I FSK 2148/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 29 marca 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Po 353/19 w sprawie ze skargi G. [...] s.c. (obecna nazwa P. [...] s.c.) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2017 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 440 (słownie: czterysta czterdzieści) złotych na rzecz P. [...] s.c. (poprzednio G. [...] s.c.) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 19 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 353/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po rozpoznaniu skargi G. P.J., D.K. Spółka cywilna z siedzibą w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 lutego 2019 r. nr 3001-IOV2.4103.184.2018 w przedmiocie przedłużenia terminu części zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i maj 2017 r. uchylił zaskarżone postanowienie, zasądzając od organu na rzecz spółki zwrot kosztów postępowania. 1.2. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Tomyślu postanowieniem z dnia 7 września 2018 r., nr 3016-SPV.4103.20.2017, na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej: "ustawa o PTU") oraz art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: "O.p."), przedłużył termin zwrotu części zadeklarowanych kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i maj 2017 r. do dnia 25 stycznia 2019 r. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że w celu zbadania zasadności ww. zwrotów przeprowadził w spółce kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2017 r., w trakcie której ustalono, że spółka swoim działaniem naruszyła zasadę neutralności podatku od towarów i usług w wyniku umniejszenia kwot tego podatku należnych budżetowi państwa. W związku z tym spółka doprowadziła do nadużycia prawa, które skutkowało osiągnięciem korzyści podatkowych. Celem dalszej weryfikacji zasadności powyższych zwrotów postanowieniem z dnia 7 września 2017 r. organ wszczął wobec spółki postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od towarów i usług za ww. miesiące. Wyjaśnił, że do chwili obecnej nie zostało zakończone gromadzenie materiału dowodowego, gdyż postępowanie jest w toku. Podkreślił, że ważne dla postępowania podatkowego będą rozstrzygnięcia zapadłe w postępowaniach podatkowych, toczących się za wcześniejsze okresy, bowiem ocenia się w nich prawidłowość zadeklarowania kwot do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Kwoty te są znaczne i kaskadowo wywierają poważny wpływ na rozliczenia kolejnych okresów. Zaznaczył, że do chwili obecnej zakończył postępowanie podatkowe dotyczące listopada 2016 r., a ku końcowi zmierza postępowanie dotyczące grudnia 2016 r. i stycznia 2017 r. Jednocześnie uznał, że z punktu widzenia zasad ekonomiki i racjonalności postępowania właściwsze będzie chronologiczne wydawanie rozstrzygnięć za kolejne, następujące po sobie okresy rozliczeniowe. Organ zaznaczył, że na podstawie ustaleń kontroli, w dniu 25 sierpnia 2017 r. dokonał częściowego zwrotu podatku za kwiecień 2017 r. w kwocie 6.982 zł i za maj 2017 r. w kwocie 20.290 zł, tj. w częściach, które nie zakwestionowano w trakcie kontroli. Organ wskazał, że spółka w kontrolowanym okresie dokonywała sprzedaży wyrobów medycznych oraz artykułów gospodarstwa domowego, wystawiając faktury i paragony fiskalne, na których wartość towarów opodatkowanych stawką 23% wynosiła 1 zł brutto, a wyroby medyczne sprzedawane były ze stawką 8%, z wysoką marżą. Zaznaczył przy tym, że postępowanie podatkowe jest prowadzone w kontekście art. 5 ust. 4 i ust. 5 ustawy o PTU, a zatem wymaga szczególnej staranności i ostrożności. W konkluzji organ zwrócił uwagę, że spółka ma możliwość złożenia zabezpieczenia majątkowego. 1.3. Po rozpoznaniu zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że w sprawie zwrotów spółce podatku VAT za miesiące kwiecień i maj 2017 r. zostały wcześniej wydane postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu spornych kwot: postanowienie z dnia 10 lipca 2017 r. o przedłużeniu terminu zwrotu do dnia 25 września 2017 r.; postanowienie z dnia 21 września 2017 r. o przedłużeniu terminu zwrotu do dnia 25 stycznia 2018 r.; postanowienie z dnia 23 stycznia 2018 r. o przedłużeniu terminu zwrotu do dnia 25 maja 2018 r.; postanowienie z dnia 10 maja 2018 r. o przedłużeniu terminu zwrotu do dnia 25 września 2018 r. Następnie organ II instancji, powołując się na art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o PTU, zaznaczył, że warunkiem, od którego uzależniona jest możliwość przedłużenia terminu zwrotu VAT jest wymóg dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku VAT. Podkreślił przy tym, że nie chodzi jednak o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Zaznaczył, że art. 87 ust. 2 ustawy o PTU nie wskazuje przesłanek nakazujących organowi weryfikację zasadności zwrotu. Ponadto podkreślił, że na tym etapie postępowania organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ wątpliwość, co do jej zasadności, aby organ stał się kompetentny przedłużyć termin zwrotu podatku od towarów i usług. Z powyższego organ odwoławczy wywiódł, że skoro w sprawie nie było jednoznacznych ustaleń, co do prawidłowości zadeklarowanej kwoty zwrotu nadwyżki podatku wynikającej z korekt deklaracji VAT-7 za kwiecień i za maj 2017 r. złożonych przez spółkę to organ I instancji był zobowiązany do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu przekazania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanym przez spółkę. W tym kontekście wskazano, że celem prowadzonego wobec spółki postępowania podatkowego jest wyjaśnienie wątpliwości związanych z transakcjami sprzedaży oraz ich rozliczeniem. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalono bowiem, że spółka w kontrolowanym okresie dokonywała sprzedaży wyrobów medycznych, o których mowa w załączniku nr 3 do ustawy o PTU (wełnianych kompletów pościelowych, poduszek i kołder, wystawiając faktury oraz paragony fiskalne), na których wartość towarów opodatkowanych stawką 23% (multiwary, wyciskarki, zestawy AGD, systemy czyszczące) wynosiła zawsze 1 zł brutto, natomiast wyroby medyczne sprzedawane były ze stawką 8%, z wysoką marżą. Podczas kontroli ustalono również, że nabywca produktów oferowanych przez spółkę nie miał możliwości zakupu np. sprzętu AGD (wyłącznie sprzętu) w cenie 1 zł. Umowy zawierane z klientami zawierały jedynie ogólną cenę za sprzedane towary w postaci wyrobów rehabilitacyjnych, jak i pozostałych towarów (multiwary, wyciskarki, zestawy AGD, systemy czyszczące). Sprzedaż dokonywana była w formie zestawów zawierających towar podstawowy o dużej wartości opodatkowany stawką 8% oraz towar dodatkowy o wartości 1 zł brutto opodatkowany stawką 23%. Zdaniem organu II instancji, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Tomyślu w zaskarżonym postanowieniu ujawnił wątpliwości, które uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT za kwiecień i maj 2017 r. oraz wskazał na fakt braku zgromadzenia wystarczających dowodów, które wpłynęłyby na rozwianie wątpliwości w zakresie zasadności wykazanego przez spółkę zwrotu podatku. 1.4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka decyzji DIAS zarzuciła naruszenie następujący przepisów prawa: 1) art. 87 ust. 2 ustawy o PTU polegające na bezpodstawnym wydłużaniu terminu zwrotu kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym przysługujących skarżącej, 2) art. 125 § 1 O.p. poprzez zaakceptowanie prowadzenia postępowania przez organ I instancji w sposób przewlekły, co w konsekwencji prowadziło do bezpodstawnego wydłużenia terminu zwrotu kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym przysługujących skarżącej, 3) art. 217 § 2 w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez nie zawarcie w zaskarżonym postanowieniu uzasadnienia dotyczącego uznania za prawidłowe rozstrzygnięcia organu I instancji w zakresie przedłużenia terminu zwrotu kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym przysługujących skarżącej, co stanowi naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, 4) art. 10 ust. 1 i 2 art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646, ze zm. - w skrócie: "P.p.") poprzez naruszenie zasady domniemania uczciwości przedsiębiorcy, 5) art. 217 § 1 pkt 3 O.p. poprzez brak wskazania w zaskarżonym postanowieniu daty jego wydania, tj. wydanie postanowienia niezawierającej jednego z konstytutywnych elementów wymaganych przepisami prawa. 1.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za zasadną, wskazując, że w toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, najistotniejszym zagadnieniem okazała się kwestia zasadności przeprowadzenia przez organ podatkowy dodatkowego zweryfikowania wniosku spółki o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i maj 2017 r. w terminie 60 dni, co uzasadniało - zdaniem organu - wydanie kolejnego (piątego) postanowienia o przedłużeniu terminu przekazania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, do czasu zakończenia jego weryfikacji. Zdaniem WSA, żadne z ww. postanowień nie wyjaśnia na jakiej faktycznej podstawie organy, już po raz piąty, przedłużyły termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i maj 2017 r. W aktach sprawy oprócz protokołu kontroli z dnia 17 sierpnia 2017 r. nie znajduje się żaden nowy dowód potwierdzający istnienie w sprawie obiektywnej przyczyny konieczności dodatkowej weryfikacji zwrotu skarżącej spółce podatku VAT za kwiecień i maj 2017 r. W ocenie Sądu w składzie orzekającym, wobec tak ograniczonego materiału dowodowego, istotnego znaczenia nabiera uzasadnienie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu. Natomiast w badanej sprawie organy zawęziły swoje uzasadnienia jedynie do ogólnikowego wskazania, że strona swoim działaniem naruszyła zasadę neutralności podatku VAT, bowiem kwoty podatku od towarów i usług należne budżetowi państwa zostały pomniejszone, co skutkowało osiągnięciem korzyści majątkowych. Zdaniem Sądu, kwestionowane postanowienie organu I instancji budzi istotne zastrzeżenia, co do sporządzonego uzasadnienia, a lakoniczne stwierdzenie o trwającym postępowaniu dowodowym jest argumentem niewystarczającym do wykazania zasadności zastosowania w sprawie przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o PTU. Jednocześnie należy stwierdzić, że powoływanie się na wpływ rozliczenia danego miesiąca na rozliczenie kolejnych okresów również nie może uzasadniać przedłużenia terminu zwrotu, ponieważ nawet nie mając jakichkolwiek zastrzeżeń do dalszych okresów należałoby terminy zwrotów za te okresy przedłużać, aż do zakończenia postępowania za pierwszy i choćby jedyny zakwestionowany okres. W kontekście powyższych zaniechań organów obu instancji, za trafne Sąd uznał stanowisko spółki zawarte w skardze, że w wydanych postanowieniach organy podatkowe nie wykazały, iż zasadność zwrotu podatku wymaga dodatkowego zweryfikowania. Uzasadnienia postanowień organów obu instancji ograniczają się głównie do ogólnego wyjaśnienia na czym polega wykazanie konieczności dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu i argumentacje tę Sąd w pełni podziela. Natomiast brakuje w nich sprecyzowania konieczności dalszego dodatkowego wyjaśnienia badanych rozliczeń, skutkującej zasadnością już piątego przedłużenia terminu do zwrotu podatku za kwiecień i maj 2017 r. Żaden z organów nie wyjaśnił, jakie czynności zostały podjęte przez poprzedni okres przedłużenia zwrotu, co z nich wynika i dlaczego nadal istnieją wątpliwości, co do zasadności zwrotu, ewentualnie jakie czynności, biorąc pod uwagę dotychczasowe ustalenia, zamierza przeprowadzić organ w prowadzonym postępowaniu podatkowym. W istocie zatem organy nie wyjaśniły skarżącej, jakimi przesłankami kierował się Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Tomyślu, przedłużając kolejny raz termin zwrotu podatku. Podsumowując poczynione powyżej rozważania Sąd stwierdził, że z uwagi na lakoniczność uzasadnień zaskarżonych postanowień oraz braki materiału dowodowego w aktach rozpoznawanej sprawy, nie można na chwilę obecną jednoznacznie wykluczyć, że przedłużenie terminu zwrotu VAT może w tej sprawie znajdować uzasadnienie. Zasadność przedłużenia zwrotu musi być jednak wykazana na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych. Natomiast brak wystarczającego uzasadnienia przedłużenia terminu zwrotu podatku narusza ogólne zasady postępowania podatkowego. Brak bowiem wskazania na konkretne okoliczności faktyczne i ogólne powoływanie się na przedłużające się czynności weryfikujące, bez wykazania jakie to czynności są aktualnie prowadzone (mając na względzie, że jest to już czwarte przedłużenie terminu zwrotu podatku), nie uzasadnia przyjęcia wystąpienia przesłanki wymogu dodatkowego zweryfikowania, o której mowa w art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o PTU. Stanowi to jednocześnie naruszenie tego przepisu, jak również podstawowych zasad procedury podatkowej wyrażonych w art. 120, art. 121, art. 121 § 1, art. 124, także art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. 2. Skarga kasacyjna. 2.1. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiódł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, opierając ją na następujących podstawach kasacyjnych: I. art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") tzn. na naruszeniu przepisów postępowania, wskazując, że uchybienia te miały istotny wpływ na wynik sprawy zarzucając zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4, art. 133 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym wyroku - co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku i w efekcie w braku oddalenia skargi; 2) art. 141 § 4 art. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez przyjęcie z akt sprawy - stanu sprawy odbiegającego od właściwego tzn. przyjętego przez organy podatkowe; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art.141 § 4 oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 124 oraz art. 121 , art. 121§ 1, art. 124, a także 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez błędne uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że organy podatkowe naruszyły powyższe przepisy procedury podatkowej w zakresie norm ogólnych tego postępowania, tzn. zasadę zaufania do organów podatkowych oraz zasadę przekonywania, a także niewłaściwe uzasadniły swoje rozstrzygnięcia, podczas gdy z akt sprawy wynika, że takie okoliczności nie zachodzą; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art.141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 124 oraz art. 121, art. 121 § 1, art. 124, a także 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o PTU poprzez błędne uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że organy podatkowe naruszyły powyższe przepisy prawa podatkowego w zakresie w jakim nie wskazały i nie wykazały przesłanek w oparciu o które nastąpiło przedłużenie terminu do zwrotu podatku VAT, podczas gdy z okoliczności sprawy oraz uzasadnień zaskarżonych postanowień wynikają przesłanki jakimi kierowały się organy podatkowe wydając rozstrzygnięcie w zakresie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień oraz maj 2017r., zatem w niniejszej sprawie istniały obiektywne okoliczności uzasadniające dodatkową weryfikację zwrotu; II. art. 174 pkt 1 p.p.s.a. tj. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: 1) art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o PTU poprzez błędną wykładnię polegającą w rezultacie na odmowie jego zastosowania w okolicznościach niniejszej sprawy, podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanego przepisu powinna prowadzić do uznania, że dla skutecznego przedłużenia terminu zwrotu wystarczające są wskazane w uzasadnieniu zaskarżonych postanowień okoliczności. 2.2. W konsekwencji w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, względnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. Ponadto DIAS wniósł o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, a nadto rozpoznanie sprawy na rozprawie. 2.3. Skarżąca spółka w odpowiedzi na skargę kasacyjną wskazała, że skarga kasacyjna organu podatkowego nie ma uzasadnionych podstaw. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 3.2. Postanowieniem z 7 września 2018 r., na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o PTU oraz art. 216 § 1 O.p., organ pierwszej instancji przedłużył skarżącej termin zwrotu zadeklarowanej nadwyżki spornego podatku za kwiecień i maj 2017 r. Uzasadniając rozstrzygnięcie wyjaśnił, że skarżąca swoim działaniem naruszyła zasadę neutralności podatku od towarów i usług, gdyż należne budżetowi państwa kwoty tego podatku zostały zmniejszone. Celem dalszej weryfikacji zasadności powyższych zwrotów postanowieniem z 7 września 2017 r. organ wszczął wobec skarżącej postępowanie podatkowe. Wyjaśnił, że do chwili obecnej nie zostało zakończone gromadzenie materiału dowodowego, postępowanie jest w toku. Podkreślił, że ważne dla postępowania podatkowego będą rozstrzygnięcia zapadłe w postępowaniach podatkowych, toczących się za poprzednie okresy, bowiem ocenia się w nich prawidłowość zadeklarowania kwot do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Zaznaczył, że do chwili obecnej zakończył postępowanie podatkowe dotyczące listopada 2016 r., a ku końcowi zmierza postępowanie dotyczące grudnia 2016 r. i stycznia 2017 r. 3.3. Organ odwoławczy utrzymując a mocy powyższe postanowienie wskazał, że, że w sprawie nie było jednoznacznych ustaleń, co do prawidłowości zadeklarowanej kwoty zwrotu nadwyżki podatku wynikającej z deklaracji VAT-7 za kwiecień i maj 2017 r., zatem Naczelnik był zobowiązany do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu przekazania zwrotu nadwyżki podatku. 3.4. Stosownie do treści z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Postanowienie organu pierwszej instancji o przedłużeniu terminu zwrotu zostało wydane w oparciu o art. 87 ust. 2 ww. ustawy o PTU. Stosownie do jego treści zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika [...]. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzona dodatkowa weryfikacja wykaże zasadność zwrotu, wypłaca się należną kwotę zwrotu wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Rozwiązanie to służyło zabezpieczeniu interesów budżetu Państwa i unikaniu dokonywania takich zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej mogłyby okazać się nienależnymi. W świetle art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT organ podatkowy ma prawo przedłużyć determinowany datą złożenia deklaracji VAT-7 termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, jeżeli zasadność tego zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. W takiej sytuacji kluczowe jest wskazanie przez organ w postanowieniu wydanym w tym przedmiocie powodów, dla których przedłużenie tego terminu jest uzasadnione. 3.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu słusznie uznał skargę spółki za zasadną. Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że żadne z postanowień organów nie wyjaśnia na jakiej podstawie organy, już po raz kolejny, przedłużyły termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i maj 2017 r. W aktach sprawy oprócz protokołu kontroli nie znajduje się żaden dowód potwierdzający istnienie obiektywnej przyczyny konieczności dodatkowej weryfikacji zwrotu podatku. Organy zawęziły swoje uzasadnienia jedynie do ogólnikowego wskazania, że strona swoim działaniem naruszyła zasadę neutralności podatku VAT, bowiem kwoty podatku od towarów i usług należne budżetowi państwa zostały pomniejszone, co skutkowało osiągnięciem korzyści majątkowych. Spółka w kontrolowanym okresie sprzedawała wyroby medyczne na faktury i paragony fiskalne opodatkowane stawką 23% za 1 zł, a towary opodatkowane stawką 8% - z wysoką marżą. Ponadto organ pierwszej instancji lakonicznie zaznaczył, że do chwili obecnej nie zostało zakończone gromadzenie materiału dowodowego, a postępowanie podatkowe jest w toku. Za ważne uznał natomiast rozstrzygnięcia, które zapadać będą za poprzednie okresy, gdyż kwoty te są znaczne i kaskadowo wywierają poważny wpływ na rozliczenia kolejnych okresów, powołując się przy tym na zasady ekonomiki i racjonalności postępowania. Sąd pierwszej instancji nie uznał takiej argumentacji za uzasadniającą zastosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu. Uzasadnienia te nie dają odpowiedzi na pytanie czy podane przez organ okoliczności powodują konieczność dodatkowej weryfikacji i w jakim zakresie. Jakie konkretne czynności zamierza jeszcze podjąć organ pierwszej instancji nie wyjaśnił ani on, ani organ odwoławczy. 3.6. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że w wydanych postanowieniach organy podatkowe nie wykazały, że zasadność zwrotu podatku wymaga dodatkowego zweryfikowania. Uzasadnienia postanowień organów obu instancji ograniczają się głównie do ogólnego wyjaśnienia na czym polega wykazanie konieczności dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu. Natomiast brakuje w nich sprecyzowania konieczności dalszego dodatkowego wyjaśnienia badanych rozliczeń, skutkującej zasadnością kolejnego przedłużenia terminu do zwrotu podatku za kwiecień i maj 2017 r. Wskazanie przez organy, że strona swoim działaniem naruszyła zasadę neutralności podatku VAT, bowiem kwoty podatku od towarów i usług należne budżetowi państwa zostały pomniejszone, co skutkowało osiągnięciem korzyści majątkowych, jest absolutnie niewystarczające i nie wypełnia przesłanek z omawianych wyżej przepisów. Organy nie wskazały co stanęło u podstaw powzięcia wątpliwości co do zasadności rozliczenia, nie wyjaśniły jaki materiał, dotyczący których konkretnie transakcji, wymaga dalszej analizy, nie wskazały na podjęcie jakichkolwiek czynności uzasadniających dodatkową weryfikacje tego zwrotu ani jakie ewentualnie ustalenia organ zamierza poczynić, w celu weryfikacji. 3.7. Rację ma Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazując, że uzasadnienia postanowień organów obu instancji nie zawierają żadnej merytorycznej treści, która mogłaby podlegać ocenie, w tym kontroli sądu administracyjnego. Uzasadnienia te nie dają odpowiedzi na pytanie czy podane przez organ okoliczności powodują konieczność dodatkowej weryfikacji i w jakim zakresie oraz jakie konkretne czynności zamierza jeszcze podjąć organ pierwszej instancji. Kwestia ta nie została wyjaśniona ani przez organ pierwszej instancji, ani organ odwoławczy. 3.8. Bezpodstawnie autor skargi kasacyjnej zarzuca w rozpoznanej sprawie naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten określa wymogi, jakim winno odpowiadać uzasadnienie wyroku. Przepis ten nakłada na sąd obowiązek przedstawienia w sposób zwięzły stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia. W orzecznictwie przyjmuje się, że stawiając zarzut naruszenia tego ostatniego przepisu, strona skarżąca winna wskazać, jakich elementów uzasadnienie wyroku nie zawiera bądź które z nich są na tyle lakoniczne, że nie pozwalają na prześledzenie toku rozumowania sądu, który doprowadził go do wydania rozstrzygnięcia określonej treści. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżony wyrok spełnia wszystkie wymogi przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a., a wywody uzasadnienia wskazują jednoznacznie na stan faktyczny przyjęty jako podstawa faktyczna wyroku. Na podkreślenie zasługuje okoliczność, że brak akceptacji przez skarżącą co do rozstrzygnięcia sprawy i argumentacji Sądu nie stanowi naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., a co za tym idzie, nie może być podstawą uchylenia orzeczenia. 3.9. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna była pozbawiona uzasadnionych podstaw i na podstawie art. 184 p.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. Danuta Oleś Hieronim Sęk Marek Kołaczek sędzia NSA sędzia NSA sędzia NSA