II GZ 304/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dorota Dąbek po rozpoznaniu w dniu 9 lipca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej zażalenia "T." Sp. z o.o. w L. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 maja 2024 r. sygn. akt III SA/Po 195/24 w zakresie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi "T." Sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lutego 2024 r. nr 3001-IOA.4246.8.2023.MRa w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wstępnego zgłoszenia postanawia: oddalić zażalenie. I. T. sp. z o.o. w L. (dalej: skarżąca) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 9 lutego 2024 r., nr 3001-IOA.4246.8.2023.MRa, w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach bez zezwolenia. W skardze skarżąca zawarła wniosek o wstrzymanie wykonania w całości zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wniosku podano, że w ocenie skarżącej natychmiastowe wykonanie zaskarżonej decyzji zagrozi utratą płynności finansowej spółki, która spowoduje brak możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, a w konsekwencji doprowadzi do upadłości spółki. Wskazano, że pomimo dużych problemów finansowych skarżąca na bieżąco realizuje wszelkie zobowiązania podatkowe, z tytułu wynagrodzeń czy składek ZUS, nie posiada żadnych zaległości podatkowych, ani zobowiązań. Skarżąca zatrudnia nowych pracowników oraz prowadzi inwestycje w oprogramowanie wspierające działanie firmy, których koszt szacowany jest na kwotę 800.000 zł netto. Z podsumowania rocznego wynika, że przez 12 miesięcy 2022 roku spółka zatrudniała średniomiesięcznie ponad 120 osób na podstawie umów o pracę oraz 30 osób na podstawie umów zlecenia. Skarżąca wskazała, że w związku z zatrudnieniem pracowników odprowadziła składki na ubezpieczenia społeczne do ZUS w wysokości 2.404.184,25 w 2022 r. oraz wpłaciła na poczet podatków: PIT-4 - kwotę 125.175 zł, CIT-8 - kwotę 415.274 zł i VAT - kwotę 3.006.452 zł. Skarżąca podniosła, że podejmuje działania w celu poprawy sytuacji finansowej spółki po kryzysie związanym z epidemią COVID-19 oraz recesji związanej z konfliktem zbrojnym. Pomimo tego nie dysponuje jednak wolnymi środkami, które mogłaby wycofać z działalności z przeznaczeniem na uregulowanie kar znacznej wysokości. Podano, że miesięczne należności publicznoprawne skarżącej to kwota przeszło 500.000 zł. Wskazano jednocześnie, że na sytuację finansową spółki wpływa odpływ wykwalifikowanych pracowników oraz stale rosnące koszty prowadzonej działalności gospodarczej. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu postanowieniem z 8 maja 2024r., sygn. akt III SA/Po 195/24, odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 9 lutego 2024 r. Sąd pierwszej instancji odwołując się do treści art. 61 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. 2023 r., poz. 1634 ze zm., dalej: p.p.s.a.) uznał, że skarżąca nie uprawdopodobniła, że pozostaje w na tyle trudnej sytuacji materialnej, aby zapłata kary pieniężnej w wysokości 200 000 złotych spowodowała wyrządzenie znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Odnosząc się do przedstawionej przez skarżącą argumentacji, Sąd uznał, że subiektywne obawy skarżącej, iż wykonanie zaskarżonej decyzji spowoduje straty finansowe, co w konsekwencji doprowadzi do utraty płynności finansowej spółki nie można uznać za uprawdopodobnienie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji. Odnosząc się do złożonej przez skarżącą obszernej dokumentacji Sąd uznał, że z dokumentów tych wynikają jedynie ponoszone przez skarżącą obciążenia należnościami publicznoprawnymi czy też uiszczanymi na rzecz pracowników, jednakże z dokumentacji tej nie wynika, że zapłata nałożonej przez organ kary pieniężnej może skutkować ziszczeniem się przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Reasumując Sąd stwierdził, że strona skarżąca nie uprawdopodobniła wystąpienia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W szczególności nie uprawdopodobniono, że uszczuplenie majątku spółki o kolejną karę grozi wyrządzeniem znacznej szkody, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego świadczenia lub spowodowaniem trudnych do odwrócenia skutków. III. W zażaleniu na powyższe postanowienie spółka zaskarżyła je w całości, zarzucając naruszenie art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez bezzasadną odmowę jego zastosowania, mimo iż w okolicznościach przedmiotowej sprawy ziściły się przesłanki, by zastosować względem skarżącej dobrodziejstwo wstrzymania wykonalności decyzji, o które wystąpiła w skardze. Nadto, wbrew ocenie sądu pierwszej instancji, spółka wykazała dokumentami swoją aktualną (na datę skargi) sytuację finansową, uzasadniającą wniosek o wstrzymanie wykonalności przedmiotowej decyzji, zatem twierdzenia o braku wymaganego uzasadnienia tego żądania nie mogą zyskać aprobaty. Podnosząc ten zarzut spółka wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez wstrzymanie wykonalności przedmiotowej decyzji, względnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu zażalenia wskazano argumenty przemawiające za jego zasadnością, m.in. podniesiono, że skarżąca przywołała wszystkie informacje potrzebne do tego, aby ocenić, czy grozi jej niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody, szczegółowo została opisana sytuacja skarżącej co do jej sytuacji materialnej. W załączeniu zażalenia spółka przedłożyła kserokopie i wydruki dokumentów w postaci: potwierdzenie uiszczenia składki ZUS 10/2023; potwierdzenie uiszczenia PIT-4 10/23; potwierdzenie uiszczenia VAT-7 10/2023; lista rachunków nr LR1/10/2023 za październik 2023; zbiorcze zestawienie listy płac – wynagrodzenie według daty wypłaty za okres; 10.11.2023-10.11.2023; potwierdzenie uiszczenia składka ZUS 11/23; potwierdzenie uiszczenia PIT-4 11/2023; potwierdzenie uiszczenia VAT-7 11/2023; lista rachunków nr LR 1/11/2023 za listopad 2023; zbiorcze zestawienie listy płac – wynagrodzenie według daty wypłaty za okres 10.12.2023-10.12.2023; potwierdzenie uiszczenia PIT-4 12/2023; potwierdzenie uiszczenia składka ZUS 12/2023; potwierdzenie uiszczenia VAT-7 12/2023; lista rachunków nr LR 1/12/2023 za grudzień 2023; zbiorcze zestawienie listy płac – wynagrodzenie według daty wypłaty za okres 10.01.2024-10.01.2024; zestawienie kosztów 2023; bilans – sprawozdanie na dzień 31.12.2023. IV. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie sądu pierwszej instancji odpowiada prawu. Artykuł 61 § 3 p.p.s.a. przewiduje, że po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego prawa złożenia kolejnego wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Rozstrzygając na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a., sąd jest związany zamkniętym katalogiem przesłanek pozytywnych, do których należy: niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody oraz niebezpieczeństwo spowodowania trudnych do odwrócenia skutków (por. Z. Kmieciak, Ochrona tymczasowa w postępowaniu sądowoadministracyjnym, PiP 2003/5, s. 18 i n.). Użycie w art. 61 § 3 zwrotów nieostrych wiąże się z koniecznością konkretyzacji zawartej w nich normy ogólnej. Definiując przesłankę wyrządzenia znacznej szkody NSA wskazywał, że chodzi o taką szkodę (majątkową, a także niemajątkową), która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego świadczenia lub jego wyegzekwowanie, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego (por. postanowienie NSA z 20 grudnia 2004 r., sygn. akt GZ 138/04, LEX nr 281811). Będzie to miało miejsce w takich wypadkach, gdy grozi utrata przedmiotu świadczenia, który wskutek swych właściwości nie może być zastąpiony jakimś innym przedmiotem, a jego wartość nie miałaby znaczenia dla skarżącego, lub gdy zachodzi niebezpieczeństwo poniesienia straty na życiu i zdrowiu. Z kolei trudne do odwrócenia skutki to takie prawne lub faktyczne skutki, które – raz zaistniałe – powodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków (postanowienie NSA z 13 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 182/10, niepubl.). Na wnioskodawcy spoczywa obowiązek wykazania, że w danej sprawie zachodzą te przesłanki uzasadniające wstrzymanie wykonania decyzji. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA w Poznaniu oceniając wniosek skarżącej w świetle przywołanych przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. prawidłowo uznał, że nie zasługuje on na uwzględnienie, bowiem braki wniosku, tak w zakresie zawartej w nim argumentacji, jak i dowodów przedłożonych na jej poparcie, nie dawały podstaw do zastosowania w stosunku do strony instytucji ochrony tymczasowej. Oceny tej nie zmieniają zarzuty i ich uzasadnienie przedstawione we wniesionym w sprawie zażaleniu spółki. Nieusprawiedliwiony jest zarzut zmierzający do wykazania, że WSA błędnie uznał, że skarżąca nie wykazała zaistnienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Warunkiem wydania postanowienia o wstrzymaniu wykonania aktu lub czynności jest wykazanie przez stronę we wniosku okoliczności uzasadniających możliwość wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków i ich konkretyzacja w przedstawionym przez stronę materiale dowodowym (tak B. Dauter [w:] B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Opublikowano: LEX/el. 2019; komentarz do art. 61; także m.in. postanowienie NSA z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I GSK 734/20; LEX nr 3038947 i wskazane tam orzeczenia). W orzecznictwie podkreśla się ponadto, że w interesie strony leży takie sformułowanie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu lub czynności, by powołane w nim okoliczności wskazywały na ziszczenie się w jej przypadku przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. oraz