I SA/Wr 404/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik – Ogińska, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka, Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz – Rajchman (sprawozdawca), , Protokolant: Starszy specjalista Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 lutego 2023 r. sprawy ze skargi J. P. przy udziale B. K., C. K., I. K., A. K., R. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 14 grudnia 2021 r. nr SKO 4121/358/2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r.: oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu (dalej: SKO, organ odwoławczy, organ drugiej instancji), nr SKO 4121/358/2021 z dnia 14 grudnia 2021 r., mocą której utrzymana została w mocy decyzja Prezydenta Miasta W. (dalej: Prezydent, organ pierwszej instancji) nr BWP.3120.5452.2018.DZ z dnia 15 października 2021 r. w sprawie ustalenia solidarnie B. K., A. K., R. K., C. K., I. K. i J. P. wysokości podatku od nieruchomości na 2018 r. w kwocie 38.467 zł, za nieruchomość położoną w W. przy ul. [...]. Wobec B. K., A. K., R. K., C. K., I. K. i J. P. Prezydent Miasta W. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości na 2018 r. za nieruchomość położoną w W. przy ul. [...]. W wyniku przeprowadzonego postępowania decyzją z dnia 10 czerwca 2019 r., nr BWP.3120.5452.2018.DZ, organ podatkowy pierwszej instancji ustalił wysokość tego podatku na kwotę 42.778 zł. Jako przedmiot opodatkowania przyjęto: 1. grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2, - działki nr [...], [...] i [...] położone w W. w obrębie nr [...] N. przy ul. [...] ([...],[...]), których powierzchnia wynika ze znajdujących się w aktach sprawy danych z ewidencji gruntów, 2. budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: - od stycznia do grudnia 2018 roku – [...] m2 - powierzchnia ta obejmuje: budynki garaży o łącznej powierzchni [...] m2, budynek zlokalizowany na działce [...] o powierzchni użytkowej – [...] m2, budynek zlokalizowany na działce [...] o powierzchni użytkowej [...] m2, oraz część budynku zlokalizowanego na działce [...] o powierzchni użytkowej - [...] m2. 3. budynki związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych: - od stycznia do grudnia 2018 roku - [...] m2 - zakresem preferencyjnej stawki podatku objęto część budynku zlokalizowanego na działce [...], tj. powierzchnię użytkową pomieszczeń na parterze od nr [...] do [...] wynosząca [...] m2 oraz powierzchnię pomieszczeń na I piętrze, tj. pomieszczeń nr [...] o powierzchni [...] m2 i nr [...] o powierzchni [...] m2 oraz powierzchnię parteru budynku na działce [...] zajętą od [...]2016 r., na NZOZ M. o powierzchni użytkowej - [...] m2, 4. budowle, których wartość (5496 zł) wynika z operatu szacunkowego sporządzonego w październiku 2015 roku i obejmuje plac utwardzony (asfaltowy o wartości 2752 zł i betonowy o wartości 2336 zł) oraz ogrodzenie o wartości 408 zł. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją SKO z dnia 9 września 2019 r., nr SKO 4121/1045/2019. Skargę od decyzji organu odwoławczego wniósł J. P. (dalej: skarżący, strona), w wyniku czego Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 16 października 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 888/19, uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd uznał, że słuszne jest stanowisko organów odnośnie związku z prowadzeniem działalności gospodarczej tych części nieruchomości, które są lub wprost mogłyby być wykorzystywane na prowadzenie działalności przez skarżącego (co obejmuje również drogę do budynków, parking dla klientów, oraz najbliższe otoczenie budynków zagospodarowane z wolą strony – z uwzględnieniem znajdujących się tam budowli). W ocenie Sądu w przypadku działek gruntu nr [...] i [...] oraz budynków znajdujących się na tych działkach związek ten jest czytelny (znajdujące się tam pomieszczenia są wynajmowane, były wynajmowane wcześniej lub mogą być wynajmowane, a przynajmniej brak jest w tym zakresie obiektywnych przeszkód i przeszkód takich nie wskazuje skarżący). Dotyczy to również garaży na działkach [...] i [...]