I SA/Łd 510/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz, Sędzia WSA Paweł Kowalski, , po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2020 roku w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi B. H. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2013 r. oddala skargę. I SA/Łd 510/20 UZASADNIENIE Postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), dalej: "O.p.", stwierdził, że odwołanie B. H., dalej "Podatnika", z dnia 9 kwietnia 2020 r. (data stempla pocztowego), od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z [...] r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2013 r. wniesione zostało po terminie. Podstawą tego postanowienia były następujące ustalenia i wnioski. Decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W. określił Podatnikowi zobowiązanie na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 83.752 zł. Decyzja została wysłana Podatnikowi za pośrednictwem Poczty Polskiej, była dwukrotnie (13 i 21 stycznia 2020 r.) awizowana, nie została odebrana i w konsekwencji została uznana za doręczoną adresatowi w trybie art. 150 § 4 O.p. w dniu 27 stycznia 2020 r. Odwołanie od przedmiotowej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z [...]r. zostało nadane w urzędzie pocztowym 9 kwietnia 2020 r. W jego treści zawarto wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji. Jednocześnie Podatnik odrębnym pismem złożonym tego samego dnia wystąpił z tożsamym wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Następnie wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z tym odwołaniem (zarówno wniosek, jak i odwołanie tożsamej treści co złożone wcześniej) Skarżący złożył jeszcze raz, w dniu 30 kwietnia 2020 r. Decyzja podatkowa z dnia [...] r. została wysłana do Podatnika na właściwy adres, to jest na adres: Ł. ul. A 2 m. 12. Właściwym adresem w chwili dokonywania wysyłki nie był wskazywany przez Podatnika we wniosku o przywrócenie terminu adres: Ł. ul. B 25 m. 16B. Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 148 § 1 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Wybór jednego z tych miejsc należy do organu. Próba doręczenia na wskazany przez Podatnika we wniosku CEIDG adres zamieszkania zwalniała organ podatkowy z obowiązku doręczania na inny adres wskazany przez niego w CEIDG jako adres do korespondencji, np. jedno z miejsc wykonywania działalności. Organ podkreślił, że dopiero 12 marca 2020 r., po wydaniu i doręczeniu kserokopii zaskarżonej decyzji, składając "pełnomocnictwo szczególne" na druku PPS-1 jako adres zamieszkania Podatnik wskazał inny adres: W. 8, [...] K.. W toku prowadzonego przez organ postępowania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r., zakończonego wydaniem decyzji z [...]r., Podatnik nie był reprezentowany przez pełnomocnika w osobie G. S., ani też żadnego innego pełnomocnika, któremu organ podatkowy winien był doręczać pisma na adres przy ul. B 25 m. 16B w Ł. Odnosząc się do powoływanej przez Podatnika okoliczności, że adres przy ul. B 25 m. 16B znany był organowi z postępowania podatkowego prowadzonego wobec wspólnika Podatnika – G. S., w którym to postępowaniu Podatnik był wyzywany w charakterze świadka właśnie na adres przy ul. B 25 m. 16B w Ł., organ wyjaśnił, że okoliczność ta nie może świadczyć o błędnym doręczaniu pism w toku odrębnego postępowania podatkowego prowadzonego wobec Podatnika. Organ wyjaśnił, że wezwanie to było wynikiem uwzględnienia wniosku G. S., złożonego w toku postępowania prowadzonego wobec niej, w którym wskazała taki adres a organ przesłał wezwanie zgodnie z treścią wniosku. Powyższa okoliczność nie stanowiła jednak, zdaniem organu, podstawy do stwierdzenia, iż jest to adres, pod który organ podatkowy byłby zobowiązany doręczać B.H. korespondencję dotyczącą postępowania prowadzonego wobec niego, albo, że jest to jego aktualny adres zamieszkania. Po pierwsze – adres ten wskazała osoba trzecia, a nie sam Podatnik, a po drugie adres był podany celem przeprowadzenia konkretnej czynności w innym postępowaniu prowadzonym wobec innego podmiotu, a zatem informacja nie mogła zostać potraktowana jako zgłoszenie aktualizacyjne Podatnika. Tym bardziej, że adres zamieszkania – ul. A 2 m. 12, [...] Ł. został przez Podatnika potwierdzony jako adres zamieszania w zeznaniu PlT-37 za rok 2018. Konkludując, organ odwoławczy stwierdził, że decyzja podatkowa została skutecznie doręczona w dniu 27 stycznia 2020 r., to jest z upływem 14 dnia od pozostawienia decyzji w urzędzie pocztowym. Spełnione zostały wszystkie wymogi formalno-prawne określone w art. 150 O.p. przewidziane dla tego typu doręczeń. W związku z powyższym termin do wniesienia odwołania od tej decyzji upływał z dniem 10 lutego 2020 r. Wniesienie odwołania dopiero 9 kwietnia 2020 r. oznacza, że zostało ono wniesione z uchybieniem terminu. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną. Stwierdzenia jej istnienia nie jest uzależnione od uznania organu, ale obliguje organ odwoławczy do stwierdzenia uchybienia terminu. W skardze na powyższe postanowienie Podatnik zarzucił naruszenie następujących przepisów postępowania: - art. 148 w zw. z art. 121 O.p. przez uznanie za prawidłowe doręczenie Skarżącemu decyzji podatkowej na adres wskazywany w 2012 r. jako adres zamieszkania z pominięciem adresu wskazywanego przez Skarżącego jako adres dla doręczeń; - art. 149 w zw. z art. 150 § 4 O.p. przez błędne przyjęcie, że przesyłka zawierająca decyzję podatkową została skutecznie doręczona przez dwukrotną awizację, podczas gdy Skarżący nie otrzymał awizacji wskutek przekazania jej E. H., z którą pozostaje w separacji faktycznej, i która nie jest jego domownikiem, oraz która nie przekazała Skarżącemu informacji o przesyłkach kierowanych przez organy podatkowe; - art. 187 O.p. przez nieprzeprowadzenie dowodów zawnioskowanych przez podatnika w piśmie z 20 maja 2020 r., tj.: - wydruku wpisu do CEIDG G. S. wraz z historią zmian danych adresowych na okoliczność nie wskazywania przez wspólników jako adresu do korespondencji czy miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: ul. A 2 m. 12 w Ł. oraz błędnych ustaleń organu podatkowego w przedmiocie właściwego dla podatnika adresu do doręczeń; - wydruku wpisu do CEIDG B. H. wraz z historią zmian danych adresowych na okoliczność nie wskazywania przez wspólników jako adresu do korespondencji czy miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: ul. A 2 m. 12 w Ł. oraz błędnych ustaleń organu podatkowego w przedmiocie właściwego dla podatnika adresu do doręczeń; - wydruku z B. listy podatników VAT według stanu na 19 listopada 2019 r. oraz 9 stycznia 2020 r. na okoliczność nie wskazywania przez wspólników jako adresu do korespondencji czy miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: ul. A 2 m. 12 w Ł. oraz błędnych ustaleń organu podatkowego w przedmiocie właściwego dla podatnika adresu do doręczeń; - przesłuchania świadka E. H. (ul. A 2 m. 12, [...] Ł.) na okoliczność pozostawania z podatnikiem w separacji i niepoinformowania Podatnika o próbie doręczeń korespondencji w postępowaniu podatkowym i przyczyn niepoinformowania listonosza o wyprowadzeniu się podatnika; - art. 187 w zw. art. 121 O.p., poprzez niewyjaśnienie z jakich przyczyn organ pominął wnioski dowodowe zawarte w treści pisma z 20 maja 2020 r., pomimo iż wnioskowane dowody miały istotny wpływ na wynik sprawy, oraz poprzez brak ustosunkowania się do zarzutu, iż w sprawie podatkowej wspólniczki skarżący korespondował z organami wskazując w piśmie z 1 kwietnia 2019 r. aktualny adres do doręczeń, a w konsekwencji nieprawidłowe zebranie materiału dowodowego; - art. 228 w zw. z art. 223 § 1 i 2 pkt 1 O.p. przez uznanie, że Skarżący wniósł odwołanie z uchybieniem ustawowego terminu, podczas gdy w świetle nieskuteczności doręczeń dokonywanych przez organ oraz skutecznego doręczenia decyzji pełnomocnikowi Skarżącego dopiero w dniu 2 kwietnia 2020 r. odwołane z dnia 9 kwietnia 2020 r. było złożone w terminie. Podnosząc powyższe zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania i rozpoznanie sprawy na rozprawie. Jednocześnie Skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodów wymienionych w pkt II lit. c skargi na okoliczności tam wyszczególnione oraz z załączonej do skargi fotokopii wniosku z dnia 1 kwietnia 2019 r. złożonego w toku postępowania podatkowego z udziałem jego wspólniczki G. S. na okoliczność wskazania organom podatkowym adresu właściwego do doręczania korespondencji. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko. Sąd zważył co następuje. Na wstępie należy zauważyć, że B. H. zaskarżył do tutejszego Sądu dwa postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. wydane tego samego dnia, to jest postanowienie z dnia [...] r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z [...] r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2013 r., oraz postanowienie tego samego organu z dnia [...]r. odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od wyżej określonej decyzji podatkowej. W sprawie sygn. akt I SA/Łd 510/20, a więc w sprawie niniejszej, Sąd oddalił skargę na postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej, a w sprawie I SA/Łd 511/20 uchylił postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w obecnie rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, co następuje. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia zaistniałego sporu ma ustalenie momentu prawidłowego doręczenia Skarżącemu wskazanej na wstępie decyzji podatkowej z dnia [...] r., a w szczególności stwierdzenie, czy prawidłowe są ustalenia organu o doręczeniu tej decyzji w dniu 27 stycznia 2020 r. Zgodnie bowiem z art. 223 § 1 i 2 O.p. odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Decyzja podatkowa została prawidłowo wysłana na znany organowi podatkowemu i uwidoczniony we wniosku CEIDG adres zamieszkania Podatnika, zgłoszony przez niego w 2012 r. i do tego czasu (wysłania decyzji) nie aktualizowany. Organ postąpił zgodnie z art. 148 § 1 O.p. Przepis ten przewiduje jako podstawową zasadę doręczanie pism osobom fizycznym pod adresem zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Jak wynika z załączonej do akt historii wpisów do CEIDG (k. 57-64), Podatnik nie wskazał adresu do doręczeń, natomiast w ewidencji tej były podane adresy prowadzenia działalności gospodarczej. Skoro organ dysponował adresem zamieszkania Podatnika wpisanym do ewidencji na wniosek samego Podatnika, to postąpił prawidłowo wysyłając korespondencję na ten adres. Sąd zgadza się z argumentacją zawartą w zaskarżonym postanowieniu, że wskazanie adresu do doręczenia wezwania dla B. H. jako świadka w odrębnym postępowaniu dotyczącym jego wspólniczki miało skutek tylko w zakresie tej czynności procesowej i tego odrębnego postępowania. Nie spowodowało oczywiście obowiązku wysyłania wezwań na ten adres w postępowaniu wszczętym później wobec B. H.. Doręczenie decyzji podatkowej Skarżącemu nastąpiło w trybie art. 150 O.p. Wymogi uznania przesyłki za doręczoną określone w tym przepisie zostały spełnione. W szczególności doręczyciel zaznaczył na druku potwierdzenia odbioru przyczynę niemożności doręczenia przesyłki adresatowi. Przesyłka była prawidłowo dwukrotnie awizowana. Na druku nie ma adnotacji doręczyciela o wyprowadzeniu się adresata. Prawidłowo zatem, zgodnie z art. 150 § 4 O.p., korespondencja została uznana za doręczoną z dniem 27 stycznia 2020 r., co jednocześnie oznacza, że termin do wniesienia odwołania mijał 10 lutego 2020 r. Wniesienie odwołania dopiero w dniu 9 kwietnia 2020 r. było spóźnione i organ odwoławczy był zobowiązany stwierdzić to w formie postanowienia. Nie są zatem uzasadnione zarzuty naruszenia art. 148 w zw. z art. 121, art. 149 w zw. z art. 150 § 4 i art. 228 O.p. Zarzut naruszenia art. 187 O.p. (pkt II lit.c) skargi) jest o tyle niezrozumiały, że w aktach sprawy nie ma pisma Podatnika z 20 maja 2020 r. mającego zawierać wnioski dowodowe. W związku z powyższym nie jest także możliwe przeprowadzenie przez Sąd dowodów wnioskowanych w tym piśmie, pomijając już to, że Sąd nie mógłby przeprowadzić dowodu z przesłuchania świadka, co wynika z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325), dalej P.p.s.a. Sprawa została rozpoznana w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 P.p.s.a. Z uwagi na powyższe skargę należało oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a. ak