III FSK 3206/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del) Mirella Łent, Protokolant asystent sędziego Jakub Witan, po rozpoznaniu w dniu 7grudnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. S.A. z siedzibą w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 262/20 w sprawie ze skargi S. S.A. z siedzibą w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 14 grudnia 2019 r., nr SKO.FP/41.4/544/2019/16735 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 3 sierpnia 2020 r., I SA/Gl 262/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S. S.A. w Bytomiu (dalej: "Spółka") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z 14 grudnia 2019 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. Z uzasadnienia wyroku wynika, że zaskarżoną decyzją SKO w Katowicach utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy G. z 25 października 2019 r., określającą Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 301.680 zł. Organ pierwszej instancji przyjął, że obiekty budowlane i urządzenia służące wydobyciu węgla zlokalizowane w wyrobisku górniczym są budowlami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Ustalając stan faktyczny sprawy organ oparł się na opiniach biegłego dotyczących zakwalifikowania środków trwałych Spółki, znajdujących się w podziemnych wyrobiskach górniczych do budowli według stanu na dzień 1 stycznia 2014 r., a także wyceny niezgłoszonych do opodatkowania budwoli w podziemnych wyrobiskach górniczych. SKO w Katowicach podzieliło ustalenia organu pierwszej instancji. Stwierdziło między innymi, że przedstawiona charakterystyka, porównanie cech fizycznych, materialnych, technicznych i funkcjonalnych spornych obiektów podziemnych pozwala na utożsamienie ich z tunelami. WSA w Gliwicach uznał, że decyzja SKO w Katowicach nie narusza prawa. W szczególności w sprawie nie doszło do naruszenia 144 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.; dalej "o.p."). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 200 § 1 o.p. sąd stwierdził, że organ odwoławczy wydał decyzję przed zapoznaniem się z wysłanym w terminie określonym w art. 200 § 1 o.p. pismem Spółki 13 grudnia 2019 r., zawierającym wypowiedzenie się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Powyższe nie miało jednak wpływu na wynik sprawy, bowiem organ odwoławczy w toku postępowania nie przeprowadził żadnych nowych dowodów, oparł się w całości na obszernie zgromadzonym przez organ pierwszej instancji materiale dowodowym, z którym strona zapoznawała się w toku postępowania przed tym organem. Odnosząc się do głównego przedmiotu sporu, czyli opodatkowania budowli zlokalizowanych w wyrobiskach górniczych, sąd odwołał się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011 r., P 33/09, w którym dokonano analizy art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm., dalej: "u.p.o.l.") w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, dalej "u.p.b."). Zdaniem sądu, w wyroku tym Trybunał nie wykluczył możliwości opodatkowania obiektów budowlanych znajdujących się w wyrobiskach górniczych. Dalej sąd stwierdził, że powołany w sprawie biegły miał kompetencje w zakresie wskazania faktów decydujących o określeniu, czy dany obiekt stanowi budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Organ, na podstawie opinii biegłego, przedstawił definicję tunelu, jako budowli podziemnej o charakterze liniowym, służącą celom komunikacyjnym lub transportowym. Odnosząc się do zarzutów dotyczących ustalenia podstawy opodatkowania sąd wskazał, że nie całe wyrobiska, ale pojedyncze obiekty, które w nich się znajdują, podlegają opodatkowaniu. W końcowej części uzasadnienia sąd stwierdził, że organy podatkowe wypełniły obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Spółki. Zaskarżonemu w całości wyrokowi postawione zostały zarzuty: 1) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to: a) naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., dalej "p.p.s.a."), w zw. z art. 200 § 1 o.p., przez oddalenie skargi pomimo, że przed wydaniem zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wydał decyzję przed upływem terminu wyznaczonego na wypowiedzenie się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego; b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 197 § 1 o.p. oraz wskazanego przepisu o.p. samodzielnie, przez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i aprobatę naruszenia wskazanego przepisu procedury administracyjnej, polegającego na przeprowadzaniu dowodu z opinii biegłego nie dla ustalenia okoliczności faktycznych, lecz ustaleń w zakresie prawa materialnego (kwalifikacji obiektów z punktu widzenia prawa materialnego); c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 2 i 217 Konstytucji RP i z art. 2a i 197 § 1 o.p. oraz wskazanych przepisów Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej i o.p., przez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i aprobatę zawartego w niej rozstrzygania obiektywnych wątpliwości co do treści prawa na niekorzyść Spółki; d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., przez oddalenie skargi, pomimo tego, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem wskazanych przepisów o.p., polegającym na uznaniu przez organ podatkowy, że sporne obiekty stanowią budowle, pomimo niedokonania ustaleń pozwalających na uznanie, że stanowiły one całości techniczno-użytkowe; e) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 4 ust. 7 u.p.o.l., przez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i aprobatę naruszenia wskazanego przepisu, polegającego na powołaniu biegłego w celu ustalenia wartości rynkowej budowli, pomimo nieziszczenia się określonych w tym przepisie przesłanek, umożliwiających powołanie biegłego; 2) prawa materialnego, a to: a) art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b. oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na aprobacie zakwalifikowania do kategorii budowli albo urządzeń budowlanych (w rozumieniu u.p.b.) elementów infrastruktury górniczej w postaci: chodników, szybów, linii kablowych oraz rurociągów, a przez to nieprawidłowe ich opodatkowanie jako budowli w rozumieniu u.p.o.l.; b) art. 4 ust. 7 u.p.o.l. - przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na aprobacie jego zastosowania przez organy podatkowe pomimo nieziszczenia się określonych w nim przesłanek; c) art. 4 ust. 7 u.p.o.l. w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (dalej "u.g.n.") - przez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęcie, że pierwszy z tych przepisów umożliwia określenie podstawy opodatkowania w oparciu o wartość odtworzeniową budowli w oparciu o art. 135 ust. 1 u.g.n., podczas gdy żaden z tych przepisów nie daje do tego podstaw. Wskazując na powyższe zarzuty pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, oraz o zasądzenie na rzecz Spółki od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego - według norm prawem przepisanych, a także o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, bowiem jej zarzuty są niezasadne, a w sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, które Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod rozwagę z urzędu. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia prawa procesowego należy wskazać, że skuteczność tego rodzaju zarzutów uzależniona jest od wykazania, że naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dotyczy to w szczególności zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 200 § 1 o.p. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/04, niezastosowanie w danej sprawie trybu określonego w art. 200 § 1 o.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tej sprawie nie budzi wątpliwości, że organ odwoławczy wydał decyzję z 14 grudnia 2019 r. przed zapoznaniem się z treścią pisma Spółki z 13 grudnia 2019 r., które miało zawierać wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego w trybie art. 200 § 1 o.p. Słusznie jednak sąd pierwszej instancji ocenił, że wymieniona wada postępowania nie miała istotnego wpływu na wynik sprawy. Skoro, jak stwierdził sąd pierwszej instancji, przedmiotowe pismo dotyczy tylko i wyłącznie polemiki z wydanymi w sprawie opiniami przez powołanego przez organ pierwszej instancji biegłego we wrześniu 2019 r., zaś organ odwoławczy w toku postępowania nie przeprowadził żadnych nowych dowodów, to nieuwzględnienie wypowiedzi Spółki z 13 grudnia 2019 r. nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Jak zauważył organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną, regulacja zawarta w art. 200 § 1 o.p. służy realizacji zasady ogólnej zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu. Chodzi o umożliwienie zapoznania się strony z materiałem sprawy stanowiącym podstawę orzekania zanim zapadnie rozstrzygnięcie. Jeżeli zatem materiał sprawy stanowiący podstawę orzekania przez organ podatkowy drugiej instancji jest znany stronie, to naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 o.p., poprzez wydanie decyzji przed upływem terminu do wypowiedzenia się odnośnie materiału dowodowego, należy ocenić jako nie mogące mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. W tym kontekście zbyt daleko idące jest przypuszczenie autora skargi kasacyjnej, że gdyby organ odwoławczy wstrzymał się z wydaniem decyzji do dnia, w którym dotarło do niego pismo Spółki z 13 grudnia 2019 r., zachodziłoby bardzo duże prawdopodobieństwo, że decyzja ta nie zostałaby doręczona przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przypuszczenie to oparte jest na nieuzasadnionym założeniu, że organ nie byłby w stanie doręczyć Spółce decyzji do końca 2019 r. Z tych względów niezasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 200 § 1 o.p. Odnosząc się do pozostałych zarzutów naruszenia prawa procesowego należy stwierdzić, że sąd pierwszej instancji słusznie zaakceptował ustalenia oraz ocenę stanu faktycznego, dokonane przez organy podatkowe. Dotyczy to w szczególności wykorzystania opinii biegłego w zakresie określenia charakteru i wartości obiektów budowlanych, podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Problematyka ta była już przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego w podobnych sprawach z udziałem skarżącej Spółki (zob. np. wyroki NSA z 27 stycznia 2023 r,. III FSK 1875/21 oraz III FSK 1541/21; z 28 marca 2023 r., III FSK 1797/21). Podzielając przedstawioną tam argumentację wskazać należy, że korzystanie przez organy podatkowe z opinii biegłych, którzy zweryfikowali zebrany materiał dowodowy i zakwalifikowali go do określonego rodzaju budowli, nie oznacza, że to biegli rozstrzygnęli sprawę podatkową. Powołanie biegłego w żadnym razie nie oznacza, że dokonuje on kwalifikacji prawnej przedmiotu opodatkowania. Kwalifikacja prawna dokonywana jest przez organy podatkowe, które korzystają z przygotowanej przez biegłego opinii. Zakwalifikowanie określonego obiektu do budowli, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jest wyrazem subsumcji ustalonego stanu faktycznego pod stosowany w sprawie przepis prawa materialnego. Tak też wyglądał ten proces w niniejszej sprawie. Jak słusznie stwierdził sąd pierwszej instancji, organ na podstawie obu opinii wydanych przez biegłego, które kwalifikując sporne obiekty jako tunel, przedstawił definicję tunelu, jako budowli podziemnej o charakterze liniowym, służącą celom komunikacyjnym lub transportowym, która może być wykonywana różnymi metodami. Ostateczna ocena w sferze uznania przedmiotowych obiektów jako budowli podlegających opodatkowaniu, została dokonana przez organy podatkowe, które faktycznie korzystały z przedstawionej opinii, niemniej jednak dokonanie kwalifikacji obiektów do budowli stanowi część wywodu prawnego i nie może być zwalczana poprzez przedstawianie zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Nie ma zatem podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 197 § 1 o.p. ze względu - jak wskazuje Skarżąca - na przeprowadzanie dowodu z opinii biegłego nie dla ustalenia okoliczności faktycznych, lecz ustaleń w zakresie prawa materialnego. W konsekwencji niezasadne są również zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 2 i 217 Konstytucji RP i z art. 2a i 197 § 1 o.p., a także naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 4 ust. 7 u.p.o.l. Nie zasługują także na uwzględnienie zarzuty naruszenia prawa materialnego. W szczególności niezasadny jest zarzut błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to: obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z kolei zgodnie art. 3 pkt 1 u.p.b., ilekroć w tej ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć: (a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, (b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, (c) obiekt małej architektury. W myśl art. 3 pkt 3 u.p.b., przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 9 u.p.b., urządzenia budowlane to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Jak zauważył sąd pierwszej instancji, szczegółowej analizy przepisów art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 i pkt 9 u.p.b. w zakresie obiektów "górniczych" dokonał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13 września 2011 r., sygn. P 33/09. Trybunał orzekł, że art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. należy rozumieć w ten sposób, że nie odnosi się do podziemnych wyrobisk górniczych oraz może odnosić się do obiektów i urządzeń zlokalizowanych w tych wyrobiskach, jest zgodny z zasadą ustawowej określoności regulacji podatkowych i zasadą poprawnej legislacji wywodzonymi z art. 217 w związku z art. 84 i art. 2 Konstytucji RP. Trybunał stwierdził, że analiza Prawa budowlanego oraz Prawa geologicznego i górniczego prowadzi do wniosku, iż nie istnieją przekonujące argumenty przemawiające generalnie przeciwko możliwości uznania obiektów zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych za obiekty budowlane, co odpowiada stanowisku dominującemu w orzecznictwie sądowym. Skoro przy tym art. 2 ust. 1 u.p.o.l. przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: (1) grunty, (2) budynki lub ich części oraz (3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – to nie istnieją przeciwwskazania, by obiekty i urządzenia znajdujące się w wyrobiskach górniczych (zarówno odkrywkowych, jak i podziemnych) były obciążone podatkiem od nieruchomości, jeżeli tylko rozważane obiekty dają się zakwalifikować: (1) jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej obiekty budowlane w postaci budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, będące zarazem budowlami w ujęciu u.p.o.l., albo (2) jako związane z działalnością gospodarczą części obiektów budowlanych uznane za urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego, będące zarazem budowlami w ujęciu u.p.o.l. Za budowle w rozumieniu u.p.o.l. można uznać: (1) jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 u.p.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową; (2) jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 u.p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej. Trybunał dodał ponadto, że jeżeli przyporządkowanie poszczególnych obiektów i urządzeń usytuowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych nazwom budowli wskazanym w prawie budowlanym zakończy się niepowodzeniem, konieczne będzie ustalenie, czy rozważane obiekty i urządzenia dają się zakwalifikować jako urządzenia budowlane w rozumieniu u.p.b., które zarazem są budowlami w ujęciu u.p.o.l. W oparciu o zebrany w tej sprawie materiał dowodowy organy podatkowe słusznie zakwalifikowały sporne obiekty jako budowle, podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W dołączonej do akt sprawy opinii biegłego zawarty jest opis systemu wyrobisk stanowiących ciąg obiektów (przeważnie wydrążonych w skałach) korytarzowych podziemnych i obudowanych, mających przynajmniej dwa wyjścia na powierzchnię ziemi. Oddzielnie biegły zdefiniował obiekty, takie jak chodnik, chodnik podstawowy, wodny, komorę, komorę materiałów wybuchowych, komorę pomp, komorę warsztatową (warsztat), objazd szybu, otwór wentylacyjny, pochylnię, podszybie, przekop, rozdzielnię główną dołową/polową, zajezdnię elektrowozów (lokomotyw), zbiornik retencyjny/górniczy. W przypadku wszystkich tych obiektów mowa jest o tym, że są to obiekty korytarzowe, podziemne, pionowe lub poziome o różnym stopniu nachylenia, obudowane, o różnym przekroju i różnym wyposażeniu, których budowa wymaga dokumentacji technicznej i zezwolenia na prowadzenie robót górniczych. W oparciu o opinię biegłego organy prawidłowo też ustaliły wartość spornych budowli stanowiącą podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Jak słusznie wskazał sąd pierwszej instancji, nie całe wyrobiska górnicze, ale pojedyncze obiekty, które w nich się znajdują, podlegają opodatkowaniu. W tej sprawie Spółka nie posiadała danych dotyczących wartości tych obiektów, tj. wartości budowli znajdujących się w wyrobisku. Nie zachodziła tu tożsamość pomiędzy przedmiotem amortyzacji, a przedmiotem opodatkowania w podatku od nieruchomości. W takim przypadku, zgodnie z art. 4 ust. 7 i 8 u.p.o.l., organ mógł ustalić wartość budowli w oparciu o opinię biegłego, który jest rzeczoznawcą majątkowym, o którym mowa w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Podsumowując, zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia wskazanych w niej przepisów prawa procesowego oraz prawa materialnego nie uzasadniają uchylenia zaskarżonego wyroku. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. SWSA(del.) Mirella Łent SNSA Wojciech Stachurski SNSA Sławomir Presnarowicz