I SA/Kr 1229/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bogusław Wolas (spr.) Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant: starszy sekretarz sądowy Katarzyna Zbylut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2022 r. sprawy ze skargi A. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 29 września 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III kwartał 2012 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...]zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Obecnie zaskarżoną do WSA w Krakowie decyzją z 29 września 2020 r., nr 1201-IOV- 1.4103.216.2019.28, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Stare Miasto z 28 listopada 2014 r., nr PP-1/44000-46/14, określającą A. sp. z o.o. w W.(skarżąca spółka, strona skarżąca) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2012 r. Powyższa decyzja zapadła w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych: Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Stare Miasto, decyzją z dnia 29 listopada 2014 r., nr PP-l/44000-46/14, określił A. Sp. z o.o. w W., za III kwartał 2012 r., zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie w wysokości 201.476 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł, w tym: kwotę do zwrotu w wysokości 0 zł, kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł. W uzasadnieniu wydanej decyzji, organ wskazał, że przedmiotem działalności spółki, która w 2012 r. występowała pod nazwą E. Sp. z o.o. (obecnie A. Sp. z o.o.) było udzielanie pożyczek, sprzedaż pojazdów ciężarowych marki K., wynajem samochodów osobowych oraz podnajem m.in. powierzchni biurowych, hali magazynowo - serwisowej i infrastruktury towarzyszącej. Źródłem finansowania działalności spółki były pożyczki udzielone przez L., spółkę zarejestrowaną w Republice Cypru. W złożonej w Urzędzie Skarbowym Kraków-Stare Miasto w dniu 22 października 2012 r. deklaracji VAT-7K dla podatku od towarów i usług spółka wykazała za III kwartał 2012 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 2.945.292 zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy 1.921.884 zł, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy 1.023.408 zł. Wobec powyższego, w grudniu 2012 r. i w styczniu 2013 r. została w spółce przeprowadzona kontrola podatkowa prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za III kwartał 2012 r. W trakcie kontroli stwierdzono, że zapisy w ewidencji prowadzonej dla celów VAT za okres objęty kontrolą nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego w zakresie, w jakim w rejestrze zakupów ujęto 94 faktury VAT wystawione w dniu 6 lipca 2012 r. przez K. Sp. z o.o. w K. (dalej: spółkę K.). Organ I instancji uznał, że do wykonania umowy sprzedaży z dnia 1 marca 2012 r., zawartej pomiędzy skarżącą a spółką K. - nie doszło nawet w części, gdyż faktycznym przedmiotem umowy sprzedaży, za który ustalono podaną cenę, była dostawa 390 sztuk fabrycznie nowych pojazdów samochodowych marki K., których nigdy spółce nie dostarczono. Nie stanowiło częściowego wykonania ww. umowy sprzedaży przekazanie spółce przez spółkę K. dokumentacji technicznej pojazdów marki K.[...] i K.[...] oraz świadectw homologacji typu dla tych pojazdów, wydanych w dniu 19 października 2011 r. przez Ministerstwo Przemysłu, Turystyki i Handlu Królestwa Hiszpanii. Świadectwa homologacji wraz z dokumentacją techniczną miały stanowić tylko niezbędne uzupełnienie dostawy pojazdów będących przedmiotem sprzedaży. Organ, odwołując się do zastrzeżonej w umowie kary umownej, wskazał, że konstrukcja kary umownej z tytułu nienależytego wykonania zobowiązania, a ściślej, za szkodę powstałą w następstwie nienależytego wykonania zobowiązania (w tym obejmującą opóźnienie lub zwłokę w wykonaniu zobowiązania) zakłada, że dojdzie do wykonania zobowiązania, ale w sposób nienależyty (np. co do terminu). Natomiast konstrukcja kary umownej na wypadek niewykonania zobowiązania zakłada, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Biorąc pod uwagę, że w umowie sprzedaży kara umowna została zastrzeżona tylko i wyłącznie w przypadku nienależytego jej wykonania, a do wykonania umowy w ogóle nie doszło - obciążenie spółki K. karą umowną przez spółkę było w ocenie organu I instancji niezasadne, gdyż było niezgodne z postanowieniami umowy. Przekazanie spółce w dniu 6 lipca 2012 r. przez spółkę K. na własność przedmiotu zastawu rejestrowego nastąpiło zatem nieodpłatnie tj. pod tytułem darmym. Tym samym przekazanie przez spółkę K. w lipcu 2012 r. środków transportowych o łącznej wartości netto 13.681.600 zł należy traktować jako darowiznę na rzecz spółki. Organ I instancji stwierdził zatem, że z uwagi na postanowienia obowiązującego w 2012 r. art. 88 ust. 1 pkt 5 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054 ze zm., dalej: ustawy o PTU) spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego w ww. fakturach VAT. Skarżąca, we wniesionym odwołaniu wskazała na naruszenie: - zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w treści art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm., dalej: o.p.), poprzez