II FSK 1161/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Tomasz Kolanowski Sędzia del. WSA Agnieszka Olesińska po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 31 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 335/22 w sprawie ze skargi D. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 12 stycznia 2022 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania odwoławczego 1. oddala skargę kasacyjną 2. zasądza od D. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 31 maja 2022 r., I SA/Gd 335/22, w sprawie ze skargi D.B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 12 stycznia 2022 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania odwoławczego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), skargę oddalił. 2. Pełnomocnik skarżącego wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, których uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: ,,o.p.") poprzez uznanie, iż brak jest podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego z uwagi na toczące się wobec kontrahenta skarżącego postępowanie karne, podczas gdy ustalenie odpowiedzialności W. C. jako osoby odpowiedzialnej za wystawianie nierzetelnych faktur ma wpływ na postępowanie podatkowe prowadzone wobec skarżącego, 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 127 o.p. poprzez brak dostrzeżenia przez sąd I instancji błędu zaniechania organu, tj. pełnego, ponownego rozpoznania sprawy, co należy także poczytać za naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, wyrażonej w art. 121 § 1 o.p. oraz zasady praworządności zawartej w art. 120 o.p. Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. 3. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu. Istota sporu niniejszej sprawy sprowadza się do ustalenia, czy postępowanie karne prowadzone przez Sąd Rejonowy w S. wobec W. C. (osoby faktycznie zarządzającej spółkami: M. sp. z o.o. oraz K.sp. z o.o., które zostały wskazane jako wystawcy faktur na rzecz podatnika) oraz konieczność zakończenia tego postępowania, tj. ustalenia, czy został on skazany czy też uniewinniony, stanowi przesłankę do zawieszenia postępowania w sprawie z odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 21 maja 2021 r. Treść art. 201 § 1 pkt 2 o.p., stanowi, że organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Interpretując przesłanki zawarte w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. wskazują na konieczność zaistnienia ścisłego związku między zagadnieniem wstępnym a sprawą główną. Należy przypomnieć, że zagadnienie wstępne to zagadnienie materialnoprawne. Treścią takiego zagadnienia może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego, albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy podatkowej. Artykuł 201 § 1 pkt 2 o.p. pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Zagadnienie wstępne, zwanym też kwestią wstępną lub prejudycjalną występuje jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje ono zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd. Zagadnieniem wstępnym jest sytuacja, w której wydanie orzeczenia w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Jest to przesłanka negatywna jurysdykcyjnego postępowania podatkowego. Zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można jednak utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ i obowiązek wstrzymania się z rozstrzygnięciem danej sprawy administracyjnej do czasu rozstrzygnięcia tego zagadnienia (prejudykatu), będą zatem zachodziły jedynie w sytuacji bezpośredniego uzależnienia rozstrzygnięcia danej sprawy od rozstrzygnięcia zagadnienia prejudycjalnego, a zatem w sytuacji istnienia pomiędzy tymi kwestiami ścisłego związku. Innymi słowy, organ ma do czynienia z zagadnieniem wstępnym wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej, a nie faktycznej. Charakteru zagadnienia wstępnego nie mają w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. ustalenia faktyczne, które zachowując wpływ na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, wykazują jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Okoliczność, że ustalenia danego postępowania np. karnego mogą być pomocne przy ustaleniu stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym, nie oznacza, że zakończenie postępowania podatkowego nie może nastąpić bez rozstrzygnięcia sprawy karnej, ponieważ wynik postępowania karnego nie przesądza o zakresie zobowiązań podatkowych podatnika. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał, że związek pomiędzy postępowaniem podatkowym w zakresie określenia skarżącemu wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. a postępowaniem karnym prowadzonym wobec W. C. (osoby faktycznie zarządzającej spółkami: M. sp. z o.o. oraz K. sp. z o.o., które zostały wskazane jako wystawcy faktur na rzecz podatnika) był jedynie związkiem faktycznym, który nie implikował konieczności powstrzymania postępowania podatkowego do czasu rozstrzygnięcia postępowania karnego Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.