I SA/Rz 628/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jacek Boratyn, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2021 r. sprawy ze skargi "A." Sp. z o.o. z siedzibą w M. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej "A." Sp. z o.o. z siedzibą w M. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi .... spółki z o.o. w ....(dalej: wnioskodawca/skarżąca) jest interpretacja indywidulana przepisów prawa podatkowego z dnia [...] czerwca 2021r., nr [...], dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w kalkulacji limitu wynikającego z art. 15c ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019r., poz. 865 ze zm. – dalej: u.p.d.o.p.), oraz kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowanej w art. 15c ust. 3 u.p.d.o.p., należy uwzględnić koszty finansowania dłużnego stanowiące koszty działalności wolnej od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., oraz część kosztów finansowania dłużnego wspólnych dla działalności opodatkowanej i działalności wolnej od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. (kosztów działalności strefowej i działalności poza strefowej), która przypada na działalność wolną od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. W interpretacji tej Dyrektor .... (dalej: Dyrektor KIS) uznał stanowisko wnioskodawcy afirmujące odpowiedź pozytywną za nieprawidłowe. We wniosku o wydanie interpretacji wskazano, że wnioskodawca jest spółką posiadającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (polski rezydent podatkowy). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży wyrobów. Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wnioskodawca spełnił wszystkie warunki określone w ww. zezwoleniu i w związku z tym ma prawo do stosowania zwolnienia z podatku od osób prawnych dochodów z działalności określonej w tym zezwoleniu. Do daty powstania prawa spółki do stosowania zwolnienia strefowego oraz w zakresie działalności innej niż działalność strefowa działalność wnioskodawcy była, jest i będzie opodatkowana podatkiem dochodowym. W ramach prowadzonej działalności spółka ponosi koszty finansowania dłużnego wynikające z umów kredytowych i wyemitowanych obligacji, które finansują działalność spółki. W tych okolicznościach zadano pytanie: Czy w kalkulacji limitu wynikającego z art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p., oraz kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowanej w art. 15c ust. 3 u.p.d.o.p., należy uwzględnić koszty finansowania dłużnego stanowiące koszty działalności wolnej od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., oraz część kosztów finansowania dłużnego wspólnych dla działalności opodatkowanej i działalności wolnej od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. (kosztów działalności strefowej i działalności poza strefowej), która przypada na działalność wolną od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.? Zdaniem wnioskodawcy na potrzeby kalkulacji limitu o którym mowa w art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p.: przychodów i kosztów, o których mowa w art. 15c ust. 1 tej ustawy, a więc przychodów i kosztów, które uwzględnia się przy kalkulacji limitu (tj. 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej) oraz przychodów i kosztów, o których mowa w art. 15c ust. 3 u.p.d.o.p., a więc przychodów i kosztów, które uwzględnia się przy kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego (tj. kwota, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym) nie uwzględnia się, jeśli te przychody (i koszty) są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, chociażby na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Wobec tego, do kosztów finansowania dłużnego dotyczących działalności strefowej nie ma zastosowania art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p., a zatem koszty te nie podlegają limitowaniu na podstawie art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p.. W ocenie wnioskodawcy poprzez bezpośrednie powiązanie art. 15c ust. 1 i 3 z art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. należy rozumieć, że zarówno limit, o którym mowa w art. 15c ust. 1 tej ustawy, jak i nadwyżka kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowana w art. 15c ust. 3 powinny być skalkulowane bez uwzględnienia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów spółki uzyskanych z działalności wolnej od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Na poparcie swego stanowiska wnioskodawca przytoczył poglądy prawne wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 października 2020r., sygn. akt II FSK 2568/19 oraz wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych ( I SA/Gd 439/19, I SA/Wr 356/19). W interpretacji z dnia [...] czerwca 2021r., nr [...], Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ interpretacyjny stanął na stanowisku, że z przepisów u.p.d.o.p. nie wynika, że koszty wymienione w art. 15c tej ustawy nie podlegają ograniczeniom w przypadku podmiotów prowadzących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych. Wskazał, że podatnicy ci ustalają przychody i koszty uzyskania przychodów na takich samych zasadach jak inne podmioty, a dopiero uzyskany przez nich dochód, jeśli zostaną spełnione określone warunki, może podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Aby dochód ten wyliczyć, konieczne jest ustalenie kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 15c u.p.d.o.p. Tym samym, koszty zwolnionej z opodatkowania działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE podlegają ograniczeniom w zaliczaniu ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15c u.p.d.o.p. Organ podkreślił, że ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów kosztów wskazanych w art. 15c u.p.d.o.p., w przypadku podmiotów prowadzących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych pozostaje w zgodzie z art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p., do którego odsyła art. 15c ust. 4 u.p.d.o.p. Na powyższą interpretację Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzucono: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego polegającego na niewłaściwej wykładni art. 15c ust. 4 w związku z art. 15c ust. 1 oraz art. 7 ust. 3 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. przez jego błędną wykładnię, prowadzącą do wniosku, iż limit, o którym mowa w art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p., należy wyliczyć uwzględniając przychody oraz koszty uzyskania przychodów spółki z działalności wolnej od podatku dochodowego, a ograniczenie wynikające z art. 15c u.p.d.o.p., ma zastosowanie także do kosztów uzyskania przychodów, które są obliczane dla dochodu wolnego od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów stanowi, że ograniczenia wynikające z art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p., nie mają zastosowania do kosztów ujętych w wyniku z działalności podlegającej zwolnieniu; 2. naruszenie art. 121 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2020r., poz. 1325 dalej: O.p.) poprzez brak odniesienia się do przedstawionej przez Spółki argumentacji w zakresie odpowiedniego stosowania przepisu art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p., na potrzeby art. 15c ust. 1 i 3 u.p.d.o.p., oraz poprzez brak odniesienia się do przedstawionych przez spółkę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wojewódzkich sądów administracyjnych. W uzasadnieniu skargi skarżąca wywodziła jak we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Podkreśliła, że organ nie wyjaśnił jak należy rozumieć odesłanie zawarte w art. 15c ust. 4 u.p.d.o.p., w myśl którego do przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1, przepis art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. stosuje się odpowiednio, w zasadzie pomijając ten przepis w rozważaniach. Jednoznacznie podważa to stanowisko to organu, że ustawodawca nie wyłączył podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w specjalnych strefach ekonomicznych ze stosowania ograniczeń wynikających z ww. art. 15c u.p.d.o.p. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor KIS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2019r. poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej, w szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie. Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie spór interpretacyjny dotyczył kwestii rozliczenia w rachunku podatkowym kosztów finansowania dłużnego dotyczących działalności prowadzonej przez skarżącą w specjalnej strefie ekonomicznej, to jest czy ma do nich zastosowanie limit kwotowy określony w art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. oraz nadwyżki zdefiniowanej w art. 15c ust. 3 u.p.d.o.p.– tak jak twierdzi organ interpretacyjny, czy też nie ma zastosowania – z uwagi na odpowiednie zastosowanie art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. do którego odsyła art. 15c ust. 4 tej ustawy – jak twierdzi skarżąca. Organ interpretacyjny uzasadniając swe stanowisko, argumentował, że z art. 15c ust. 4 u.p.d.o.p. nie wynika, że koszty wymienione w art. 15c tej ustawy nie podlegają ograniczeniom w przypadku podmiotów prowadzących działalność w specjalnej strefie ekonomicznej, gdyż podmioty te ustalają przychody i koszty uzyskania przychodów na takich samych zasadach jak inne podmioty. Ustalenie dochodów przez te podmioty wymaga zatem ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy uwzględnieniu ograniczeń wynikających z art. 15 u.p.d.o.p. W ocenie organu ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów kosztów wskazanych art. 15c u.p.d.o.p. jest zgodne z art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. Skarżąca kwestionując stanowisko organu powołała się na odesłanie w art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. do odpowiedniego stosowania art. 7 ust. 3 tej ustawy, co według niej należy odczytywać, jako brak uwzględnienia - przy wyliczaniu limitu o którym mowa w art.15c ust. 1 u.p.d.o.p. oraz nadwyżki ponad ten limit określonej w art.15c ust.3 - przychodów i kosztów ze źródeł przychodów, z których dochód nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych lub jest wolny od podatku, czyli także dochód osiągnięty z działalności strefowej. W przekonaniu Sądu prawidłowe jest stanowisko skarżącej. Zgodnie z art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Stosownie do art. 15c ust. 3 u.p.d.o.p., przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym. Powołany przepis art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. ustanawia limit kwoty kosztów finansowania dłużnego, jaki może stanowić koszty uzyskania przychodów w danym roku podatkowym. Limit ten odnosi się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego stanowiącej różnicę pomiędzy przychodami i kosztami o charakterze odsetkowym i wynosi 30% kwoty wyliczonej zgodnie z art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. Kwota, o której mowa w tym przepisie bazuje na tzw. wskaźniku EBIDTA, czyli zysku (netto) przed opodatkowaniem, odsetkami i amortyzacją (przy czym polski ustawodawca w przepisach u.p.d.o.p., inaczej niż w przepisach prawa unijnego, nie posługuje się pojęciem "EBIDTA", jako że nie jest on kategorią podatkową lecz finansową). Z kolei w myśl art. 15c ust. 4 u.p.d.o.p. do przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1 i 3, przepis art. 7 ust. 3 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z ostatnim z ww. przepisów przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się: 1) przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku; 2) kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2 (...). Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019r. poz. 482), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Na gruncie art. 15c u.p.d.o.p. Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, które Sąd w niniejszej sprawie w pełni podziela, że wynik wykładni językowej i systemowej powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że odesłanie w art. 15c ust. 4 u.p.d.o.p. do odpowiedniego stosowania art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. oznacza, że ograniczenia w zaliczeniu do kosztów podatkowych kosztów finansowania dłużnego należy odnieść wyłącznie do dochodu podlegającego opodatkowaniu. Wskazał, że pominięcie powyższego wyłączenia prowadziłoby bowiem do sytuacji, w której dyspozycja art. 15c u.p.d.o.p. częściowo byłaby bezcelowa. Skoro zatem racjonalny ustawodawca w art. 15c ust. 4 u.p.d.o.p. nakazał odpowiednie stosowanie art. 7 ust. 3 tej ustawy, to należy przyjąć, że uczynił to w konkretnym celu (wyroki NSA: z dnia 28 października 2020r. sygn. akt II FSK 2568/19, z dnia 12 maja 2021r., sygn. akt II FSK 360/20). Przy wykładni i stosowaniu art. 15c u.p.o.p. należy zatem stosować zasadę wyrażoną w art. 7 ust. 3 tej ustawy, że nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów, z których dochód nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo wolny jest od podatku. W związku z powyższym należy uznać, że obowiązek wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów wymienionych w art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. nie powinien mieć zastosowania w odniesieniu do kosztów działalności zwolnionej z opodatkowania, w tym do zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Odnosząc się do twierdzeń organu, że przepis art. 15c u.p.d.o.p. ma zastosowanie do wszystkich podatników ponoszących wymienione w tych przepisach koszty (wobec braku wyłączenia zastosowania do podatników prowadzących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych), należy zauważyć, że ustawodawca w sposób jednoznaczny ograniczył zakres ich stosowania, nakazując przy wykładni i stosowaniu tego przepisu uwzględniać odstępstwa od tej zasady wyrażone w art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p.. Nie wytłumaczył przy tym organ dlaczego owo wyłączenie nie będzie miało zastosowania akurat do podmiotów prowadzących działalność w SSE na podstawie zezwolenia, traktując je w sposób szczególny, skoro ustawa podatkowa przewiduje szereg zwolnień przedmiotowych (art. 17 ust 1 u.p.d.o.p.). Przepis art. 7 ust 3 u.p.d.o.p. odnosi się ogólnie do przychodów wolnych od podatku i odpowiadających im kosztów ich uzyskania, nie różnicując (lege non distinguente) jakichkolwiek kategorii owego wyłączenia. Za prawidłowością stanowiska prezentowanego przez skarżącą przemawia zatem wykładnia językowa (literalna) omawianych przepisów, której w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego należy przyznać pierwszeństwo, w tym wypadku, z mocą zasady clara non sunt interpretanada. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się również, że wskazówkę w interpretacji przepisu art. 15c u.p.d.o.p. mogą stanowić przepisy art. 4 ust. 1 i 2 dyrektywy Rady (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz.U. UE L 193/1 z 2016r. - dalej: dyrektywa ATAD) oraz pkt 6 Preambuły do dyrektywy. Przepis art. 15c u.p.d.o.p. został wprowadzony w związku z implementacją tej dyrektywy. W takiej sytuacji należy dokonać takiej interpretacji tego przepisu, aby zapewnić jego zgodność z postanowieniami prawa wspólnotowego i pkt 6 Preambuły do tej dyrektywy. Mechanizm wynikający z art. 4 ust. 1 tej dyrektywy, został wykorzystany przez ustawodawcę w odniesieniu do ograniczenia w zaliczeniu do kosztów podatkowych kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c u.p.d.o.p. Brzmienie dyrektywy, zgodnie z którą "dochodu zwolnionego z podatku nie uwzględnia się w EBITDA podatnika", potwierdza prawidłowość stanowiska, że koszty zwolnione z opodatkowania nie podlegają omawianym ograniczeniom z art. 15c u.p.d.o.p. Wynika to również z pkt 6 Preambuły do dyrektywy w myśl którego, przychody zwolnione z podatku nie powinny być kompensowane kosztami finansowania zewnętrznego podlegającymi odliczeniu. Wynika to z faktu, że przy określaniu maksymalnej wysokości odsetek, które mogą być odliczone, należy uwzględniać wyłącznie dochód podlegający opodatkowaniu. W art.15c u.p.d.o.p. zawarto analogiczny mechanizm w odniesieniu do ograniczenia w zaliczeniu do kosztów podatkowych kosztów finansowania dłużnego (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 21 listopada 2019r., sygn. akt I SA/Sz 618/19). Z powyższych przyczyn Sąd uznał za zasadny podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego polegającego na błędnej wykładni art. 15c ust. 4 w związku z art. 15c ust. 1 oraz art. 7 ust. 3 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. W ocenie Sądu słusznie skarżąca zarzuciła także naruszenie wyrażonej w art. 121 O.p. zasady zaufania do organów podatkowych poprzez brak odniesienia się przez organ w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji do jej argumentacji w zakresie odpowiedniego zastosowania art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. Przyznać trzeba rację skarżącej, że Dyrektor KIS nie wyjaśnił jak należy rozumieć zawarte w art. 15c ust. 4 u.p.d.o.p. odesłanie, w myśl którego do przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1, przepis stosuje się odpowiednio, jedynie stwierdzając nieco arbitralnie, że ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów kosztów wskazanych w tym przepisie w przypadku podmiotów prowadzących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych pozostaje w zgodzie z art. 7 ust. 3, do którego odsyła art. 15c ust. 4 u.p.d.o.p., a co za tym idzie, że koszty zwolnionej z opodatkowania działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefie ekonomicznej podlegają ograniczeniom w zaliczaniu ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15c u.p.d.o.p. Wykładnia tego przepisu miała przecież kardynalne znaczenie dla rozstrzygnięcia zaistniałego w niniejszej sprawie sporu interpretacyjnego, a organ interpretacyjny nie zawarł wyczerpującego uzasadnienia przyjętego przez siebie stanowiska, do czego zobowiązywał go art. 14c § 1 i 2 O.p. Uznając zatem za zasadne podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego Sąd, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację w całości. W ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględnieni wskazania Sądu wyrażone w treści niniejszego uzasadnienia. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018r., poz. 265). Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania w wysokości 697 zł składały się: wpis sądowy w kwocie 200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 480 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.