I SA/Łd 162/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 marca 2021 r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości oddala skargę. I SA/Łd 162/21 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – B. z dnia [...] r., określającą R. S. podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2014 od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na kwotę 17.400,00 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji wyjaśniono, że skarżący w dniu 2 września 2010 r. nabył w drodze umowy darowizny od dziadków -małżonków E. i J. T., działkę gruntu nr [...] (niezabudowaną), położoną w Ł. przy ul. A 37/39 (akt notarialny Rep. A nr [...] ). Zgodnie z § 2 tego aktu, darowiznę w imieniu skarżącego przyjęli rodzice, małżonkowie P. M. T.. Strony transakcji zgodnie oświadczyły, iż wartość darowizny wynosi kwotę 95.000,00 zł. Na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [....] z dnia 3 października 2014 r. skarżący sprzedał ww. nieruchomość - jako zabudowaną działkę gruntu za kwotę 255.000,00 zł. (sprzedaż nastąpiła zatem przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została nabyta). Dochód ze sprzedaży nieruchomości wyniósł 215.499.48 zł. Powyższy dochód skarżący przeznaczył na zakup: – lokalu mieszkalnego nr 23 położonego w Ł. przy ul. B 36 za kwotę 8 1.000.00 zł (na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...] z dnia [...] r.); – spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr 244 położonego w Ł. przy ul. C 5/7 za kwotę 123.800.00 zł (na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...] z dnia 24 listopada 2014 r.). W lokalu mieszkalnym przy ul. C 5/7 w Ł. skarżący wykonał remont, na który wydatkował kwotę 17.620.88 zł. W ostatniej korekcie zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2014 r. złożonej w Urzędzie Skarbowym w dniu [...] r. skarżący wykazał z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. póz. 1426 ze. zm, - dalej u.p.d.f.) przychód, koszty i dochód w wysokości 0 zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego decyzją z dnia [...] r., Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. –B. określił skarżącemu na podstawie art. 30e u.p.d.f. 19% podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2014 od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na kwotę 17.400,00 zł. Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że przedmiotem sporu w sprawie jest zakwestionowanie zasadności zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, wydatków związanych z nabyciem lokalu mieszkalnego nr 23 położonego w Ł. przy ul. B. 36 jako nie spełniających warunku zwolnienia określonego w art. 21 ust. l pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i związana z tym zagadnieniem interpretacja ustawowego pojęcia "własne cele mieszkaniowe". Nie zgodzono się z twierdzeniem skarżącego, iż własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych realizuje ten, kto ponosi wydatki m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego bez względu na sposób jego faktycznego wykorzystania. W świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.f. – zdaniem organu - istotny jest jednoznaczny zamiar realizacji własnego celu mieszkaniowego, a nie innego celu Mając na uwadze powyższe organ wskazał, że we wszystkich wyjaśnieniach składanych przez skarżącego w toku postępowania podatkowego (jak też we wcześniej złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) skarżący podnosił, iż mieszkanie przy ul. B 36, będzie służyć wyłącznie do celów związanych z nauką i "rozwojem osobistym". W mieszkaniu tym, planuje urządzenie swojego miejsca do nauki w postaci pracowni komputerowej. Wyjaśnił, iż studiuje informatykę i potrzebna jest przestrzeń do pracy w ramach nauki. Organ odwoławczy podkreślił, że skarżący formułując swą argumentację zdaje się nie dostrzegać, że intencją ustawodawcy wprowadzającego przedmiotową regulację była pomoc państwa w zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych obywateli. Przyjęcie poglądu skarżącego oznaczałoby zaś, że zaraz po nabyciu lokalu mieszkalnego uprawniającego do zwolnienia z opodatkowania podatnik może realizować inne cele np. tylko nauka, czy komercyjne, tworzące dla niego dodatkowe źródło finansowania bieżących wydatków, związane np. z wynajęciem nabytego lokalu mieszkalnego. W konsekwencji zasadnie - zdaniem organu odwoławczego organ I instancji - przyjął, iż za wydatki na własne cele mieszkaniowe uznana może być jedynie kwota 146.634,88 zł pozostała po pomniejszeniu łącznej kwoty poniesionych przez skarżącego wydatków. Na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego przez: – błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 u.p.d.f. przez przyjęcie, że zakup lokalu mieszkalnego w Ł, przy ul. B 36 nie stanowi wydatku dającego prawo do ulgi wskazanej w tych przepisach, 2) naruszenie przepisów postępowania: – art. 191 Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r, póz. 800 ze zm. – dalej O.p.) poprzez dowolną ocenę przez organ podatkowy zebranego materiału dowodowego, – art. 121 § 1 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób podważający zaufanie skarżącego do organów podatkowych, Mając na względzie powołane zarzuty wniesiono uchylenie powyższej decyzji w całości, zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania i rozpoznanie skargi na rozprawie. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na wstępie wyjaśnić należy, iż sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy należy potwierdzić wypełnienie się powyższych warunków, akcentując w szczególności realne zagrożenie epidemiologiczne dla zdrowia uczestników postępowania występujące na terenie miasta będącego siedzibą tutejszego Sądu. Stosownie do treści rozporządzenia Rady Ministrów z 16 października 2020 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2020 r., poz. 1829) począwszy od 17 października 2020 r. miasto na prawach powiatu Łódź, będące siedzibą tutejszego Sądu, zostało objęte strefą czerwoną. Powyższe oznacza, że odpowiednie zastosowanie ma również zarządzenie nr 39 Prezesa NSA z 16 października 2020 r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wdrożenia w NSA działań profilaktycznych służących przeciwdziałaniu potencjalnemu zagrożeniu zakażenia wirusem SARS-CoV-2 w związku z objęciem Miasta Stołecznego Warszawy obszarem czerwonym (§ 1 w zw. § 3 tego rozporządzenia). Reasumując powyższe, z dniem [...] r. w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Łodzi odwołuje się rozprawy, kontynuując działalność orzeczniczą Sądu w trybie rozpoznawania spraw na posiedzeniach niejawnych, zaś sprawy wyznaczone do rozpatrzenia na rozprawie kieruje się do załatwienia na posiedzeniu niejawnym, co też uczyniono w niniejszej sprawie. Przechodząc do meritum, w ocenie Sądu, skarga nie jest uzasadniona. Zgodnie z art. 21 ust.1 punkt 131 u.p.d.f. w brzmieniu obowiązującym w roku 2014 wolne od podatku dochodowego były dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (...) w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości ( ....... ), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości (...) został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (...). Z treści przytoczonego przepisu wynika więc wprost, że zwolnienie podatkowe dotyczy tych środków (stanowiących dochód) uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości , które zostały wydatkowane na własne cele mieszkaniowe podatnika. W myśl art. 21 ust. 25 punkt 1 cytowanej ustawy za wydatki takie ustawodawca uznał wydatki poniesione na: a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Z niekwestionowanego stanu faktycznego ustalonego w sprawie wynika jednoznacznie, że skarżący spełnił warunki określone w art. 21 ust. 25 punkt 1 litera a i b ustawy. Nabył bowiem bez przekroczenia wymaganego terminu, za środki ze sprzedaży nieruchomości, lokal mieszkalny przy ul. B 36 w Ł. oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego przy ul. C 5/7 także w Ł.. Tak więc trafnie organy uznały, że kwestią o znaczeniu zasadniczym jest badanie zaistnienia przesłanki z art. 21 ust.1 punkt 131 ustawy to jest wydatkowania środków na "własne cele mieszkaniowe podatnika". W ocenie sądu organy te zasadnie przyjęły, że nabycie lokalu przy ul. B 36 nie spełnia tej przesłanki. Wbrew twierdzeniom skargi zakwestionowanie własnych celów mieszkaniowych podatnika nie było spowodowane nabyciem dwóch lokali. Przedstawiona wyżej regulacja nie uniemożliwia nabycia dwóch lub większej ilości lokali na własne cele mieszkaniowe podatnika, czego najlepszym przykładem jest sytuacja, w której podatnik posiadając mieszkanie w jednej miejscowości podejmuje pracę w innej i tam nabywa lokal celem zamieszkiwania w pobliżu miejsca pracy w czasie gdy pracę tę świadczy. Nie jest również tak, jak widzi to autor skargi to jest, że art. 21 ust. 25 zawiera legalną definicję "własnych celów mieszkaniowych". Przepis ten wskazuje jedynie nieruchomości, na których nabycie wydatki mieszczą się w kategorii "własnych celów mieszkaniowych", nie definiując tego ostatniego pojęcia. Natomiast powodem nieuwzględnienia wydatku na nabycie lokalu przy ul. B stało się ustalenie, że mieszkanie to nie miało służyć celom mieszkaniowym skarżącego, lecz - jako pracownia komputerowa - jego nauce i rozwojowi osobistemu, ściśle związanemu z obranymi studiami na Politechnice Ł. na kierunku informatyka. Ustalenia te wynikają wprost z wyjaśnień skarżącego prezentowanych konsekwentnie w toku całego postępowania podatkowego, w tym w szczególności z oświadczenia dotyczącego poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe (k. 41-42 akt administracyjnych). W tej sytuacji uprawnione staje się twierdzenie organów, że przedmiotowe mieszkanie miało służyć celom związanym z nauką i rozwojem osobistym skarżącego a nie jego własnymi celami mieszkaniowymi. Powyższe cele nie są tożsame i rację ma organ uznając, że nie muszą być realizowane w odrębnych lokalach. Zatem za nieporozumienie uznać należy argumentację skargi zarzucającą organom podatkowym kwestionowanie wykorzystywania lokalu przy ul. B 36 do celów związanych z nauką. Organy nie tylko nie kwestionowały tych celów zakupu lokalu, lecz uwzględniając je zasadnie uznały, że nie były to cele mieszkaniowe skarżącego, wobec czego nie mogły spowodować zastosowania ulgi mieszkaniowej. Nie jest również tak jakoby odmowa uwzględnienia wydatków na nabycie mieszkania przy ul. B 36 była spowodowana przeznaczeniem tego lokalu na wynajem. Organ zasadnie przyjął, że zamiar wynajmowania tego lokalu wiele lat po jego nabyciu nie ma rozstrzygającego znaczenia i pozostawił tę okoliczność na uboczu swych rozważań. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. P.C.