. Nie zgodził się natomiast Sąd z organami podatkowymi, iż sporny grunt i budynek (działka nr [...]), który nie był wykorzystywany na prowadzenie działalności gospodarczej (budynek wymaga remontu), miałby mieć w 2018 r. pośredni związek z prowadzeniem tej działalności. Brak ku temu bowiem przekonujących argumentów w ramach ustalonego przez organ stanu faktycznego sprawy. Ponadto Sąd zauważył, że organy podatkowe nie wyjaśniły ponadto charakteru mieszkania służbowego znajdującego się w budynku na działce nr [...]. SKO decyzją z dnia 24 maja 2021 r. nr SKO 4121/130/2021, uchyliło decyzję Prezydenta z dnia 10 czerwca 2019 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania decyzją z dnia 15 października 2021 r., organ podatkowy pierwszej instancji ustalił wysokość tego podatku na kwotę 38.467 zł. Jako przedmiot opodatkowania przyjęto: 1. grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2, - działki nr [...], [...] położone w W. w obrębie nr [...] N. przy ul. [...] ([...]), których powierzchnia wynika ze znajdujących się w aktach sprawy danych z ewidencji gruntów, 2. budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: - od stycznia do grudnia 2018 roku – [...] m2, powierzchnia ta obejmuje: budynki garaży o łącznej powierzchni [...] m2, budynek zlokalizowany na działce [...] o powierzchni użytkowej [...] m2, oraz część budynku zlokalizowanego na działce [...] o powierzchni użytkowej - [...] m2. 3. budynki związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych: - od stycznia do grudnia 2018 roku - [...] m2 - zakresem preferencyjnej stawki podatku objęto część budynku zlokalizowanego na działce [...], tj. powierzchnię użytkową pomieszczeń na parterze od nr [...] do [...] wynosząca [...] m2 oraz powierzchnię pomieszczeń na I piętrze, tj. pomieszczeń nr [...] o powierzchni [...] m2 i nr [...] o powierzchni [...] m2 oraz powierzchnię parteru budynku na działce [...] zajętą od [...]2016 r., na NZOZ M. o powierzchni użytkowej - [...] m2, 4. budowle, których wartość (5496 zł) wynika z operatu szacunkowego sporządzonego w październiku 2015 roku i obejmuje plac utwardzony (asfaltowy o wartości 2752 zł i betonowy o wartości 2336 zł) oraz ogrodzenie o wartości 408 zł, 5. budynki pozostałe o powierzchni użytkowej [...] m², zlokalizowane na działce [...], 6. grunty pozostałe o powierzchni [...] m², działka nr [...]. W toku przeprowadzonego postępowania ustalono, że działka gruntu nr [...] oraz posadowiony na niej budynek nie są bezpośrednio ani pośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W stosunku do mieszkania służbowego przyjęto natomiast, że występuje bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. W wyniku wniesienia odwołania od powyższej decyzji SKO zaskarżonym rozstrzygnięciem utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż na podstawie zgromadzonych w toku postępowania podatkowego dowodów ustalono, że działka nr [...] zabudowana jest budynkiem niemieszkalnym, który jest nieużywany i nie jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawki określonej dla budynków lub ich części pozostałych. Na działce [...] i [...] znajdują się trzy garaże, które nie są zajęte na działalność gospodarczą. Na działce nr [...] znajduje się budynek, do którego są dwa osobne wejścia - z jednego wejścia wchodzi się bezpośrednio na pierwsze piętro, następnie na drugie i trzecie; trzecie i drugie piętro nie jest zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej; na piętrze dwa pomieszczenia zajęte są na działalność gospodarczą w zakresie treningów K., ponadto część klatki schodowej również zajęta jest na tę działalność; z drugiego wejścia wchodzi się tylko na parter, który jest zajęty w całości na prowadzenie przychodni zdrowia NZOZ M. Na działce nr [...] znajduje się budynek trzykondygnacyjny składający się z parteru oraz pierwszego i drugiego piętra; na parterze znajdują się pomieszczenia zajęte przez M. Na piętrze znajdują się: gabinety lekarskie wykorzystywane przez M. oraz gabinety wykorzystywane przez F. oraz pomieszczenia o różnym charakterze wykorzystywane zarówno przez M., jak i klientów fitness. Na drugim piętrze znajdują się: gabinet trychologiczny, fryzjerski (F.), toaleta, pomieszczenia gospodarcze, pomieszczenia obejmujące mieszkanie służbowe, solarium i sauna wykorzystywana na cele prywatne oraz cześć piętra oddzielona od części użytkowanej drzwiami, nie zajęta na żadną działalność (obejmująca pozostałe pomieszczenia). Drugie wejście do budynku obejmuje tylko pomieszczenia na parterze, niezajmowane na żadną działalność, ponadto jest tu użytkowana kotłownia. Kolejne pomieszczenie położone jest na działce szpitala, aktualnie znajduje się tam skład drewna. Ponadto na terenie nieruchomości znajduje się plac utwardzony, a teren jest ogrodzony. Plac służy jako parking wykorzystywany przez wszystkie podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Dalej SKO wskazało na treść przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., argumentując, iż w jego ocenie sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntu, budynku bądź budowli co do zasady skutkuje tym, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ w definicji nie wyodrębniono warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą. W ocenie Kolegium nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana prowadzonej działalności gospodarczej lub — biorąc pod uwagę jej cechy i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystana wprost na ten cel. Jednocześnie wskazał, iż co prawda ujęcie nieruchomości w ewidencji środków trwałych, czy dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, albo też zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości przesądza o jej gospodarczym przeznaczeniu, to jednak nie jest to jedyne kryterium decydujące o takiej kwalifikacji. Jednocześnie organ odwoławczy przywołał treść orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. w sprawie o sygn. akt SK 13/15. Analiza powyższego orzeczenia, w ocenie organu odwoławczego wskazuje, iż samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne do opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Aby zakwalifikować dany grunt, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą do kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, niezbędne jest również ustalenie jego faktycznego wykorzystania. Mając na uwadze powyższe, zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie posiadane przez skarżącego i pozostałych współwłaścicieli (przedsiębiorców) grunty, budynki i budowle, znajdujące się na działkach oznaczonych numerami [...] i [...] były w sposób ewidentny związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, która na nieruchomości tej była prowadzona. Tym samym należy przyjąć, iż budynki lub ich części, znajdujące się przy ul. [...], [...] i [...], oprócz części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń oraz budynku, który nie jest użytkowany (ul. [...] – działka [...]), powinny zostać opodatkowane według stawki dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Są to: budynki trzech garaży, budynek zlokalizowany na działce [...] z wyłączeniem pomieszczeń zajmowanych na prowadzenie NZOZ M. oraz budynek zlokalizowany na działce nr [...] z wyłączeniem pomieszczeń zajmowanych wyłącznie przez M. Za nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy bowiem również uznać nieruchomości będące w posiadaniu osoby fizycznej, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. są i potencjalnie mogą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych przez prowadzącego przedsiębiorstwo. W tym kontekście wskazano, że działka nr [...] wraz z dwiema pozostałymi działkami gruntu będącymi we współwłasności stron tworzą wspólny kompleks gospodarczy (przedsiębiorstwo w rozumieniu art.551 Kodeksu cywilnego) związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Skarżącego. Na części gruntów znajdują się budynki wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, część służy za drogę do budynków oraz za parking dla klientów, część stanowi otoczenie budynków i jest zagospodarowana zgodnie z wolą strony. Odnosząc się natomiast do niezakwalifikowania przez organ pierwszej instancji do powierzchni objętej preferencyjną stawką podatkową dla udzielających świadczeń zdrowotnych powierzchni: kotłowni gazowej wraz z rozdzielnią wodno-kanalizacyjną znajdującej się na parterze budynku stojącego na działce nr [...], kotłowni na pelet oraz powierzchni gospodarczych z piecem c.o. znajdujących się na działce nr [...], SKO wskazało, iż aby zastosować preferencyjną stawkę podatku, konieczne jest, aby była ona wykorzystywana wyłącznie dla działalności związanej z ochroną zdrowia (a nie na inne cele komercyjne). Jak ustalono w toku postępowania podatkowego, pomieszczenia na działce nr [...] związane z działalnością NZOZ M. zostały opodatkowane stawką preferencyjną, natomiast kotłownia znajdująca się na parterze budynku (na działce [...]) jako służąca całemu budynkowi, została zaliczona, podobnie jak inne wspólne pomieszczenia wykorzystywane przez podmiot leczniczy oraz inne podmioty, jako związane z działalnością gospodarczą. Następnie odniósł się organ odwoławczy do wskazanej przez Sąd kwestii związanej z koniecznością wyjaśnienia przez organy podatkowe charakteru mieszkania służbowego znajdującego się w budynku na działce nr [...]. Z oświadczenia strony złożonego w dniu 22 lutego 2021 r. wynika, że jest ono wykorzystywane do celów służbowych tj. przy pracach serwisowych i w okresach wymaganych ze względu na przerwy techniczne mediów oraz przez lekarzy i pielęgniarki, których konsultacje przeciągają się do późnych godzin nocnych. Z powyższych ustaleń wynika zatem, iż w/w mieszkanie ma charakter służbowy i jest wykorzystywane do działalności gospodarczej strony. Za związane z działalnością gospodarczą uznał organ drugiej instancji ponadto pomieszczenie nr [...] (sauna i solarium), w stosunku do których skarżący nie wskazał obiektywnych przeszkód w kwestii możliwości ich wynajęcia zgodnie z przeznaczeniem. W skardze na rozstrzygnięcie organu drugiej instancji skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie od organu kosztów postępowania według norm przepisanych. W skardze sformułowano zarzuty naruszenia: 1) prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.) poprzez ustalenie wyższej stawki podatku od nieruchomości strony na rok 2017 bez uwzględnienia części nieruchomości niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, 2) prawa procesowego, tj. art. 121 § 1 i art. 122 O.p. poprzez nieprawidłowe ustalenie składników majątkowych strony wykorzystywanych w ramach prowadzonego przez stronę przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy składniki te nie zostały nabyte do tego przedsiębiorstwa, a także nie uwzględniając rodzaju prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu swojej skargi, strona wskazała, iż w przedmiotowej sprawie organ drugiej instancji zastosował stawki podatku od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej względem budynków nr [...] oraz [...] mimo ustalenia, iż strona nie wykorzystuje całej powierzchni do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie strony skutkiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15, jest eliminacja takiej interpretacji przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Skarżący podnosił, iż organ nie ustosunkował się do tego, że nieruchomość nr [...] i [...] nie została nabyta ani wniesiona w całości do przedsiębiorstwa skarżącego ani innej strony postępowania. Jak i do tego, że strona nie wprowadziła jej do ewidencji środków trwałych jak i nie czyniła odpisów amortyzacyjnych. Zdaniem strony organ nie wykazał bezpośredniego ani pośredniego związku wszystkich pomieszczeń zlokalizowanych w budynku nr [...] i [...] przy ul. [...] w W., w tym też garaży, z działalnością gospodarczą skarżącego. Nie odniósł się ponadto do faktycznego przedmiotu prowadzonej przez stronę działalności, którym jest "pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana". Strona nie oferuje, w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, wynajmu czy udostępniania osobom trzecim pomieszczeń w nieruchomości, której jest współwłaścicielem. Nawet jednak gdyby strona podejmowała takie czynność, organ winien rozważyć czy miałyby one związek z przedsiębiorstwem strony, czy byłyby wykorzystywane przez stronę jako osobę fizyczną. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszej kolejności przypomnienia wymaga, że zaskarżona decyzja wydana została po ponownym przeprowadzeniu postępowania podatkowego, które miało miejsce w wyniku uchylenia decyzji organu drugiej instancji w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. przez tutejszy Sąd, tj. po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 października 2020 r. sygn. akt I SA/Wr 889/19. W związku z powyższym wskazać należy, iż zgodnie z dyspozycją art. 153 p.p.s.a., ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w tej sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie "sprawa", o której mowa w powyższym przepisie, to sprawa w znaczeniu materialnym, a nie formalnym oraz, że pomimo użycia w art. 153 p.p.s.a. określenia "orzeczenie" chodzi w nim nie o samą sentencję wyroku, lecz także o jego uzasadnienie. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem w pierwszym rzędzie z wykładnią prawa, a ta może mieścić się jedynie w uzasadnieniu wyroku. Ocena prawna, o której stanowi ww. przepis, może dotyczyć zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego. Zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. Związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Natomiast naruszenie przez organy administracyjne przepisu art. 153 p.p.s.a. uzasadnia możliwość powtórnego zaskarżenia aktu lub czynności na tej podstawie i spowoduje uchylenie ich przez sąd administracyjny. Stanowi to gwarancję przestrzegania przez te organy związania orzeczeniem tego sądu (por. J. Tarno, Komentarz do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wydanie 3, Warszawa 2008, str. 376 i nast.). W orzecznictwie podkreśla się również, że działania naruszające tę zasadę muszą być konsekwentnie eliminowane przez uchylanie wadliwych z tego powodu rozstrzygnięć administracyjnych, już chociażby z uwagi na związanie wcześniej przedstawioną oceną prawną także i samego sądu administracyjnego. Bez ścisłego stosowania powołanego przepisu trudno byłoby zapewnić spójność działania systemu władzy państwowej. Jego nieprzestrzeganie w istocie podważałoby bowiem obowiązującą w polskim prawie zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji (por.: wyroki NSA z dnia 21 października 1999 r., sygn. akt IV SA 1681/97 i z dnia 1 września 2010 r., sygn. akt I OSK 920/10, LEX 745376). Jednocześnie zauważyć należy, że ustanie mocy wiążącej wspomnianej oceny, może spowodować zmiana – po wydaniu orzeczenia sądowego – istotnych okoliczności faktycznych oraz wzruszenie orzeczenia zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie (A. Kabat w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wydanie II, Wolters Kluwer, Warszawa 2006, s. 325-326 i B. Adamiak, Glosa do wyroku SN z dnia 25 lutego 1998 r., III RN 130/97, OSP 1999/5/101). Zatem ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy (ale tylko zaistniałych po wydaniu wyroku, a nie w wyniku odmiennej oceny znanych i już ocenionych faktów i dowodów) oraz w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające odstąpienie od oceny prawnej dokonanej przez Sąd w powoływanych wyrokach tutejszego Sądu. W niniejszej sprawie sporna była kwestia opodatkowania gruntów i budynków stanowiących współwłasność sześciu osób (w tym skarżącego, który na mocy porozumienia wszystkich współwłaścicieli zarządza tą nieruchomością) najwyższą stawką podatku od nieruchomości jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za 2018 r. Spór zogniskował się wokół kwestii opodatkowania najwyższą stawką podatku gruntu i budynków, w których nie była przez skarżącego prowadzona działalność gospodarcza. W tym miejscu podkreślenia wymaga, iż w wyroku tutejszego Sądu z dnia 16 października 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 889/19, którym to Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę jest związany o czym była mowa w powyższych rozważaniach, wyrażona została ocena prawna w świetle której Sąd zaaprobował i uznał za legalne stanowisko organów podatkowych odnośnie opodatkowania najwyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów o numerach ewidencyjnych [...] i [...] oraz posadowionych na nich budynków. W tym zakresie jednoznacznie wskazano, iż związek tych nieruchomości z działalnością gospodarczą strony jest czytelny, gdyż znajdujące się w spornych budynkach pomieszczenia są wynajmowane, były wyjmowane wcześniej lub mogą być wynajmowane a przynajmniej brak jest w tym zakresie obiektywnych przeszkód i przeszkód takich nie wskazał skarżący. Dotyczy to również garaży na działkach [...] i [...]. Sąd wskazał, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność́ gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zakwalifikowanie nieruchomości jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej determinuje zastosowanie wyższej stawki podatkowej, określonej w stosunku do budynków lub ich części w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b przywołanej ustawy. Opodatkowanie nieruchomości posiadanych przez przedsiębiorcę wyższą stawką wynika z istoty podatku od nieruchomości jako podatku majątkowego, czyli związanego z posiadaniem majątku, jego przyrostem, sprzedażą lub nieodpłatnym przekazaniem praw majątkowych. Zatem w myśl przywołanego przepisu głównym elementem decydującym o zastosowaniu owej wyższej stawki podatkowej jest fakt posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę. Następnie Sąd wskazał, iż w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r. w sprawie o sygn. akt SK 13/15, Trybunał Konstytucyjny (TK) orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd uznał, że słuszne jest stanowisko organów odnośnie związku z prowadzeniem działalności gospodarczej tych części nieruchomości, które są lub wprost mogłyby być wykorzystywane na prowadzenie działalności przez skarżącego. Powyższe kwestie zatem, aczkolwiek ponownie podnoszone w skardze na decyzję z dnia 14 grudnia 2021 r., zostały już poddane ocenie i rozpoznane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 października 2020 r. Innymi słowy, Sąd rozpoznający skargę w niniejszej sprawie nie może wypowiadać się ponownie co do kwestii, które zostały już przesądzone prawomocnym (niezaskarżonym przez strony) wyrokiem Sądu. Dlatego też, zarzuty podnoszone ponownie w niniejszej sprawie, dotyczące kwestii opodatkowania działek gruntów nr [...] i [...] oraz posadowionych na niech budynków nie mogą być powtórnie rozpoznawane, gdyż byłoby to sprzeczne z art. 153 p.p.s.a. Oznacza to, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak to stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. U podstaw uchylenia przez Sąd decyzji organu drugiej instancji z dnia 9 września 2019 r. legły zaś kwestie związane z brakiem wystarczających ustaleń organów podatkowych dotyczących stanu faktycznego w zakresie tego czy sporny grunt stanowiący działkę nr [...] i posadowiony na nim budynek miały w 2018 r. pośredni związek z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tym zakresie ponownie rozpoznając sprawę organy podatkowe ustaliły, że działka nr [...] zabudowana jest budynkiem niemieszkalnym, który jest nieużywany i nie jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki określonej dla budynków lub ich części pozostałych. Odnośnie zaś drugiej spornej aktualnie kwestii – niewyjaśnienia charakteru mieszkania służbowego znajdującego się w budynku na działce nr [...] – ustalono, iż jest ono wykorzystywane do celów służbowych tj. przy pracach serwisowych i w okresach wymaganych ze względu na przerwy techniczne mediów oraz przez lekarzy i pielęgniarki, których konsultacje przeciągają się do późnych godzin nocnych. Tym samym ma ono charakter komercyjny i nie służy zaspokajaniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych podatników (właścicieli nieruchomości). Stąd też w ocenie Sądu z powyższych ustaleń wynika jednoznacznie, iż w/w mieszkanie ma charakter służbowy i jest wykorzystywane do działalności gospodarczej strony a organ odwoławczy właściwie zinterpretował i zastosował przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Sąd nie stwierdził także, aby w toku postępowania organy podatkowe naruszyły powołane w skardze przepisy postępowania. W szczególności postępowanie prowadzone było z dochowaniem stosownych zasad procesowych, organ zebrał materiał dowodowy niezbędny do załatwienia sprawy i go w całości rozpatrzył, a uzasadnienie decyzji spełnia wymogi określone przepisami prawa. Podsumowując, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. W szczególności, mając na uwadze prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 16 października 2020 r., I SA/Wr 889/19, Sąd stwierdził, że organ podatkowy wykonał w sposób prawidłowy zalecenia Sądu co do dalszego postępowania, zawarte we wskazanym orzeczeniu. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.