poparcie twierdzeń w tym zakresie stosownymi dokumentami. Nie jest bowiem wystarczające, by okoliczności przemawiające za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji występowały w sprawie – sąd musi mieć o nich wiedzę i możliwość jej zweryfikowania, a dostarczenie odpowiednich informacji i dokumentów w tym zakresie obciąża stronę (np. postanowienie NSA z 22 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 1303/20; LEX nr 3033882). Dla wykazania, że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, nie jest bowiem wystarczające samo twierdzenie strony. Uzasadnienie takiego wniosku powinno odnosić się do konkretnych okoliczności pozwalających wywieść, że wstrzymanie zaskarżonego aktu lub czynności w stosunku do wnioskodawcy jest zasadne. Obowiązek uprawdopodobnienia istnienia przesłanek wstrzymania wykonania aktu lub czynności sprowadza się do przedstawienia konkretnych zdarzeń oraz dokumentacji, które mogłyby uprawdopodobnić, że wykonanie zaskarżonego orzeczenia faktycznie spowoduje znaczną szkodę lub powstanie trudnych do odwrócenia skutków (T. Lewandowski, Glosa do postanowienia NSA z 7 stycznia 2014 r., sygn. akt II FZ 1350/13, LEX nr 1410667; także np. postanowienie NSA z 6 sierpnia 2020 r., sygn. akt I GSK 781/20, LEX nr 3040131). Wobec powyższego stwierdzić należy, że sąd pierwszej instancji prawidłowo przeanalizował przedłożone przez skarżącą dokumenty, wszechstronnie je rozważył i na ich podstawie zajął stanowisko w sprawie, czemu dał wyraz w poprawnym uzasadnieniu słusznie uznając, że skarżąca nie wypełniła ciążącego na niej obowiązku, wynikającego z powołanego art. 61 § 3 p.p.s.a. w zakresie wykazania sytuacji finansowej i majątkowej, która świadczyłaby o wystąpieniu jednej bądź obu przesłanek określonych w tym przepisie, warunkujących jego zastosowanie. Wniosek strony o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora IAS z 9 lutego 2024r., wraz z załączonymi do niego dokumentami źródłowymi, przedstawia sytuację finansową i zdolności płatnicze skarżącej spółki w roku 2022 oraz I - II kwartale 2023r. Strona do zażalenia dołączyła dokumentację obejmującą czwarty kwartał 2023 r. oraz styczeń 2024 r. Jednak, podobnie jak dołączona do skargi dokumentacja, dotyczy ona analizy kosztów, wynagrodzeń, składek ZUS. Brak jest natomiast dokumentów całościowo obrazujących aktualną sytuację finansową o majątkową spółki, wskazującą na jej dochody, pozwalającą na porównanie z kosztami i dokonanie właściwej oceny. To wszystko należało odnieść do osiąganych przychodów z działalności prowadzonej – w szerokim zakresie, zgromadzonych środków trwałych, wartości inwestycji, ewentualnych zaciągniętych kredytów, pożyczek oraz pozostałych zobowiązań przedsiębiorcy. Zdaniem NSA dostarczenie przez spółkę takich dokumentów jest zasadnie oczekiwane ze strony sądu w sytuacji złożenia przez spółkę wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowym. Niewątpliwie dopiero takie informacje pozwoliłyby na ocenę bieżącej sytuacji spółki, z uwzględnieniem lat poprzednich, w zakresie możliwości wywołania wykonaniem zaskarżonej decyzji jednej bądź obu przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a., zwłaszcza że przedstawiona we wniosku argumentacja oraz dokumenty wskazują na dynamikę działalności przedsiębiorstwa skarżącej również w okresie pandemii i pomimo związanych z nią ograniczeń w prowadzeniu działalności. W ocenie NSA wskazana w zażaleniu informacja o stracie oraz podniesione w zażaleniu argumenty o ryzyku zaburzenia płynności finansowej spółki w razie konieczności uiszczenia kary w wysokości 200.000 zł, gdyż "nierealne dla spółki będzie wykonanie w sumie wielomilionowych kar, chyba że kosztem wynagrodzeń pracowniczych lub zobowiązań fiskalnych, których dotychczasowa terminowość staje się obecnie tj. w kolejnych miesiącach poważnie zagrożona z tego powodu" – nie stanowią na obecnym etapie postępowania przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Instytucja wstrzymania wykonania decyzji jest wyjątkiem od zasady wykonalności decyzji ostatecznych, wykładnia przesłanek uzasadniających wstrzymanie nie może zatem być rozszerzająca. Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu zażalenia na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że negatywne rozpoznanie żądania strony w niniejszym postępowaniu nie uniemożliwia złożenia ponownego wniosku o zastosowanie wobec niej instytucji ochrony tymczasowej z uwzględnieniem wypełnienia wymogów stawianych przez art. 61 § 3 p.p.s.a., bowiem w myśl art. 61 § 4 p.p.s.a. postanowienia w sprawie wstrzymania aktu lub czynności, wydane na podstawie § 2 i 3, sąd może zmienić lub uchylić w każdym czasie w razie zmiany okoliczności. W ponownym wniosku strona powinna wykazać, że doszło do zmiany okoliczności sprawy przemawiającej za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji.