III FSK 4553/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. B. i Z. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2344/20 w sprawie ze skargi A. B. i Z. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 1 października 2020 r. nr KOC/714/Fi/18 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie solidarnie na rzecz A. B. i Z. B. kwotę 1553 (słownie: tysiąc pięćset pięćdziesiąt trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 24 lutego 2021 r., III SA/Wa 2344/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. B. i Z. B. (dalej: "Skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z 1 października 2020 r., nr KOC/714/Fi/18, w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. Z uzasadnienia wyroku wynika, że zaskarżoną decyzją SKO w Warszawie utrzymało w mocy decyzję Prezydenta [...] z 7 grudnia 2017 r., ustalającą Skarżącym wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2013 r. za nieruchomość położoną w W. przy ul. [...]. WSA w Warszawie uznał, że nie ma podstaw do uwzględnienia skargi. Sąd nie zgodził się z zarzutem skargi dotyczącym przedawnienia z art. 68 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej "o.p."). W ocenie sądu w przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie przewidziany w art. 68 § 2 o.p. pięcioletni termin przedawnienia prawa do ustalania zobowiązania albowiem prowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że nie zostały prawidłowo zadeklarowane podstawy opodatkowania. Stan faktyczny tej sprawy został należycie wyjaśniony, a organy prawidłowo zastosowały normy prawa materialnego. Sąd nie podzielił zarzutów skargi dotyczących pozbawienia A. B. udziału w kontroli podatkowej i postępowaniu podatkowym w pierwszej instancji. W ocenie sądu, Skarżący nie wykazali wpływu tych naruszeń na wynik sprawy. Jeżeli A. B. nie miała zapewnionej w postępowaniu pierwszoinstancyjnym możliwości wypowiadania się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, to możliwość tę miała w postępowaniu odwoławczym. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Skarżących. Zaskarżonemu wyrokowi postawione zostały zarzuty: I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenia prawa materialnego, tj.: 1) art. 2, art. 7 i art. 45 ust. 1 Konstytucji, poprzez zaakceptowanie przez WSA w Warszawie pozbawienia podatniczki A. B. udziału w postępowaniu kontrolnym jak i w postępowaniu podatkowym pierwszej instancji; 2) art. 6 ust. 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, znajdującej odzwierciedlenie zwłaszcza w dyspozycjach: art. 122, art. 180 § 1, art. 188, art. 191 o.p.; 3) art. 3 ust. 3 oraz ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 z późn. zm., dalej: "u.p.o.l.") w zw. z art. 336 Kodeksu cywilnego, poprzez uznanie, że Skarżący są posiadaczami samoistnymi (władają tzw. parkingiem jak właściciele) lub też są posiadaczami "bez tytułu prawnego" (kiedy brak jest jakichkolwiek znamion "posiadania"); 4) pominięcie w ustaleniach treści art. 1a pkt 5 u.p.o.l. definiującego pojęcie "powierzchni użytkowej budynku"; 5) art. 7a ust. 2 u.p.o.l., poprzez zaakceptowanie przez WSA, w ślad za SKO, pominięcia jego dyspozycji w prowadzonej przez organ ewidencji podatku od nieruchomości. II. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 134 § 1, art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 oraz art. 191 o.p., polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi w sytuacji, gdy organ nie zebrał w sprawie pełnego materiału dowodowego, a mianowicie odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez Skarżących w postaci zeznań świadków, przez co ustalenia faktyczne dotyczące rzeczywistej powierzchni użytkowej budynku zostały poczynione na niepełnym materialne dowodowym, co w dalszej kolejności powoduje, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej (sic!) została wydana z naruszeniem art. 122, art. 127, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. i powinna była zostać uchylona przez WSA; 2) art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. ze względu na nierozpatrzenie wszystkich zarzutów podniesionych w skardze; 3) art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 o.p. oraz art. 2 i art. 7 Konstytucji RP, polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi w sytuacji, gdy zaprezentowane w niniejszej sprawie stanowisko organów podatkowych oraz sam sposób prowadzenia postępowania uchybia zasadom ogólnym wyrażonym w tych przepisach oraz konstytucyjnym zasadom demokratycznego państwa prawnego i legalizmu, w związku z czym decyzja Dyrektora Izby Skarbowej (sic!) winna była zostać uchylona przez WSA; 4) art. 123 w zw. z art 200 o.p., poprzez zaakceptowanie przez organ drugiej instancji niezapewnienia Stronie – A. B. - w postępowaniu pierwszoinstancyjnym możliwości wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego co miało istotny wpływ na wynik postępowania i tolerowanie jawnego naruszenia prawa przez WSA; 5) art. 180 § 1 o.p., poprzez akceptację przez SKO pominięcia dowodu z przesłuchania świadków przez organ pierwszej instancji z powołaniem się na odmowę ich przesłuchania w postępowaniu kontrolnym z roku 2010, w którym nie uczestniczyła A. B. i akceptację takich działań przez WSA; 6) art. 188 oraz 192 o.p., poprzez odmowę dopuszczenia jako dowodów wnioskowanych przez Podatnika, przesłuchania świadków, na których prace powołuje się organ podatkowy; 7) art. 191 o.p. poprzez przyjęcie także przez SKO, że twierdzenia organu są udowodnione, podczas gdy w aktach pierwszej instancji brak postanowień o włączeniu do materiału dowodowego dokumentów, na które następnie organ się powołał. Nie wyjaśniono skąd – jako podstawę opodatkowania organ przyjął powierzchnię budynków w wys. 1.416,35 m2, skoro nie odliczono powierzchni klatek schodowych, po odjęciu której powierzchnia użytkowa budynków wynosi 1.379,08 m2 (jak wskazano w złożonej w dniu 26 października 2010 r. "Informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych" - s. 13 uzasadnienia decyzji organu I stopnia), zaś powierzchnie gruntów zawyżona o 360 m2 - poprzez bezzasadne przyjęcie, że podatnicy są posiadaczami pasa gruntu wzdłuż ulicy. W oparciu o te zarzuty autor skarg kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (sic!) na rzecz Skarżących - według norm przepisanych. W piśmie stanowiącym uzupełnienie skargi kasacyjnej pełnomocnik Skarżących wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Organ nie skorzystał z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżony wyrok podlega uchyleniu. Na wstępie należy wyjaśnić, że skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 95 z późn. zm.). Strony zostały powiadomione o skierowaniu skargi kasacyjnej do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym z jednoczesnym pouczeniem o możliwości uzupełnienia argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej albo żądania jej oddalenia. Należy też wyjaśnić, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.). W tej sprawie zachodzi przesłanka nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a., tj. pełnomocnik strony nie był należycie umocowany. Brak należytego umocowania pełnomocnika występuje zarówno wtedy, gdy w tym charakterze występowała osoba, która w ogóle nie mogła być pełnomocnikiem, jak również osoba, która nie miała należytego umocowania. Z akt sądowych tej sprawy wynika, że skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na opisaną wyżej decyzję SKO w Warszawie złożyli A. B. i Z. B., działający przez pełnomocnika radcę prawnego J. P. (k. 2). Do skargi dołączony został odpis pełnomocnictwa z 14 października 2020 r., wskazujący na upoważnienie radcy prawnego J. P. do reprezentowania A. B. i Z. B. w postępowaniu przed WSA, a także w miarę potrzeby przed NSA (k. 22). Na tym dokumencie widnieje podpis tylko jednego Skarżącego (Z. B.). Mimo to, sąd pierwszej instancji uznał radcę prawnego J. P. za pełnomocnika obydwu Skarżących i prowadził z jego udziałem postępowanie sądowoadministracyjne, zakończone wydaniem zaskarżonego wyroku. Dopiero po wniesieniu skargi kasacyjnej przez radcę prawnego J. P., działającego w imieniu A. B. i Z. B., sąd wezwał pełnomocnika do uzupełnienia braku formalnego skargi kasacyjnej, poprzez złożenie oryginału lub poświadczonego za zgodność z oryginałem pełnomocnictwa do reprezentowania A. B. przed Naczelnym Sądem Administracyjnym lub sądami administracyjnymi pod rygorem odrzucenia skargi kasacyjnej (k.103). Brak ten został uzupełniony, poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa z 15 czerwca 2021 r. (k.108-109). Uzupełnienie tego braku umożliwiło Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu rozpoznanie skargi kasacyjnej. Nie sanuje ono jednak braku pełnomocnictwa wymaganego na etapie postępowania przed sądem pierwszej instancji. W tej sprawie radca prawny J. P. nie miał umocowania do reprezentowania A. B. przed sądem pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie powinien dostrzec ten brak i wezwać pełnomocnika do jego uzupełnienia. Przedłożenie pełnomocnictwa pochodzącego tylko od jednego ze Skarżących nie pozwalało sądowi pierwszej instancji na rozpoznanie sprawy w zakresie objętym zaskarżonym wyrokiem. Rozpoznanie sprawy mimo nienależytego umocowania pełnomocnika strony skutkuje uznaniem, że postępowanie przed sądem pierwszej instancji jest dotknięte wadą nieważności określoną w art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a. W związku z tym, że Naczelny Sąd Administracyjny z urzędu bierze pod rozwagę nieważność postępowania, strona skarżąca kasacyjnie nie musiała wskazywać na powyższą okoliczność, ani też wykazywać związku przyczynowego między ujawnionym uchybieniem procesowym, powodującym nieważność postępowania, a wynikiem sprawy. O nieważności postępowania decyduje waga uchybień procesowych, a nie skutki, które wynikają lub mogą z nich wyniknąć (zob. np. wyrok NSA z 25 stycznia 2006 r., II OSK 437/05; postanowienie NSA z 17 stycznia 2012 r., II FSK 2688/11). W przypadku nieważności postępowania kwestia, czy przyczyna tej nieważności miała, czy też nie, wpływ na wynik sprawy, nie ma znaczenia, bowiem gwarancje procesowe, zawarte w art. 183 § 2 p.p.s.a., są tak ważne w demokratycznym państwie prawa, że ustawodawca w żaden sposób nie uzależnił ich przestrzegania od tego, czy miały one wpływ na wynik sprawy (zob. wyrok NSA z 26 września 2013 r., II GSK 716/12). Z tych przyczyn zaskarżony wyrok należało uchylić i sprawę przekazać do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Stwierdzenie nieważności postępowania z przyczyny, o której mowa w art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a., czyni przedwczesnym odnoszenie się do zarzutów skargi kasacyjnej. Z uwagi na charakter rozstrzygnięcia (stwierdzoną nieważność postępowania) sąd pierwszej instancji, dopiero po ewentualnym uzupełnieniu braku skargi, w całości i od początku przeprowadzi kontrolę zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1 sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w punkcie 2 na podstawie art. 203 pkt 1, art. 205 § 2, art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. koszty zastępstwa procesowego pełnomocnika Skarżących zostały obniżone o połowę, z uwagi na rozpoznanie na jednym posiedzeniu kilku spraw, w których wniesione zostały podobne w treści skargi kasacyjne (III FSK 34433/21, III FSK 4553/21, III FSK 4991/21, III FSK 4992/21). SWSA(del.) Mirella Łent SNSA Wojciech Stachurski SNSA Dominik Gajewski