wyprowadzenie błędnego logicznie wniosku, że ewentualna niezgodność z przepisami prawa dostarczonych spółce przez spółkę K. homologacji typu WE oraz specyfikacji technicznej miałaby świadczyć o niewykonaniu umowy sprzedaży z dnia 1 marca 2012 r. a nie o jej nienależytym wykonaniu, - art. 199a § 1 o.p. poprzez błędne i nieuzasadnione przyjęcie, że umowa sprzedaży 390 pojazdów marki K. z dnia 1 marca 2012 r. zawarta pomiędzy spółką, a spółką K. nie została wykonana w jakimkolwiek zakresie, chociaż protokołem z dnia 22 maja 2012 r. spółka K. przekazała spółce "kompletną homologację typu WE" dla pojazdów będących przedmiotem ww. umowy, - art. 199a § 1 o.p., poprzez błędne i nieuzasadnione przyjęcie, że umowa sprzedaży pojazdów marki K. z dnia 1 marca 2012 r. zawarta pomiędzy spółką, a spółką K. nie została wykonana w jakimkolwiek zakresie, chociaż protokołem z dnia 22 maja 2012 r. spółka K. przekazała spółce kompletną specyfikację techniczną dla pojazdów będących przedmiotem ww. umowy, - 199a § 1 o.p., poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w postaci zeznań W. T. i przyjęcie, że zeznał on, że umowa sprzedaży z dnia 1 marca 2012 r. nie została wykonana w jakimkolwiek zakresie pomimo podpisania przez niego protokołu z dnia 22 maja 2012 r., - art. 199a § 3 o.p., poprzez błędne i nieuzasadnione przyjęcie, że w sprawie nie występują wątpliwości związane z "istnieniem lub nieistnieniem stosunku prawnego pomiędzy spółką K., spółką z dnia 1 marca 2012 r. uzasadniające wystąpienie do sądu powszechnego z powództwem o ustalenie", - art. 122 o.p., poprzez pominięcie wniosków dowodowych przedstawionych w piśmie spółki z dnia 17 października 2014 r., tj. wniosków o: - powołanie biegłego z zakresu homologacji pojazdów ciężarowych na okoliczność, że pojazdy opisane w przedłożonej w postępowaniu kontrolnym homologacji typu WE z dnia 19 października 2011 r. tj. pojazdy K. [...] w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) oraz K. [...] także w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) są tożsame z pojazdami których sprzedaż stanowi jeden z przedmiotów umowy sprzedaży z dnia 1 marca 2012 r. zawartej pomiędzy spółką K. a spółką, - powołanie biegłego z zakresu homologacji pojazdów ciężarowych na okoliczność, że pojazdy opisane w przedłożonej w postępowaniu kontrolnym homologacji typu WE z dnia 19 października 2011 r. tj. pojazdy K. [...] w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) oraz K. [...] także w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) dotyczą pojazdów ukończonych i gotowych do sprzedaży nie zaś jedynie prototypów, - powołanie biegłego z zakresu homologacji pojazdów ciężarowych na okoliczność, czy dostarczone homologacje sporządzone zostały wedle wzoru przewidzianego przez treść załącznika nr 6 do dyrektywy 2007/46/WE i inne przepisy prawa wskazujące na wzór świadectwa homologacji typu pojazdu WE, - zwrócenie się do instytucji udzielającej homologacji typu WE z dnia 19 października 2011 r. na pojazdy K. [...] w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) oraz K. [...] także w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) tj. Ministerstwa Przemysłu, Turystyki i Gospodarki Królestwa Hiszpanii o wyjaśnienie czy ww. opisane dokumenty homologacji dotyczą pojazdów, których sprzedaż stanowi jeden z przedmiotów umowy sprzedaży z dnia 1 marca 2012 r. zawartej pomiędzy spółką K. a spółką, - zwrócenie się do instytucji udzielającej homologacji typu WE z dnia 19 października 2011 r. na pojazdy K. [...] w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) oraz K. [...] także w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) tj. Ministerstwa Przemysłu, Turystyki i Gospodarki Królestwa Hiszpanii o wyjaśnienie czy ww. homologacje typu WE dotyczą pojazdów ukończonych nie zaś jedynie prototypów, - zwrócenie się do instytucji udzielającej homologacji typu WE z dnia 19 października 2011 r. na pojazdy K. [...] w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) oraz K. [...] także w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) tj. Ministerstwa Przemysłu, Turystyki i Gospodarki Królestwa Hiszpanii o wyjaśnienie czy dostarczone homologacje sporządzone zostały wedle wzoru przewidzianego przez treść załącznika nr 6 do dyrektywy 2007/46/WE wskazującego na wzór świadectwa homologacji typu pojazdu WE i inne przepisy prawa, - zwrócenie się do instytucji udzielającej homologacji typu WE z dnia 19 października 2011 r. na pojazdy K. [...] w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) oraz K. [...] także w wersji kompletnej (pojazd samowyładowczy) oraz niekompletnej (podwozie) tj. Ministerstwa Przemysłu, Turystyki i Gospodarki Królestwa Hiszpanii o udzielenie odpowiedzi na pytania skierowane wcześniej przez organ podatkowy do Dyrektora Transportowego Dozoru Technicznego. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie, decyzją z 29 maja 2015 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu, organ odwoławczy wskazał, że wykonanie umowy miało polegać na przeniesieniu własności i wydaniu spółce 390 pojazdów marki K., gdyż przedmiotem sprzedaży, odnośnie której zawarto ww. umowę, były te pojazdy. Z uwagi na fakt, że ani jeden pojazd marki K. nie został wydany spółce w wykonaniu ww. umowy sprzedaży w pełni zasadne jest twierdzenie, że nie doszło do wykonania zobowiązania określonego powyższą umową sprzedaży. Według organu odwoławczego dokumentacja techniczna i świadectwa homologacji stanowiły, uzupełnienie świadczenia sprzedawcy polegającego na wydaniu 390 sztuk pojazdów K., były bowiem niezbędne do korzystania przez nabywcę z przedmiotu sprzedaży zgodnie z przeznaczeniem. Dokumenty te same w sobie nie stanowiły odrębnego elementu składowego przedmiotu umowy sprzedaży. W ocenie organu odwoławczego, okoliczności faktyczne wynikające z materiału dowodowego sprawy wskazują, że do niewykonania ww. umowy sprzedaży w istotnym stopniu przyczyniła się spółka K. Mimo zawarcia umowy ze skarżącą i mimo, że w porozumieniu dystrybucyjnym z Producentem K. znajduje się zapis, że "sprzedaż będzie realizowana zgodnie z zawartymi kontraktami, które stanowią nieodłączną część Porozumienia", spółka K. nie przedłożyła w trakcie prowadzonej u niej kontroli żadnego dokumentu wzywającego producenta K. do podpisania kontraktu na dostawę pojazdów marki K., do sprzedaży których spółka K. zobowiązała się ww. umową. Chociaż w skierowanym do spółki piśmie z dnia 21 maja 2012 r. spółka K. zwróciła się do spółki o prolongatę terminu dostawy pojazdów do dnia 15 wrześniu 2012 r., w dalszym ciągu nie dysponowała podpisanym z producentem kontraktem na dostawę 390 pojazdów K. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego do podpisania tego kontraktu nigdy nie doszło. W konsekwencji spółka K. nie sprzedała skarżącej żadnego pojazdu K.. Organ odwoławczy podkreślił również, że wynikające z umowy zobowiązanie spółki K. do przeniesienie własności i wydania spółce przedmiotu sprzedaży, czyli pojazdów marki K. w ogóle nie zostało wykonane, podczas gdy kara umowna została zastrzeżona na wypadek nienależytego wykonania umowy, czyli zrealizowania ww. zobowiązania, ale w sposób nienależyty. Zasadne jest zatem twierdzenie, że w sprawie nie wystąpiła sytuacja generująca określone zapisem § 9 umowy uprawnienie spółki do żądania zapłaty tej kary przez spółkę K. W konsekwencji nie powstało również, w ocenie organu odwoławczego, roszczenie spółki do przejęcia przedmiotu zastawu, ustanowionego umową z dnia 2 kwietnia 2012 r. celem zabezpieczenia wierzytelności z tytułu kary umownej. Skoro spółka K., jak wskazał organ odwoławczy, nie była obowiązana do zapłaty kary umownej zastrzeżonej tylko na wypadek nienależytego wykonania umowy, to przekazanie spółce w dniu 6 lipca 2012 r. zastawu o wartości 16.828.368 zł (w postaci zbioru środków transportowych stanowiących zał. nr 1 do umowy zastawu rejestrowego), w celu pokrycia wierzytelności z tytułu kary umownej - należy uznać, za dobrowolne nieodpłatne wydanie towarów, tj. wydanie pod tytułem darmym. Odnośnie zarzutu dotyczącego pominięcie wniosków dowodowych organ II instancji podkreślił, że informacje, czy świadectwa homologacji przekazane spółce obejmowały samochody ciężarowe marki K. będące przedmiotem sprzedaży oraz czy świadectwa te zostały wydane zgodnie z obowiązującym wzorem - wynikały z innych dowodów, nie były istotne dla rozstrzygnięcia w sprawie. Jak bowiem wskazano, wydanie tych świadectw nie stanowiło wykonania umowy sprzedaży w żadnej części, niezależnie od faktu, czy były one prawidłowe i czy stanowiły, czy nie (jak wykazano), podstawą rejestracji tych samochodów w Polsce. Ponadto wystąpienie do Ministerstwa Przemysłu, Turystyki i Gospodarki Królestwa Hiszpanii o udzielenie odpowiedzi na pytania skierowane wcześniej przez organ do Dyrektora Transportowego Dozoru Technicznego było bezcelowe. Odnośnie bowiem przepisów prawa dotyczących wymogów związanych z rejestracją pojazdów wykorzystywanych na terytorium kraju organ I instancji uzyskał informacje od uprawnionego polskiego organu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z 22 września 2016 r., sygn. akt: I SA/Kr 1201/15, oddalił skargę skarżącej spółki, podzielając ustalenia faktyczne dokonane przez organ jak również jego ocenę prawną. Powyższy wyrok, jak i zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z 29 maja 2015 r., nr [...], zostały uchylone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 275/17 , a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do uznania, że nie doszło nawet w części do wykonania zawartej pomiędzy skarżącą a K. Sp. z o.o. umowy sprzedaży z 1 marca 2012 r. dotyczącej 390 pojazdów marki K. Według Sądu odwoławczego, z ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych wynika, że kontrahent skarżącej podjął działania w celu wykonania przedmiotowej umowy. Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się co prawda z Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie, że okoliczności sprawy pozwalają na sformułowanie tezy, że K. Sp. z 0.0. już w momencie zawierania umowy sprzedaży ze skarżącą miała świadomość, że zobowiązanie wynikające z umowy, a polegające na przeniesieniu własności i wydaniu fabrycznie nowych 390 sztuk pojazdów marki K. w terminie do 15 maja 2012 r. jest nierealne. Sąd podkreślił jednak, że nie może to prowadzić do wniosku, że w ogóle nie dojdzie do wykonania umowy. Uchybienie terminowi wykonania umowy nie jest bowiem tożsame z całkowitym jej niewykonaniem. Uchybienie terminowi dostawy samochodów może być traktowane co najwyżej w kategoriach nienależytego wykonania umowy. Zdaniem Sądu błędne jest zatem, stanowisko, że przekazanie Skarżącej (w wyniku wykonania kary umownej przewidzianej w przypadku nienależytego wykonania umowy) przedmiotu zastawu nastąpiło nieodpłatnie, tj. pod tytułem darmym. Nie było zatem podstaw do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 5 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług. Prowadząc ponownie postępowanie odwoławcze DIAS wszedł w posiadanie nowych dowodów pochodzących z postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w K. Wydział [...] do Spraw Przestępczości Gospodarczej, sygn. akt [...]. W postępowaniu tym również badano i oceniano czynności związane z zawartą pomiędzy Skarżącą a K. Sp. z o.o. umową z dnia 1 marca 2012 r., a zarzuty w niej postawiono W. Ż. (ówczesnemu prezesowi skarżącej) W. T. i E. Ż. (ówczesnemu prezesowi i prokurentowi K. Sp. z o.o.). Przedmiotowe postępowanie zostało zakończone wniesieniem aktu oskarżenia do Sądu Okręgowego w K. Ponadto materiał dowodowy uzupełniono o materiały odnoszące się do K. Sp. z 0.0. przekazane przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie. Z pozyskanych materiałów wynikały nowe okoliczności, które rzutowały na wcześniejsze ustalenia w sprawie. Wymuszały one bowiem ocenę czynności czy też odnoszących się do nich dokumentów w szerszym kontekście. Pozyskane dowody wskazywały iż dokumenty, które były oceniane w postępowaniu nie były rezultatem przeprowadzenia realnej transakcji gospodarczej, a jedynie miały stwarzać wrażenie, że doszło do takiej transakcji. Rozpatrując przedmiotową sprawę ustalono, że: 1. K. Sp. z o.o. była podmiotem zależnym od W. Ż. - ówczesnego prezesa Skarżącej. Nowo utworzona spółka K. Sp. z. o. o. została oficjalnym dystrybutorem w Polsce marki K. w miejsce wcześniej działających w takim charakterze spółek W. Ż. i przejęła role tych podmiotów. Zmiana ta była jednak tylko formalna. Mimo utworzenia nowej spółki, z którą W. Ż. oficjalnie nie był związany, i tak to on odpowiadał za jej działalność. Jako prezes zarządu spółki K. został wskazany W. T., który od wielu lat pracował dla W. Ż. zajmując się sprzedażą w kolejnych podmiotach przez niego tworzonych. Takimi samymi czynnościami zajmował się w ramach firmy K. Ponadto jako prokurent został wskazany ojciec W. Ż. – E. Ż. S. I. z rosyjskiej spółki K. wskazał jednak, iż wszelkie rozmowy dotyczące współpracy były prowadzone z W. Ż- na takich samach zasadach jak z poprzednimi spółkami. Jedynie w kwestiach technicznych rozmawiano z W. T., natomiast z prokurentem – E. Ż. rosyjski przedstawiciel nie miał kontaktu. Wyjaśnienia te są zbieżne z zeznaniami złożonymi przez W. T., który przyznawał, że mimo iż oficjalnie to on pełnił funkcję 5/38 prezesa zarządu spółki K., to w rzeczywistości wszelkie uzgodnienia i decyzje dotyczące tego podmiotu były podejmowane przez W. Ż., którego uważał też za właściciela tej spółki. Stwierdzenie o zależności K. Sp. z o.o. od W. Ż. znajduje także poparcie w innych zgromadzonych dowodach odnoszących się m. in. do kwestii braku uprawnień W. T. jako prezesa do podejmowania decyzji finansowych oraz kwestii powiązań W. Ż. z cypryjską spółką L. (udziałowcem spółki K. Sp. z o.o.). 2. Co do samej umowy z dnia 1 marca 2012 r. jaka miała być zawarta pomiędzy Skarżącą a K. Sp. z o.o. (która zapoczątkowała szereg dalszych czynności pomiędzy tymi podmiotami) stwierdzono, że w rzeczywistości podmioty te nie zamierzały osiągnąć skutków jakie z niej wynikały. W postępowaniu stwierdzono, że nikt nie zamierzał dokonać zakupu 390 pojazdów K.. W szczególności należy wskazać, że rozpatrując sprawę ustalono, że: - K. Sp. z o.o. nie podjęła żadnych działań w celu zakupu 390 pojazdów, które miały być przedmiotem umowy z dnia 1 marca 2012 r. u producenta - nie dokonała ona zamówienia tych samochodów w rosyjskiej spółce Z. (dokument zamówienia, na który się powoływano, nie został przekazany producentowi i został sporządzony na potrzeby kontroli podatkowej - wskazują na to w szczególności zeznania W. T. - prezesa K., który podpisał dokument zamówienia, na który się powoływano oraz zeznania S. I. z Z., który przyznał, iż podmiot rosyjski takiego zamówienia nie otrzymał), - w konsekwencji nie podpisano także kontraktu z Z., który potwierdzałby przyjęcie zamówienia do realizacji i określałby warunki dostawy, - wskazany w umowie termin dostawy pojazdów (15 maja 2012 r.) oraz w dokumencie będącym fikcyjnym zamówieniem, które nigdy nie zostało przekazane do Z. (30 kwietnia 2012 r.), był nierealny w świetle warunków określonych w umowie dystrybucyjnej zawartej pomiędzy K. Sp. z o.o. a Z., przewidującymi konieczność tworzenia 3-miesięcznych planów zamówień, - w związku z umową nie doszło do żadnych przepływów pieniężnych - mimo dużej kwoty K. Sp. z o.o. nie wymagała od Skarżącej żadnej zaliczki; nie doszło również do wpłaty zaliczki przez K. dla producenta. 6/38 - w przedmiotowym okresie pojazdy, których dotyczyła umowa z dnia 1 marca 2 nie były w seryjnej produkcji, a producent prowadził dopiero rozmowy co do miejsca produkcji, nie było ustalonej ceny za te pojazdy, - Z. nie podpisałoby nowego kontraktu z K. Sp. z o. o. z uwagi na istniejące wielomilionowe zadłużenie wynikające z wcześniej podpisanych kontraktów, - wszystkie powyższe okoliczności musiały być znane prezesowi Skarżącej – W. Ż., ponieważ to on faktycznie kontrolował spółkę K. oraz był w kontakcie z przedstawicielami rosyjskich spółek K. i prowadził z nimi rozmowy -także z ramienia K.. Już w momencie podpisania umowy z dnia 1 marca 2012 r. wiedziano zatem, iż nie dojdzie do zakupu wskazanych w niej samochodów. Celem podejmowanych działań (z góry założonym) było natomiast wyegzekwowanie przewidzianej kary umownej. Wszystkie kolejne dokumenty miały zapewnić formalno-prawną poprawność takiej transakcji, lub też miały ją uwiarygodnić. W tym celu tworzono też dokumenty antydatowane (co wynika z zeznań W. T.) jak również dostosowywane w swojej treści do korespondencji otrzymywanej od rosyjskiego kontrahenta. 3. Równocześnie w postępowaniu ustalono, iż stworzenie umowy z dnia 1 marca 2012 r. a następnie kolejnych dokumentów będących następstwem tej umowy - w szczególności ustanowienie zastawu rejestrowego i finalnie przeniesienie własności przedmiotu zastawu w związku z egzekwowaniem kary umownej - nastąpiło w okresie kiedy upływały terminy płatności wielomilionowego (prawie 27 min zł) zadłużenia spółki K. Sp. z o. o. wobec Z. Działania podejmowane pomiędzy spółkami K. oraz Skarżącą miały na celu uniemożliwienie dokonania egzekucji długu. Zmierzały one do przekazania do Skarżącej majątku spółki K.. Zastaw rejestrowy ustanowiono na zbiorze rzeczy w postaci środków transportowych marki K. (w łącznej kwocie 18.039.842,59 zł), tj. wszystkich pojazdów K. ujętych w stanach magazynowych spółki K. - były to pojazdy zakupione od Z. i dostarczone przez ten podmiot, ale za które nie zapłacono. Ponadto w postępowaniu stwierdzono, że spółka K. w okresie tym wyzbyła się także innych składników majątku (na rzecz Skarżącej lub innego podmiotu związanego z W. Ż.) oraz wygaszała swoją działalność. W postępowaniu ustalono również, że także egzekucja prowadzona wobec tej spółki przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie w odniesieniu do zaległości podatkowych powstałych w tym okresie okazała się bezskuteczna. W konsekwencji - uwzględniając te okoliczności - tut. organ stwierdził, że czynności zapoczątkowane umową z dnia 1 marca 2012 r., których rezultatem było wystawienie w dniu 6 lipca 2012 r, na rzecz Skarżącej 94 faktur dokumentujących przekazanie pojazdów K. (oraz siodeł) w związku z przejęciem zastawu rejestrowego, miały charakter pozorny. Umowa sprzedaży z dnia 1 marca 2012 r. została zawarta dla pozoru. Obie strony transakcji miały świadomość, że sprzedawca (K. Sp. z 0.0.) nie dostarczy wskazanych w umowie pojazdów, a kupujący (Skarżąca) w związku z tym takich pojazdów nie przyjmie i za nie nie zapłaci. Wynikające ze sporządzonej umowy zobowiązanie do dostawy przedmiotowych samochodów nie było i nie mogło zostać zrealizowane. Miało ono jedynie dać podstawę do naliczenia kary umownej. Poprzez takie zapisy umowy, stosunki pomiędzy K. oraz Skarżącą zostały ukształtowane tak, aby Skarżącej przysługiwało roszczenie względem K., które można by było wypełnić poprzez przeniesienie własności pojazdów należących do B. Faktycznym zamierzeniem podejmowanych działań było zatem doprowadzenie do przeniesienia własności pojazdów należących do K. Sp. z o.o. (zakupionych od Z. i niezapłaconych) poprzez realizację wpisanego w tym celu postanowienia o karze umownej. W efekcie takiego ukształtowania transakcji udaremniono egzekucję grożącą spółce K. (majątek został przekazany do kolejnego podmiotu będącego pod kontrolą W. Ż. w sposób nadający tym działaniom wrażenie zdarzeń przypadkowych, będących jedynie rezultatem niepomyślnej transakcji handlowej, a nie celowych działań wyzbywania się majątku w celu udaremnienia egzekucji) jednocześnie generując znaczne korzyści dla Skarżącej. Zyskała ona za darmo majątek (towary, które mogła następnie sprzedawać), a dodatkowo mogła dokonać odliczenia podatku VAT w związku z otrzymanymi fakturami, a w konsekwencji wykazać nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym i zwrot tego podatku. W związku z powyższym wskazano zatem, że pod pozorem przeprowadzania transakcji kupna-sprzedaży 390 pojazdów K. [...] i egzekwowania wiążącej się z nią kary umownej, doszło do nieodpłatnego przekazania 93 pojazdów K. i 36 siodeł, zakupionych wcześniej i będących już własnością K. Sp. z O.O., które należało traktować jako darowiznę tego podmiotu na rzecz E. Sp. z o.o. Oceniając omawiane transakcje na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdzono natomiast, że skoro faktyczne przekazanie Skarżącej przez spółkę K. towarów o łącznej wartości netto 13.681.600,00 zł (brutto 16.828.368,00 zł) nastąpiło nieodpłatnie (z przekazaniem tych towarów nie wiązał się żaden ekwiwalent po stronie Skarżącej bowiem za taki nie może być uznana niespłacona w terminie wierzytelność -tj. kara umowna, egzekwowanie której pozorowano, a która opierała się jedynie na zapisach pozornej 8/38 umowy sprzedaży) to zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 5 lit. b ustawy o podatku od towarów i nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku związanego z takim nabyciem. W wyniku przeprowadzenia postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie stwierdził zatem, że mimo odmiennego stanowiska co do oceny spornych transakcji, a w konsekwencji także innych wniosków i uzasadnienia stwierdzonych nieprawidłowości, końcowe rozstrzygnięcie dokonane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Stare Miasto było prawidłowe. Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Stare Miasto prawidłowo skorygował rozliczenie Skarżącej za III kwartał 2012 r. obniżając podatek naliczony o kwotę 3.146.768 zł, tj. o podatek wynikający z 94 faktur wystawionych na jej rzecz przez K. Sp. z 0.0., a odnoszących się do nieodpłatnego przekazania towarów. Decyzją nr [...] z 29 września 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucono naruszenie: 1) naruszenie art. 153 p.p.s.a. poprzez rażące pominięcie przez organ podatkowy oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonej przez NSA w wyroku 17 kwietnia 2019 r., sygn. I FSK 275/17: 2) naruszenie art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego prowadzącą do błędnych ustaleń faktycznych polegających na tym, że: - spółka K. w okresie od jej powstania była podmiotem zależnym od W. Ż. będącego w tym samym czasie prezesem zarządu Skarżącej, - W. Ż. kontaktował się bezpośrednio z przedstawicielami rosyjskiej spółki K. w związku z planowanym zawarciem pomiędzy spółką K. oraz Skarżącą umowy sprzedaży 390 samochodów, - przy podpisywaniu umowy sprzedaży pomiędzy spółką K. oraz Skarżącą brak było uzasadnienia dla określenia przedmiotu sprzedaży na poziomie 390 pojazdów w szczególności, iż była to pierwsza umowa na zakup pojazdów przez Skarżącą, a także, iż umowa tego typu powinna zawierać zapisy o zaliczce wpłacanej przez kupującego, - zapisy umowy sprzedaży zawartej pomiędzy spółką K. oraz Skarżącą są niekorzystne dla jednej ze stron i to tylko spółka K. ponosiła ryzyko nienależytego wykonania tej umowy, - w stanie prawnym obowiązującym w 2012 r. w świetle umowy zawartej pomiędzy spółką K. oraz Skarżącą, spółka K. nie była zobowiązana do przedstawienia homologacji typu [...] oraz [...], wydanych przez Ministerstwo Przemysłu, Turystyki i Handlu Królestwa Hiszpanii w dniu 19 października 2011 r., - zamówienie z dnia 2 marca 2012 r. na 390 sztuk pojazdów K. złożone w ramach wykonywania umowy zawartej pomiędzy spółkami, nie dotarło do spółki Z., nadto, iż zamówienie to sporządzone zostało na potrzeby postępowania podatkowego, przy czym jednocześnie do dostawy tych pojazdów niezbędne było dostarczenie nowego kontraktu z uwzględnieniem systemu 3-miesięcznego planowania, - przyjęciu ustalenia, w oparciu o zeznania W. T., iż W. T. prezes zarządu spółki K. nie znał w ogóle treści uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki K., nie zajmował się obsługą umowy z dnia 1 marca 2012 r., zawartej pomiędzy spółką K., nie znał w dacie sporządzenia: - pisma z dnia 27 kwietnia 2012 r. skierowanego przez spółkę K. do spółki Z., - pisma z dnia 21 maja 2012 r. skierowanego przez spółkę K. do Skarżącej, - protokołu zdawczo odbiorczego z dnia 22 maja 2012 r., 10/38 a oświadczenie Skarżącej z dnia 6 lipca 2012 r., protokół przejęcia z dnia 12 2012 r, oświadczenie Skarżącej z dnia 12 lipca 2012 r. zostały wytworzone na potrzeby kontroli podatkowej, - przyjęciu ustalenia, w oparciu o zeznania S. I., iż do spółki Z. nie wpłynęło zamówienie z dnia 2 marca 2012 r, że do dostawy 390 samochodów potrzebne było zawarcie dodatkowej umowy, a z uwagi na istniejące zadłużenie spółki Z. 390 samochodów i tak nie zostałoby dostarczonych na rzecz spółki K. a sama spółka Z. nie ustaliła jeszcze ceny za te samochody, - stworzenie umowy z dnia 1 marca 2012 r. a następnie kolejnych dokumentów będących następstwem tej umowy i finalnie przeniesienie własności przedmiotu zastawu rejestrowego w związku z wyegzekwowaniem kary umownej nastąpiło w okresie zapadalności 27 min zadłużenia spółki K. wobec Z. zmierzając tym samym do nieodpłatnego przekazania majątku spółki K. na rzecz Skarżącej, - W. Ż został wskazany jako beneficjent rzeczywisty spółek K., L. oraz C. SA, przy czym ww. nieuzasadnione twierdzenia doprowadziły organ do błędnego ustalenia faktycznego, iż: - już w momencie podpisania umowy z dnia 1 marca 2012 r. strony wiedziały, iż nie dojdzie do zakupu tych samochodów a sama umowa została sporządzona przez strony jedynie w celu uzyskania i wygenerowania kary umownej z tytułu nienależytego wykonania zobowiązania stanowiąc tym samym umowę pozorną, - przekazanie z dniem 22 maja 2012 r. przez K. homologacji typu WE oraz specyfikacji technicznej nie miało żadnego uzasadnienia, skoro w protokole z dnia 22 października 2012 r. Skarżąca wskazała, iż jej celem gospodarczym było otrzymanie pojazdów w pierwszej połowie 2012 r. i nie jest zainteresowana terminem do końca pierwszego kwartału 2013 r., zatem ciąg czynności zapoczątkowany umową z dnia 1 marca 2012 r. zawartą pomiędzy Skarżącą a spółką K., których rezultatem było wystawienie 94 faktur VAT dokumentujących przekazanie pojazdów marki K. w związku z przejęciem zastawu rejestrowego miało charakter pozorny w rozumieniu art. 83 k.c. i zmierzało do ukrycia czynności polegającej na nieodpłatnym przeniesieniu własności 93 pojazdów stanowiących własność spółki K. na rzecz Skarżącej w postaci przejęcia przedmiotu zastawu rejestrowego; 3) naruszenie art. 199a § 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne i nieuzasadnione przyjęcie, iż ciąg czynności zapoczątkowanych umową z dnia 1 marca 2012 r. zawartą pomiędzy Skarżącą a K. Sp. z o.o., których rezultatem było wystawienie 94 faktur VAT dokumentujących przekazanie pojazdów marki K. w związku z przejęciem zastawu rejestrowego miało charakter pozorny, przy czym w uzasadnieniu decyzji czynności te zostały opisane w sposób ogólnikowy bez dokładnej specyfikacji czynności składających się na ww. ciąg czynności uznanych za pozorny; 4) naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak: - przesłuchania W. Ż. na okoliczność prawidłowości rozliczenia podatkowego Skarżącej w podatku VAT za III kwartał 2012 r. w świetle materiałów z postępowania karnego dołączonych do postępowania jako załączniki do pisma Prokuratury Okręgowej w K. z dnia 9 marca 2020 r., - przesłuchania W. T. na okoliczność prawidłowości rozliczenia podatkowego Skarżącej w podatku VAT za III kwartał 2012 r. w świetle materiałów z postępowania karnego, dołączonych do postępowania jako załączniki do pisma Prokuratury Okręgowej w K. z dnia 9 marca 2020 r., w tym w szczególności rozbieżności pomiędzy treścią zeznań W. T. złożonego w niniejszym postępowaniu podatkowym w charakterze świadka pod rygorem odpowiedzialności karnej, a treścią zeznań złożonych przez Prokuraturą Okręgową w K. w charakterze podejrzanego, - przesłuchania S. I. na okoliczność prawidłowości rozliczenia podatkowego Skarżącej w podatku VAT za III kwartał 2012 r. w świetle materiałów z postępowania karnego dołączonych do postępowania jako załączniki do pisma Prokuratury Okręgowej w K. z dnia 9 marca 2020 r., w tym w szczególności okoliczności zawarcia oraz należytego wykonywania umowy z dnia 1 marca 2012 r. zawartej pomiędzy Skarżącą a K. Sp. z o.o., a także na okoliczność prowadzonego postępowania kontrolnego przez Urząd Skarbowy w Skarżącej, korespondencji pomiędzy spółkami: Skarżącą, K. Sp. z o.o. i Z., w której S. I. pełnił funkcję dyrektora regionalnego, - przesłuchania R. G. na okoliczność znajomości struktury właścicielskiej spółki L. oraz innych spółek z żądaniem przedstawienia materialnych dowodów, przesłuchania Z. W. na okoliczność prawidłowości rozliczenia podatkowego Skarżącej za III kwartał 2012 r. w świetle materiałów z postępowania karnego dołączonych do niniejszego postępowania jako załączniki do pisma Prokuratury, w szczególności w zakresie zasad wykonywania i zlecania przelewów w spółce K. Sp. z o.o.; 5) naruszenie art. 199a § 3 Ordynacji-podatkowej pomimo zaistnienia podstaw do jej zastosowania w szczególności, iż w trakcie mniejszego postępowania organy podatkowe dokonują diametralnie innej oceny czynności prawnych dokonanych przez Skarżącą, pierwotnie przyjmując, iż brak było podstaw do naliczenia kary umownej z tytułu nienależycie wykonanej, ale ważnej umowy z dnia 1 marca 2012 r., a następnie przyjmując, iż umowa taka jest nieważna z uwagi na jej pozorność. W oparciu o powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna wobec naruszenia przez organ art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, "p.p.s.a."), a to niewykonania przez DIAS wiążących poleceń NSA zwartych w wyroku z 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 275/17. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W związku z jasnym brzemieniem powołanego przepisu wskazać należy, że ustanie mocy wiążącej oceny prawnej może spowodować wyłącznie: zmiana przepisów prawa po wydaniu orzeczenia sądowego lub zmiana - po wydaniu orzeczenia sądowego - istotnych okoliczności faktycznych oraz wzruszenie orzeczenia zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie. Warto również wyjaśnić, że przez ocenę prawną rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał ten akt, zostało uznane za błędne. Natomiast wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych. Naruszenie przez organ administracji publicznej art. 153p.p.s.a. w razie złożenia skargi powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego aktu. Natomiast niezastosowanie się przez sąd do oceny prawnej przewidzianej w komentowanym przepisie jest naruszeniem prawa stanowiącym podstawę do wniesienia skargi kasacyjnej (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). W przedmiotowej sprawie przepisy prawa stanowiące podstawę rozstrzygnięcia nie uległy zmianie, co jest bezsporne. W ocenie Sądu w sprawie nie zaszła również zmiana - po wydaniu orzeczenia sądowego - istotnych okoliczności faktycznych sprawy, jak twierdzi DIAS. Dyrektor Izby upatruję zmianę okoliczności faktycznych sprawy, powodujących ustanie związania organu zapadłym wyrokiem NSA, w nowych ustaleniach faktycznych dokonanych przez organ po ww. wyroku. Są nimi w przekonaniu organu: nowe dowody pochodzące z postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w K. Wydział [...] do Spraw Przestępczości Gospodarczej, sygn. akt [..], w którym badano i oceniano czynności związane ze sporną umową z 1 marca 2012 r. - zawartą pomiędzy skarżącą a K. Sp. z o.o. Moc tych nowych okoliczności przejawia się, zdaniem organu, w zarzutach postawionych W. Ż. (ówczesnemu prezesowi skarżącej), W. T. i E. Ż. (ówczesnemu prezesowi i prokurentowi K. Sp. z o. o.), jak i kierowaniu aktu oskarżenia do Sądu Okręgowego w K. Ponadto, jak twierdzi DIAS, materiał dowodowy uzupełniono o materiały odnoszące się do K. Sp. z o.o. przekazane przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie. Z pozyskanych materiałów miały wynikać nowe okoliczności, które rzutowały na wcześniejsze ustalenia w sprawie, bowiem wymuszały ocenę czynności, czy też odnoszących się do nich dokumentów, w szerszym kontekście. Pozyskane dowody wskazują w opinii organu II instancji, że dokumenty, które były oceniane w postępowaniu nie były rezultatem przeprowadzenia realnej transakcji gospodarczej, a jedynie miały stwarzać wrażenie, że do takiej transakcji doszło, co z kolei uzasadnia określenie zobowiązania podatkowego spółki w podatku VAT za badany okres. Tymczasem Sąd nie podziela tych twierdzeń. Z uzasadnienia obecnie zaskarżonej, ponownie wydanej decyzji, jak i akt sprawy, nie wynika, by w sprawie pojawiły się nowe okoliczności wpływające na zmianę ustalonego przez NSA stanu faktycznego sprawy i w związku z tym uzasadniające zmianę oceny prawnej tego sądu. Zdaniem Sądu obecnie orzekającego organu odwoławczy w dalszym ciągu nie wykazał, by relewantna umowa z 1 marca 2012 r., jak i wydane w jej wykonaniu sporne faktury VAT, świadczyły o pozorności tych czynności celem wyłudzenia podatku VAT. Sąd w pełni podziela wyrażone przez NSA stanowisko o co najwyżej nienależytym wykonaniu umowy przez stronę skarżącą. Powoływane przez organ obecnie "nowe" okoliczności były już powoływane przez DIAS poprzednio. Ich oceny nie zmienia w żaden sposób przedstawienie władzom spółki zarzutów karnych (jakich już nie określono) i skierowanie aktu oskarżenia przeciwko nim. Jedynie prawomocny wyrok sądu karnego wiąże organy i inne sądy, ale także wyłącznie co do faktu popełnienia przestępstwa przez daną osobę. Inne okoliczności organy (sądy) są zobowiązane ustalić samodzielnie. NSA stwierdził, że w sprawie poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu doszło do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w treści art 191 Ordynacji podatkowej, mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez wyprowadzenie błędnego logicznie wniosku, że ewentualna niezgodność z przepisami prawa dostarczonych przez spółkę K. sp. z o.o. skarżącej homologacji typu WE miałaby świadczyć o niewykonaniu umowy sprzedaży z 1 marca 2012 r. a nie ojej nienależytym wykonaniu. Ponadto uznano, że doszło do naruszenia art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, mającego istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez błędne i nieuzasadnione przyjęcie, że umowa sprzedaży 390 pojazdów marki K. z 1 marca 2012 r. nie została wykonana w jakimkolwiek zakresie przez spółkę K. sp. z o.o. W ocenie NSA doszło także do naruszenia art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, mającego istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną ocenę przekazanych specyfikacji technicznych poprzez wskazanie, że nie mają one znaczenia dla wykonania przedmiotowej umowy sprzedaży, w sytuacji gdy były one kluczowe z uwagi na konieczność serwisowania zakupionych w oparciu o umowę z dnia 1 marca 2012 r. pojazdów marki K. oraz poprzez błędną ocenę przekazanych świadectw homologacji typu WE z dnia 18 października 2011 r.. poprzez wskazanie, że nie mają one znaczenia dla wykonania przedmiotowej umowy sprzedaży. W obecnie prowadzonym postępowaniu DlAS nadal nie wykazał żadnych okoliczności podważających powyższą ocenę prawną jak i wskazań do dalszego postępowania dokonanych przez NSA w wiążącym wyroku ż 17 kwietnia 2019 r., I FSK 275/17. Naruszenie przez organ administracji publicznej art. 153p.p.s.a. w razie złożenia skargi powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego aktu. W tym stanie sprawy, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję organu II instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200, art. 205 § 2 w zw. z art. 209 p.p.s.a. Na koszty postępowania w kwocie złożyły się; uiszczony wpis od skargi, koszty zastępstwa procesowego określone na podstawie rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1668 ze zm.) i opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa.