I FSK 1894/24

Dnia 28 listopada 2024 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Zbigniew Łoboda po rozpoznaniu w dniu 28 listopada 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej V. [...] sp. z o.o. sp. k. w J. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 sierpnia 2024 r., sygn. akt I SA/Rz 390/24 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi V. [...] sp. z o.o. sp. k. w J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 11 czerwca 2024 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2018 r. do sierpnia 2018 r. postanawia: oddalić skargę kasacyjną. Postanowieniem z dnia 2 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Rz 390/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, po rozpoznaniu sprawy ze skargi V. sp. z o.o. sp. k. w J. (dalej: "skarżąca" lub "spółka") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: dyrektor IAS") z dnia 11 czerwca 2024 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2018 r. do sierpnia 2018 r., działając na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 z późń. zm., dalej – "p.p.s.a.") – odrzucił skargę. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, iż decyzją z dnia 11 czerwca 2024 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia 21 października 2022 r., określającą T. K. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2018 r. Na powyższą decyzję skargę złożyła spółka V. sp. z o.o. sp. k. w J., zarzucając organowi naruszenie poszczególnych przepisów postępowania podatkowego, a także naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a także zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego wg. stawki taryfowej. Skargę podpisał T. K., który wedle informacji odpowiadającej odpisowi pełnemu z Krajowego Rejestru Przedsiębiorców załączonej do skargi, pełni funkcję prezesa zarządu w spółce V. sp. z o.o. w miejscowości J. nr KRS [...], będącej uprawnioną do działania w imieniu skarżącej spółki. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o odrzucenie skargi, względnie jej oddalenie. W ocenie Dyrektora IAS skarżąca spółka komandytowa nie była uprawniania do wniesienia skargi, albowiem nie jest ona adresatem decyzji stanowiącej przedmiot niniejszego postępowania, a więc tym samym nie jest jego stroną. Organ zaznaczył, iż zaskarżona decyzja z dnia 11 czerwca 2024 r. została skierowana do T. K. Natomiast skarga z dnia 9 lipca 2024 r. została podpisana przez T. K., który jak w niej wskazano działał w imieniu spółki, dlatego też w opinii organu jako wniesiona przez nieuprawniony podmiot podlegała odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. Według zapatrywań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, spółka nie posiadała w niniejszej sprawie interesu prawnego do wniesienia skargi. Decyzja z dnia 11 czerwca 2024 r. nie została skierowana do skarżącej spółki, ale do T. K. Skarżąca i wskazana osoba fizyczna stanowią dwa odrębne podmioty, a spółka nie była stroną postępowania przed organami podatkowymi, które zakończyło się wydaniem decyzji. Sąd pierwszej instancji nie odnotował też okoliczności, z których wynikałoby jakiekolwiek następstwo prawne spółki względem ww. osoby, czy też odpowiedzialność za jej zobowiązania. Dodatkowo Sąd zaznaczył, iż okoliczność występowania T. K. w charakterze członka organu skarżącej nie daje podstaw do uznania, że posiadała ona legitymację skargową w sprawie tej osoby. W konsekwencji skarżąca spółka nie posiadała interesu prawnego pozwalającego na złożenie skargi, rozumianego jako istnienie związku między sferą jej indywidualnych praw i obowiązków, a zaskarżoną decyzją. Z powyższych względów na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji, zaskarżonym kasacyjnie postanowieniem z dnia 2 sierpnia 2024 r. odrzucił skargę jako niedopuszczalną. Od powyższego postanowienia spółka wywiodła skargę kasacyjną, zaskarżając je w całości i domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także zasądzenia na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych oraz rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie. Zaskarżonemu postanowieniu, na podstawie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w związku z art. 49 § 1 p.p.s.a. poprzez zaniechanie wezwania do określenia czyim imieniem wnoszona jest skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na decyzję Dyrektora IAS z dnia 11 czerwca 2024 znak: 1801-10V-2.4103.52.2022., tj. czy jest wnoszona imieniem T. K. czy też imieniem V. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w J. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności warto zaznaczyć, że Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia zawartego w skardze kasacyjnej wniosku o rozpoznanie tej skargi na rozprawie. Zgodnie z art. 182 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny może rozpoznać na posiedzeniu niejawnym skargę kasacyjną od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego kończącego postępowanie w sprawie, a do takich właśnie należy postanowienie zaskarżone w sprawie. W tym zakresie Sąd nie jest związany wnioskiem strony (w przeciwieństwie do np. sytuacji z art. 182 § 2 p.p.s.a., gdzie możliwość rozpoznania skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym zależy wprost od zrzeczenia się rozprawy przez stronę wnoszącą taką skargę), a zatem, uwzględniając zasadę szybkiego i sprawnego przeprowadzenia postępowania z art. 7 p.p.s.a. skargę kasacyjną rozpoznano na posiedzeniu niejawnym. Przed zbadaniem zasadności rozpatrywanego środka odwoławczego konieczne jest też przypomnienie, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach (z niezachodzącym w przedmiotowej sprawie wyjątkiem zaistnienia przesłanek nieważności postępowania), nie mając uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy formułowanej na ich poparcie argumentacji. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 i art. 176 p.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone czy ocenione. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej, czy też podnoszenie ich w sposób wybiórczy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny. Nadto, chcąc podnieść zarzuty uchybienia przepisom proceduralnym strona powinna uwzględnić przy konstruowaniu takich zarzutów, że w świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podstawa kasacyjna obejmująca zarzut naruszenia przepisów postępowania może być skuteczna (tj. prowadzić do uwzględnienia skargi kasacyjnej) jedynie w przypadku, gdy zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wykazanie, że taki potencjalny istotny wpływ na rozstrzygnięcie zachodzi, należy również do strony, gdyż także w tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny nie ma uprawnień do zastępowania jej w prawidłowym formułowaniu podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należało skonstatować, iż spółka nie podważyła skutecznie stanowiska Sądu pierwszej instancji odnośnie braku legitymacji do wniesienia w niniejszej sprawie skargi na decyzję Dyrektora IAS . Skarżąca uchybienia przepisom postępowania upatruje w niezastosowaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny trybu wezwania do uzupełnienia braków formalnych skargi w postaci określenia czyim imieniem wnoszona była skarga i w konsekwencji jej odrzuceniu z uwagi na ustalenie, iż skarżąca spółka nie posiadała legitymacji do jej wniesienia. Stanowisko to uzasadnia faktem, iż wskazane pismo procesowe nie było wniesione przez profesjonalnego pełnomocnika, dlatego też obowiązkiem Sądu było wystosowanie wezwania do uzupełnienia braków we wskazanym przez skarżącą zakresie. W myśl art. 50 p.p.s.a., uprawnionym do wniesienia skargi jest każdy, kto ma w tym interes prawny, prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich, Rzecznik Praw Dziecka oraz organizacja społeczna w zakresie jej statutowej działalności, w sprawach dotyczących interesów prawnych innych osób, jeżeli brała udział w postępowaniu administracyjnym (§ 1). Uprawnionym do wniesienia skargi jest również inny podmiot, któremu ustawy przyznają prawo do wniesienia skargi (§ 2). Pojęcie "interesu prawnego", o którym mowa w art. 50 § 1 p.p.s.a. ma charakter obiektywny i jego źródła każdorazowo należy upatrywać w przepisach prawa materialnego, ale niekiedy również procesowego, czy też nawet ustrojowego. Interesu prawnego należy upatrywać w jego związku z konkretną normą prawną. Istnieje on wtedy, kiedy można wskazać przepis prawa, z którego jest możliwość wywiedzenia dla danego podmiotu określonych praw lub obowiązków.(zob. wyrok NSA z dnia 10 grudnia 2019 r. I FSK 1698/19). Zgodnie z art. 58 pkt 6 p.p.s.a. sąd odrzuca skargę, jeżeli z innych przyczyn jej wniesienie jest niedopuszczalne. Do "innych przyczyn" niedopuszczalności należy m.in. wniesienie skargi przez nieuprawniony podmiot, tzn. taki, który nie posiada legitymacji procesowej. Dotyczy to podmiotu, co do którego nie zachodzi potrzeba zbadania, czy posiada interes prawny we wniesieniu skargi, ponieważ i tak w świetle obowiązujących przepisów nie jest legitymowany do jej wniesienia. Adresatem decyzji wydanej w przedmiotowej sprawie była osoba fizyczna - T. K. i to on posiadał legitymację do wniesienia skargi jako strona postępowania. Ustalenia tego w żaden sposób skarżąca nawet nie próbowała podważyć podniesionymi zarzutami, twierdząc, iż skarga w jej imieniu została wniesiona omyłkowo. W konsekwencji, zdaniem Naczelnego Sądu administracyjnego, za prawidłowe należało uznać ustalenia Sądu pierwszej instancji, iż spółka i wskazana osoba fizyczna stanowią dwa odrębne podmioty, spółka nie była stroną postępowania przed organami podatkowymi zakończonego wydaniem decyzji, jak również, że brak było okoliczności, z których wynikałoby jakiekolwiek następstwo prawne spółki względem ww. osoby, czy też odpowiedzialność za jej zobowiązania, a w konsekwencji obligowało to Sąd meriti do jej odrzucenia na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. Następnie należało zwrócić uwagę na kwestię zasadności zastosowania trybu wezwania do uzupełnienia braków formalnych skargi w trybie art. 49 § 1 p.p.s.a. Zgodnie ze wskazanym artykułem jeżeli pismo strony nie może otrzymać prawidłowego biegu wskutek niezachowania warunków formalnych, przewodniczący wzywa stronę o jego uzupełnienie lub poprawienie w terminie siedmiu dni pod rygorem pozostawienia pisma bez rozpoznania, chyba że ustawa stanowi inaczej – chociażby art. 58 § 1 pkt 3 p.p.s.a. – sąd odrzuca skargę gdy nie uzupełniono w wyznaczonym terminie jej braków formalnych. Należy mieć przy tym na względzie, że wezwanie strony skarżącej do uzupełnienia braków formalnych skargi jest o tyle konieczne o ile ma służyć nadaniu sprawie właściwego biegu (art. 49 § 1 p.p.s.a.). W każdej sprawie, zatem wymagane jest ustalenie czy istniejące braki formalne skargi są istotnymi. W przedmiotowej sprawie natomiast niezasadnym było nawet rozważanie istotności wskazanego przez skarżącą braku formalnego. Zastosowanie wezwania do uzupełnienia braku formalnego skargi przybrałoby tu charakter niedopuszczalny, albowiem zgodnie ze wskazanym wyżej przepisem, wezwanie takie może być skierowane jedynie do strony postępowania, podczas gdy w przedmiotowej sprawie występował podmiot nieposiadający takiego przymiotu. Jako, że skarżąca spółka nie podważyła skutecznie ustaleń faktycznych zaaprobowanych w zaskarżonym postanowieniu, przeto ustaleniami tymi Naczelny Sąd Administracyjny jest związany, a wynika z nich, że skarga złożona została przez podmiot nieposiadający legitymacji do jej złożenia, a zatem nie doszło do naruszenia art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w związku z art. 49 § 1 p.p.s.a. Biorąc pod uwagę, że wniesiona przez skarżącą skarga kasacyjna nie zawierała usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. w zw. z art. 182 § 1 i 3 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji postanowienia. Wniosek strony o zasądzenie kosztów postępowania nie mógł być rozpatrzony, gdyż przedmiotowe rozstrzygnięcie nie znajduje się w katalogu orzeczeń wymienionych w art. 209 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w każdym orzeczeniu uwzględniającym skargę (art. 200 p.p.s.a.) oraz w orzeczeniu, o którym mowa w art. 201, art. 203 i art. 204 p.p.s.a. Żaden z tych przepisów nie znajduje zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie WSA kończące postępowanie w sprawie (por. uchwała NSA z 4 lutego 2008 r., I OPS 4/07).