I SA/Łd 136/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2018 r. sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP: [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za marzec 2017 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 136/18 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] września 2017 r. przedłużające do dnia 2 kwietnia 2018 r. termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za marzec 2017 r. w kwocie 393.571 zł wykazany w deklaracji podatkowej przez A Sp. z o.o. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, iż na podstawie upoważnienia z dnia 13 maja 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. wszczął wobec skarżącej Spółki kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem z tytułu podatku VAT za marzec 2017 r. oraz zasadności zadeklarowanej kwoty nadwyżki z przeniesienia z miesiąca lutego 2017 r. W toku czynności kontrolnych weryfikacji została poddana rzetelność przeprowadzonych transakcji w lutym i marcu 2017 r. (w tym źródło pochodzenia towarów) dokonanych m.in. z podmiotami powiązanymi. Sprzedaż krajowa na rzecz firm powiązanych stanowiła 100% dostawy wg stawki podatku 23% zadeklarowanej w deklaracji VAT-7 za marzec 2017 r. W toku kontroli wystosowano do podatnika i jego pełnomocnika sześć pism z żądaniem okazania dokumentacji podatkowej, złożenia wyjaśnień, w tym również o udostępnienie danych w formie elektronicznej. Strona przedkładała dokumenty i składała wyjaśnienia sukcesywnie w okresie od maja 2017 r. do września 2017 r. Do dnia wydania postanowienia przez organ pierwszej instancji nie okazano jednak wszystkich dowodów wskazanych w żądaniach, tj. dowodów płatności za transakcje opodatkowane VAT. W toku kontroli przeprowadzono również dowód z przesłuchania prezesa zarządu kontrolowanej Spółki – Ł. K. Z uwagi na fakt, że z materiału dowodowego wynikało, iż kontrolowany przeprowadzał zasadniczo transakcje kupna-sprzedaży z podmiotami powiązanymi kapitałowo i osobowo, w celu weryfikacji tych transakcji, przy zaistniałych wątpliwościach co do źródła pochodzenia towarów i sposobu przeprowadzenia transakcji, organ pierwszej instancji wystosował zapytania o ustalenie prawidłowości i rzetelności transakcji: do organów podatkowych właściwych w sprawie trzech podmiotów, bezpośrednio do dziesięciu kontrahentów, dwa wnioski do administracji zagranicznej (francuskiej i norweskiej). Przeprowadzono również czynności sprawdzające na podstawie danych wynikających z Jednolitych Plików Kontrolnych przekazanych przez B sp. z o.o. Do dnia wydania postanowienia organ pierwszej instancji nie otrzymał wszystkich odpowiedzi. Naczelnik Urzędu Skarbowego podał w piśmie z dnia 18 października 2017 r., iż powyższa weryfikacja transakcji ma na celu ustalenie wzajemnych relacji i powiązań pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w transakcjach, tak by ocenić zasadność deklarowanego zwrotu podatku. A zatem materiał dowodowy, o który wystąpiono w toku kontroli do innych organów w kraju i za granicą może mieć istotne znaczenie w podjęciu decyzji o zasadności dokonania zwrotu podatku. Co istotne kontroli podatkowej zostało poddane także rozliczenie podatku VAT za luty 2017 r. z wykazaną nadwyżką podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na marzec 2017 r. Dlatego też dla oceny zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego na należnym za marzec 2017 r. należy wziąć pod uwagę również ustalenia dokonane w trakcie przeprowadzonej kontroli w zakresie podatku VAT za luty 2017 r. Wskazano, iż stan faktyczny wymagający dodatkowego wyjaśnienia dotyczył następujących maszyn: Luma Keder, Miller Weldmaster Tl 00, Leister Variant Tl oraz oględzin drugiej hali produkcyjnej. Jednocześnie organ odwoławczy nadmienił, że czynności podejmowane przez kontrolujących nie ograniczają się wyłącznie do gromadzenia materiału dowodowego, bowiem zgodnie z art. 290 § 2 pkt 6a ustawy Ordynacja podatkowa są oni zobowiązani zawrzeć w protokole kontroli ocenę prawną sprawy będącej przedmiotem kontroli, co wiąże się z przeprowadzeniem analizy i oceną całokształtu materiału dowodowego. Celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie, czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego (art. 281 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Podejmowane czynności nie ograniczają się też do formułowania i wysyłania stosownych wniosków i oczekiwania na odpowiedzi. Otrzymany materiał dowodowy każdorazowo podlega łącznej analizie, a jeżeli pozyskane informacje wskazują na konieczność weryfikacji kolejnych okoliczności, organ podatkowy jest zobowiązany do przedłużenia terminu zakończenia kontroli podatkowej, celem dokładnego ustalenia stanu faktycznego — zgodnie z przepisami prawa. Poza tym żaden przepis prawa nie nakłada na organ obowiązku informowania podatnika o każdej podejmowanej czynności, sam zaś podatnik - z drugiej strony - ma prawo przeglądania akt sprawy na każdym etapie postępowania. W ocenie organu odwoławczego, działania podjęte przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. nie świadczą także o opieszałości w załatwieniu sprawy, a z punktu widzenia przepisów art. 122 i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy pierwszej instancji winien podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zgromadzony natomiast materiał dowodowy do dnia wydania postanowienia nie pozwalał na dokonanie jednoznacznej oceny zrealizowanych przez Spółkę transakcji gospodarczych oraz ksiąg podatkowych i w konsekwencji poprawności rozliczenia podatku VAT za marzec 2017 r. Zatem czynności przewidziane regulacją art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wymagały przedłużenia terminu dokonania zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za ww. okres rozliczeniowy. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik Sp. z o.o. A wniósł o uchylenie wymienionego na wstępie postanowienia i zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania wedle norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: - przepisu prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) poprzez uznanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., iż przepisy umożliwiające przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego (sprawdzającego) są zgodne z zasadą nieograniczonego (co do terminu i wysokości) zwrotu nadwyżki podatku, którą można wywieść z regulacji wspólnotowych; - przepisu prawa procesowego poprzez uchybienie art. 125 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez uznanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. nie dopuścił się naruszenia zasady szybkości postępowania podatkowego; - przepisów prawa procesowego poprzez uchybienie art. 120, art. 121 § 1 O.p. w zakresie wskazanym w skardze. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej stwierdził, iż spór w niniejszej sprawie dotyczy uznania kontroli podatkowej wszczętej wobec Spółki przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. za prowadzoną w sposób przewlekły i biurokratyczny, a tym samym skutkującą dalekim przesunięciem terminu dokonania przez organ zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym. Generalnie strona uważa, iż kontrola podatkowa wszczęta wobec podatnika prowadzona jest w sposób przewlekły. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sad Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W sprawie doszło do naruszenia przepisu art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) – dalej: "ustawa o VAT", ale w innym zakresie niż wskazano w zarzutach skargi. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Ustawodawca wskazał zatem dwa równorzędne sposoby postępowania z powstałą nadwyżką podatku. Jednym ze sposobów jest właśnie jej zwrot na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu określa art. 87 ust. 2 tej ustawy, przy uwzględnieniu treści art. 87 ust. 6 tej ustawy, który daje podatnikowi prawo do wystąpienia z wnioskiem o zwrot w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia. Jednakże w zdaniu drugim art. 87 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca przewidział możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku. Przepis ten, w brzmieniu obecnie obowiązującym stanowi, że "jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty". Z treści art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w sposób jednoznaczny wynika, że przedłużenie terminu zwrotu podatku wykazanego w deklaracji podatkowej może nastąpić najpóźniej do czasu zakończenia czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Zatem data określająca (wyznaczająca) nowy termin zwrotu podatku VAT nie może być późniejsza niż data zakończenia prowadzonych postepowań (w tym kontroli podatkowej). W analizowanej sprawie przedłużenie terminu dokonania zwrotu podatku nastąpiło w toku weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach kontroli podatkowej. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że postanowieniem z [...] lipca 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. zawiadomił pełnomocnika skarżącej Spółki o tym, że kontrola podatkowa w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za marzec 2017 r. nie zostanie zakończona do dnia 28 lipca 2017 r. i zostanie zakończona w przewidywanym terminie do dnia 31 października 2017 r. Z kolei z w postanowieniu z dnia [...] września 2017 r. organ ten przedłużył zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 393.571,- zł, wykazanej w deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec 2017 r., do dnia 2 kwietnia 2018 r. Z powyższego wynika, iż termin zwrotu podatku w ww. kwocie przekracza okres w jakim organy podatkowe planują zakończyć kontrole podatkową i weryfikację zasadności tego zwrotu. Pomimo zakończenia kontroli podatkowej w dniu 31 października 2017 r. organ podatkowy na podstawie zaskarżonego postanowienia mógłby przedłużyć zwrot podatku aż do dnia 2 kwietnia 2018 r., co – jak wyżej wskazano – byłoby sprzeczne z art. 87 ust. 2 zd. drugie ustawy o VAT. Ponownie rozpoznając sprawę organy podatkowe powinny uwzględnić przedstawioną wyżej argumentacje prawną. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) uchylono zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 tej ustawy. dcz