z wydaniem przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Jeleniej Górze decyzji z 4 listopada 2015 r. o uchyleniu decyzji organu I instancji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania. Prezydent Miasta B. decyzją z 21 stycznia 2016 r. umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2010 r. Zatem Sąd I instancji zaakceptował sytuację, w której strona pomimo uchylenia decyzji, na podstawie której zapłaciła podatek, nie może ubiegać się o zwrot nadpłaconego podatku. Trzeba bowiem zauważyć, że przesłanka żądania stwierdzenia nadpłaty (uchylenie decyzji) powstała już po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Analizując stan prawny sprawy należy zwrócić uwagę, że przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa przewidują prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty (art. 79 § 2 O.p.) oraz prawo do jej zwrotu (art. 80 § 1 O.p.), traktując te prawa odrębnie. Czym innym jest zatem stwierdzenie nadpłaty, czym innym jest wniosek o zwrot nadpłaty czym innym zaś zwrot nadpłaty. Należy podkreślić, że zwrot nadpłaty nie zawsze wymaga jej decyzyjnego określenia, nie zawsze też dla zwrotu nadpłaty konieczny jest wniosek o jej zwrot. Ordynacja podatkowa określa bowiem sytuacje, w których zwrot nadpłaty powinien nastąpić "z urzędu." W realiach rozpoznawanej sprawy mamy do czynienia z sytuacją, w której nadpłata powinna zostać zwrócona z urzędu, bez konieczności składnia stosowanego wniosku. Niemniej jednak trzeba mieć na uwadze, że ustawodawca stanowiąc w art. 80 § 1 O.p. przedawnienie prawa do zwrotu podatku nie powiązał go ze sposobem jego powstania. Zatem prawo do zwrotu nadpłaty, niezależnie od okoliczności w jakich powstała nadpłata podlega przedawnieniu. Oczywiście strona ma rację twierdząc, że zwrot nadpłaty jest czynnością materialno - techniczną, niemniej jednak należy pamiętać, że owa czynność materialno - techniczna występuje w wykonaniu określonego uprawnienia (prawa) podatnika. Konsekwentnie, wygaśnięcie prawa do zwrotu nadpłaty powoduje odpadnięcie podstawy dokonania czynności materialno - technicznej. Zgodnie z art. 77 § 1 pkt 3 O.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji. Zgodnie z art. 80 § 1 O.p. prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Nadpłata najpierw musi powstać, następnie musi upłynąć termin jej zwrotu, po czym licząc od końca roku, w którym upłynął termin jej zwrotu, rozpoczyna bieg pięcioletni termin, po upływie którego wygasa prawo do zwrotu nadpłaty. Skutkiem upływu tego terminu jest wygaśnięcie prawa podatnika do domagania się zwrotu nadpłaty a także zaliczenia na poczet zaległości oraz bieżących i przyszłych zobowiązań podatkowych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 4 listopada 2015 r. uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. Ze względu na upływ okresu przedawnienia organ I instancji decyzją z 21 stycznia 2016 r. umorzył postępowanie podatkowe jako bezprzedmiotowe z uwagi na jego przedawnienie. W świetle powyższego, skoro decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze wydana została 4 listopada 2016 r. i nie wystąpił obowiązek wydania nowej decyzji to zwrot nadpłaty powinien nastąpić 3 grudnia 2015 r. Termin do zwrotu nadpłaty rozpoczął się zatem z końcem 2015 r. i wygasł z końcem 2020 r. Złożony przez Spółkę 13 kwietnia 2021 r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie mógł więc wywołać oczekiwanych przez stronę skutków w postaci zwrotu nadpłaty, albowiem prawo to wygasło z końcem 2020 r. Zasadnie zatem organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie, aczkolwiek podał w tym zakresie wadliwe uzasadnienie. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sad Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.) oddalił skargę kasacyjną. sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak sędzia NSA Jacek Pruszyński sędzia NSA Dominik Gajewski