II GSK 180/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia NSA Wojciech Maciejko (spr.) po rozpoznaniu w dniu 26 sierpnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 września 2024 r. sygn. akt VI SA/Wa 908/24 w sprawie ze skargi A. Spółki komandytowej w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 8 stycznia 2024 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. oddala skargę, 3. zasądza od A. Spółki komandytowej w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 1350 (tysiąc trzysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 19 września 2024 r., sygn. akt VI SA/Wa 908/24 uwzględnił złożoną przez A. Sp.k. z siedzibą w W. skargę uchylając decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (zwanego dalej DIAS) z dnia 8 stycznia 2024 r., nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z dnia 29 marca 2021 r., nr [...] nakładającą na skarżącą karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym dotyczących numeru dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi (olejowi opałowemu) w zgłoszeniu przewozu SENT [...], a także zasądzając od DIAS na rzecz skarżącej kwotę 400 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. W wyroku tym, z powołaniem się na art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935, zwanej dalej p.p.s.a.), Sąd I instancji ocenił, iż decyzja organu odwoławczego nakładająca karę na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h oraz art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 104,zwanej dalej u.s.m.) została wydana z naruszeniem przepisu prawa materialnego w postaci art. 24 ust. 3 u.s.m. O ile nie ulegało kwestii, że skarżąca dopuściła się naruszenia polegającego na zgłoszeniu niezgodnych ze stanem faktycznym danych dokumentu przewozowego towarzyszącego towarowi ze zgłoszenia SENT [...], bowiem wskazała numer [...], podczas gdy dokument przewozowy miał numer [...] i spełniła warunki nałożenia kary pieniężnej określone w art. 24 ust.1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h u.s.m., to jednak w błędny sposób dokonano wykładni art. 24 ust. 3 u.s.m., który normuje podstawy odstąpienia od nałożonej kary. Jedną z przyczyn odstąpienia od nałożenia kary jest wystąpienie przypadku uzasadnionego interesem publicznym. W ocenie Sądu I instancji, organy powinny zastosować ten przepis właśnie w takim zakresie. Interes publiczny powinien być rozumiany przy tym szeroko i obejmować nie tylko przestrzeganie prawa przez realizację nałożonych obowiązków ale i uwzględniać proporcjonalność kary, relację między wysokością kary a dochodem przewoźnika, poziom zagrożenia interesów Skarbu Państwa, to czy czyn wypełnia znamiona przestępstwa, prewencyjny i dyscyplinujący na przyszłość charakter kary, okoliczności w jakich doszło do naruszenia, w tym czy działalność była prowadzona zgodnie z prawem i czy doszło do uchybienia obowiązkowi uiszczenia daniny publicznej. Jak wynika z celów u.s.m., ma ona służyć ochronie legalnego handlu towarami uznanymi za wrażliwe (paliwami płynnymi, alkoholem skażonym oraz suszem tytoniowym) i ułatwiać walkę z szarą strefą, a także ograniczać poziom uszczupleń wpływów kluczowych dla państwa podatków (od towarów i usług oraz akcyzowego). Kary za niedopełnianie obowiązków zgłoszenia w trybie u.s.m. nie mają charakteru fiskalnego; mają wymierzać represje w stosunku do podmiotów nieuczciwych i pełnić rolę prewencyjną. Oceniając podstawę do zastosowania art. 24 ust. 3 u.s.n. w zakresie odnoszącym się do przypadku uzasadnionego interesem publicznym, organy powinny zatem mieć na względzie to czy: podmiot prowadził działalność zgodną z prawem, czy naruszenie doprowadziło do narażenia interesu fiskalnego państwa w tym uchybienia obowiązkowi płacenia podatków, czy naruszenie miało charakter incydentalny, nie nosiło znamion działania celowego i czy nie jest przejawem lekceważącego stosunku do obowiązków ustawowych. W interesie publicznym nie leży nakładanie kary na legalnie działający podmiot tylko z tego powodu, że dopuścił się nieistotnego uchybienia formalnego. W badanej sprawie, organ rozpatrujący odwołanie dokonał zawężającej interpretacji interesu publicznego z art. 24 ust. 3 u.s.m. nie uwzględniając wspomnianych aspektów tego pojęcia. Pominął, że nie kwestionuje legalności pochodzenia towaru w postaci oleju opałowego oraz że towar objęty zgłoszeniem, zgodnie z fakturą VAT nr [...] z dnia 20 lipca 2020 r., został sprzedany w drodze prawidłowej transakcji, zaś podatek od towarów i usług, zgodnie z deklaracją skarżącej za lipiec 2020 r. – został zapłacony. Organ pominął też, że w pięciu innych sprawach w przedmiocie podobnej kary, w stosunku do tej samej skarżącej w decyzjach przyjął, że za taki sam błąd w zgłoszeniach (wskazanie niewłaściwego numeru dokumentu przewozowego) uzasadniał odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Od wyroku tego skargę kasacyjną wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie. W skardze kasacyjnej zarzucił Sądowi I instancji naruszenie: 1) przepisów postępowania, w postaci: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 i art. 134 § 1 oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383, zwanej dalej o.p.) i art. 24 ust. 3 u.s.m. poprzez uchylenie decyzji DIAS wskutek niezasadnego uznania przez Sąd I instancji, że nie organ nie dokonał w sprawie wystarczających ustaleń i oceny okoliczności mających znaczenie z punktu widzenia przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w postaci interesu publicznego, w tym że nie uwzględnił celów wprowadzenia regulacji u.s.m. oraz jej nowelizacji, zasady proporcjonalności przy nakładaniu na przewoźnika dotkliwej kary pieniężnej tylko z tej przyczyny, że ten dopuścił się uchybień formalnych, gdy naruszenia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości uszczuplenia dochodów budżetowych, co było wynikiem błędnej wykładni art. 24 ust. 3 u.s.m., a także 2) przepisu prawa materialnego w postaci art. 24 ust. 3 u.s.m. poprzez jego błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie na skutek niezasadnego uznania przez Sąd I instancji, że organ dokonał zawężającej wykładni pojęcia interesu publicznego, stanowiącej podstawę odstąpienia od nałożenia kary, podczas gdy organ prawidłowo wyłożył ten przepis, wszechstronnie uwzględniając elementy tego pojęcia i w konsekwencji właściwie go stosując. W motywach skargi kasacyjnej DIAS podniósł, że skarżąca dopuściła się aż sześciu takich samych naruszeń i skoro w pięciu przypadkach odstąpiono od nałożenia kary, to w tym jednym kara będzie rzeczywiście działała dyscyplinująco i nie będzie nadmierna. Skarżąca końcowo uiści 10 000 zł zamiast 60 000 zł. Profesjonalnie działający przedsiębiorca nie może ignorować ustawowego nakazu i wprowadzać do systemu numeru dokumentu przewozowego nie odpowiadającego faktom, skoro w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h u.s.m. wprost taki obowiązek na niego nałożono. Nie było to uchybienie formalne, ani odosobnione, skoro aż 6-krotnie się go dopuszczono. Uwzględniono kompletnie udokumentowaną kondycję finansową spółki; nie wykazuje ona zaległości w daninach, spółka płaci należne podatki. Działa w branży towarów wrażliwych i obowiązują ją podczas przewozów monitorowanych, jako profesjonalistę, zaostrzone rygory prowadzenia aktywności gospodarczej, w tym wymóg znajomości prawa i realizacja wynikających z niego obowiązków oraz dochowanie staranności przy podejmowanych czynnościach mających znaczenie prawne. Skarżąca winna tak organizować pracę i nadzorować podwładnych, aby do naruszeń nie dochodziło. Kara pieniężna jest zwykłym obciążeniem podmiotu za niewykonywanie obowiązków ustawowych. DIAS wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji, a nadto o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną A. Sp.k.z siedzibą w W. wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Podniosła przy tym, że błąd w zgłoszeniu w zakresie numeru dokumentu przewozowego wynikał z nieumyślnego zamieszczenia niewłaściwych cyfr. Marża spółki, z tytułu przewozu 15 300 l oleju opałowego wynosiła 1500 zł, więc nawet uwzględniając odstąpienia od nałożenia kary w 5. Pozostałych podobnych sprawach, kara w wysokości 10 000 zł jest karą niewspółmierną. Transakcja i dostawa odbywały się legalnie, a uchybienie nie stwarzało żadnego zagrożenia dla Skarbu Państwa. Interes publiczny powinien obejmować działanie organów zgodnie z zaufaniem do nich ze strony obywateli. Wynik sprawy to zaufanie podważa. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935, zwanej dalej p.p.s.a.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W badanej sprawie nie wystąpiły podstawy nieważności postępowania sądowoadministracyjnego wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznawaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te wyznaczają podstawy określone w art. 174 p.p.s.a. Stosownie do tego przepisu, skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, choć nie wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej okazały się trafne. Na wstępie podkreślić wypada, że zarzuty skargi kasacyjnej nie obejmują naruszenia przepisów prawa materialnego, których zastosowanie przez organy obu instancji i Sąd I instancji doprowadziło do stwierdzenia podstaw nałożenia kary pieniężnej za zgłoszenie danych dotyczących numeru dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi, niezgodnych ze stanem faktycznym. Niesporne zatem w sprawie jest to, że prawidłowo przyjęty przez Sąd I instancji stan faktyczny w zakresie dopuszczenia się przez skarżącą deliktu spełniał warunki nałożenia na skarżącą kary pieniężnej z art. 24 ust. 1 pkt 2 u.s.m. (sankcja za zgłoszenie danych niezgodnie ze stanem faktycznym), z tytułu naruszenia obowiązku uzupełnienia danych zgłoszenia, przed rozpoczęciem przewozu towaru, o numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi (art. 5 ust.4 pkt 1lit. h u.s.m.) Spór dotyczy natomiast tego, czy zaszły podstawy do odstąpienia od nałożenia kary, określone w art. 24 ust. 3 u.s.m. Częściowo usprawiedliwiony okazał się zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania, w postaci: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 i art. 134 § 1 oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383, zwanej dalej o.p.) i art. 24 ust. 3 u.s.m. poprzez uchylenie decyzji DIAS wskutek niezasadnego uznania przez Sąd I instancji, że organ nie dokonał w sprawie wystarczających ustaleń i oceny okoliczności mających znaczenie z punktu widzenia przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w postaci interesu publicznego, w tym że nie uwzględnił celów wprowadzenia regulacji u.s.m. oraz jej nowelizacji, zasady proporcjonalności przy nakładaniu na przewoźnika dotkliwej kary pieniężnej tylko z tej przyczyny, że dopuścił się uchybień formalnych, gdy naruszenia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości uszczuplenia dochodów budżetowych, co było wynikiem błędnej wykładni art. 24 ust. 3 u.s.m. Zarzut ten został zresztą, w postaci zarzutu nr 2, ponownie przez DIAS sformułowany w kolejnej partii skargi kasacyjnej, z tym że ta część odnosi się już wyłącznie do błędnej wykładni oraz niewłaściwego zastosowania ar. 24 ust. 3 u.s.m. na skutek przyjęcia przez Sąd I instancji, że organ dokonał zawężającej wykładni pojęcia interesu publicznego, podczas gdy organ prawidłowo wyłożył ten przepis, wszechstronnie uwzględniając elementy tego pojęcia. Stąd obydwa zarzuty mogą być ocenione łącznie. Stosownie do art. 24 ust. 3 u.s.m. w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust.1-1b, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 u.s.m. Poza sporem pozostaje to, że przesłanka odstąpienia od nałożenia kary w postaci ważnego interesu przewoźnika, nie miała wpływu na wynik sprawy. Ani orzekające organy, ani też Sąd I instancji nie dopatrzyły się tej odmiany podstawy do odstąpienia od nałożenia kary, zaś wyłączną przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji prze Sąd I instancji była wadliwa – w przekonaniu Sądu I instancji – ocena przesłanki odstąpienia od nałożenia kary w postaci "przypadku uzasadnionego interesem publicznym". Podstawa prawna wyroku zamykała się wyłącznie więc na art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 24 ust. 3 u.s.m. w części dotyczącej przypadku uzasadnionego interesem publicznym. Tej też partii regulacji dotyczą sformułowane przez DIAS obydwa zarzuty skargi kasacyjnej. Zarzuty te okazały się trafne w zakresie, w jakim kwestionują wynik dokonanej przez Sąd I instancji wykładni art. 24 ust. 3 u.s.m. W przekonaniu Sądu I instancji granice pojęcia "interes publiczny" wymagały "szerokiego rozumienia" i winny obejmować nie tylko przestrzeganie prawa przez realizację nałożonych obowiązków ale i uwzględniać proporcjonalność kary, relację między wysokością kary do dochodu przewoźnika, poziom zagrożenia interesów Skarbu Państwa, to czy czyn wypełnia znamiona przestępstwa, prewencyjny i dyscyplinujący na przyszłość charakter kary, okoliczności w jakich doszło do naruszenia, w tym czy działalność była prowadzona zgodnie z prawem i czy doszło do uchybienia obowiązkowi uiszczenia daniny publicznej. Jak wynika z celów u.s.m. ma ona służyć ochronie legalnego handlu towarami uznanymi za wrażliwe (paliwami płynnymi, alkoholem skażonym oraz suszem tytoniowym) i ułatwiać walkę z szarą strefą, a także ograniczać poziom uszczupleń wpływów kluczowych dla państwa podatków (od towarów i usług oraz akcyzowego). Kary za niedopełnianie obowiązków zgłoszenia w trybie u.s.m. nie mają charakteru fiskalnego; mają wymierzać represje w stosunku do podmiotów nieuczciwych i pełnić rolę prewencyjną. Oceniając podstawę do zastosowania art. 24 ust. 3 u.s.n. w zakresie odnoszącym się do przypadku uzasadnionego interesem publicznym, organy powinny zatem mieć na względzie to czy: podmiot prowadził działalność zgodną z prawem, czy naruszenie doprowadziło do narażenia interesu fiskalnego państwa w tym poprzez uchybienie obowiązkowi płacenia podatków, czy naruszenie miało charakter incydentalny, nie nosiło znamion działania celowego i czy nie jest przejawem lekceważącego stosunku do obowiązków ustawowych. W interesie publicznym nie leży nakładanie kary na legalnie działający podmiot tylko z tego powodu, że dopuścił się nieistotnego uchybienia formalnego. W ocenie Sądu I instancji, organ rozpatrujący odwołanie dokonał zawężającej interpretacji interesu publicznego z art. 24 ust. 3 u.s.m. nie uwzględniając wspomnianych aspektów tego pojęcia. Pominął, że nie kwestionuje legalności pochodzenia towaru w postaci oleju opałowego oraz że towar objęty zgłoszeniem zgodnie z fakturą VAT nr [...] z dnia [...] lipca 2020 r. został sprzedany w drodze prawidłowej transakcji, zaś podatek od towarów i usług, zgodnie z deklaracją za lipiec 2020 r. – został zapłacony. Organ pominął też, że w pięciu innych sprawach w przedmiocie podobnej kary, w stosunku do tej samej skarżącej w decyzjach przyjął, że za taki sam błąd w zgłoszeniach uzasadniał odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Taka, zaprezentowana przez Sąd I instancji wykładnia art. 24 ust. 3 u.s.m. w części obejmującej "przypadek uzasadniony interesem publicznym" jest w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego błędna i naruszenie to odpowiada wymogom naruszenia prawa materialnego z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. w realiach określonych w art. 188 p.p.s.a. Podkreślenia wymaga, że art. 24 ust. 3 u.s.m. wprowadza wyraźną delimitację dwóch samodzielnych podstaw odstąpienia od nałożenia kary: a) ważnego interesu podmiotu (w badanej sprawie przewoźnika) oraz b) interesu publicznego. Sąd I instancji wskazując na okoliczności, jakie winien wziąć pod rozwagę organ celno-skarbowy stosując art. 24 ust. 3 u.s.m. w części odnoszącej się do interesu publicznego (art. 24 ust. 3 ab initio u.s.m.) w nieuprawniony sposób atomizował okoliczności stanowiące desygnaty interesu skarżącego (z art. 24 ust. 3 in media patre u.s.m.), a następnie te okoliczności zsumował z podstawami, które rzeczywiście wpisują się w interes publiczny, ale rozpatrywane samodzielnie, już nie okazały się – w przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego – dostateczne do uwzględnienia skargi na decyzję. Jak wynika z akt sprawy, skarżąca dopuściła się przy okazji wykonywania przewozu poddanego kontroli aż sześciu naruszeń odpowiadającym art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h u.s.m., co spowodowało wszczęcie wobec niej 6. kolejnych postępowań, w których wykazano podstawę nałożenia kary. Zamieszczenie zatem błędnego numeru dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi nie było ani zdarzeniem incydentalnym, ani nie wynikało z odosobnionego błędu, czy omyłki. Stanowiło następstwo błędnego systemowo podejścia przedsiębiorcy do obowiązków ustawowych. Po drugie, Sąd I instancji zobowiązał organ II instancji przy ponownym rozpatrywaniu odwołania do uwzględnienia m.in.: a) proporcjonalności wymierzanej kary do wagi naruszenia, b) relacji między wysokością kary a dochodem przewoźnika, c) okoliczności, w jakich doszło do naruszenia, d) uwzględnienie czy naruszenie nie nosiło znamion działania celowego. Wszystkie te probierze powołania się na interes publiczny w swej istocie odnoszą się nie do interesu Państwa, czy też wspólnoty publicznoprawnej, ale do interesu, tzn. postaw i ocen rzeczywistości społecznej, samej skarżącej. Interes publiczny jest odmianą generalnej klauzuli odsyłającej wymagającą dokonywania wartościowania wyłącznie w obrębie wartości doniosłych dla działalności Państwa, dla związku publicznoprawnego, o walorze ogólnospołecznym, państwowym (por. L. Leszczyński, Klauzule generalne w stosowaniu prawa, Lublin 2023, ss. 64 i 81). Proporcjonalność kary do wagi naruszenia nie mogła podlegać ocenie organu, bowiem przepis prawa w postaci art. 24 zd. końcowe u.s.m. bezwzględnie narzuca za czyn z art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h u.s.m. karę w wymiarze 10 000 zł. Relacja wysokości grożącej kary do dochodu podmiotu wpisuje się nadto w interes strony, a nie w interes publiczny. Również okoliczności, w jakich doszło do naruszenia i stopień "celowości" naruszenia, a więc te, które Sąd I instancji powiązał ze sferą woluntarną i brakiem zawinienia po stronie skarżącej, wykazują związek wyłącznie z właściwościami skarżącej i nie wiążą się z żadną wartością ogólnopaństwową, o walorze dobra publicznego. To zatem, czy błędny numer dokumentu przewozowego stanowił wynik okazjonalnej omyłki podmiotu, który zwykle dochowuje optymalnej staranności w sprawach swojej działalności gospodarczej, nie mogło z założenia być podciągane pod względy dyktowane interesem publicznym. Jak trafnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 sierpnia 2023 r., II GSK 14/21 (CBOSA), nałożenie kary nie godzi w interes publiczny gdy dotyczy działań profesjonalnego podmiotu, na którym ciążą większe obowiązki w zakresie przestrzegania prawa, niż ma to miejsce w sytuacji gdy nie mamy do czynienia z profesjonalną działalnością zarobową. Gdyby wolą ustawodawcy było wartościowanie wymierzenia kary, względnie odstępowanie od jej wymierzenia stosownie do skali naruszenia, pozwoliłby na stosowanie odpowiednich przewidzianych do tego mechanizmów, w tym miarkowania wymiaru kary w trybie art. 189d k.p.a. lub uwzględniania znikomej wagi czynu (podciągniętego tu pod okazjonalną omyłkę) w trybie art. 189f k.p.a. Te zaś rozwiązania w badanej sprawie wyraźnie wyłączono (art. 17 ust. 5 u.s.m. i at. 189a zd. końcowe k.p.a.). Te więc desygnaty okoliczności, które mogły z punktu widzenia aksjologii wynikać z interesu skarżącej nie mogły przemawiać za odstąpieniem od wymierzenia kary na podstawie art. 24 ust. 3 u.s.m. w części odnoszącej się do "przypadku uzasadnionego interesem publicznym", jak przyjął to błędnie Sąd I instancji. Podkreśla się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, że interes publiczny w rozumieniu art. 24 ust. 3 u.s.m., nie może być modyfikowany "okolicznościami występującymi po stronie przewoźnika" (wyrok z dnia 18 kwietnia 2024 r., II GSK 1541/23, Lex nr 3713450). Te natomiast względy, które Sąd I instancji podniósł jako związane z rzeczywistą ochroną interesów Państwa, tzn. wymóg oceny czy: czyn wypełnia znamiona przestępstwa, czy kara zadziała prewencyjnie na przyszłość, czy czyn wiązał się z niezapłaceniem podatku powiązanego z transakcją, której przewóz dotyczył – nie okazały się dostateczne, aby orzec o odstąpieniu od wymierzenia kary. Gdyby penalizacja naruszeń z art. 24 ust. 1 u.s.m. miała znaczenie jurydyczne dla wymierzenia kary, to samo karanie za te czyny odbywałoby się w postępowaniu karnym, a nie administracyjnym. Nie może być traktowane w kategoriach podstawy obejmującej interes publiczny z art. 24 ust. 3 u.s.m. to, że obywatel nie popełnia przestępstwa! Uchylanie skutków wyraźnej zasady wymierzania kary pieniężnej o jasno zakreślonej wysokości (10 000 zł) za naruszenie jednoznacznie skwantyfikowane przez ustawę (art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h u.s.m.) tylko z tego powodu, że podmiot wywiązuje się – jak każdy uczestnik obrotu publicznoprawnego – ze zobowiązań podatkowych, wyraźnie wykracza poza funkcję art. 24 ust. 3 u.s.m., którą jest, jak już to wykazywano wcześniej, uwalnianie od kary jedynie w wypadkach wymagających nadzwyczaj mocnych aksjologicznie podstaw uchylenia skutku przepisu nakazującego karanie. Interes publiczny już dostatecznie często stanowił usprawiedliwienie skarżącej służące do zażegnania skutków licznych naruszeń, jakich na tle u.s.m. dopuściła się przy okazji przewozu poddanego kontroli organu. Zaskarżona decyzja stanowi jedynie jeden z sześciu wyników postępowań w sprawach o naruszenie art. 24 ust. 1 u.s.m., związane z nieprawidłowym wpisem numeru dokumentu przewozowego. Zatem względem skarżącej w sześciu postępowaniach organy wykazały naruszenia podlegające karom wynoszącym łącznie 60 000 zł. Redukcja tego długu względem Skarbu Państwa do 10 000 zł jest wyrazem i tak daleko idącej spolegliwości organów celno-skarbowych podczas ważenia "przypadków uzasadnionych interesem publicznym". Wbrew ocenie skarżącej, nie rodzi odstępstwa do praktyki jednolitego orzekania, ale przeciwnie - wyznacza górne ekstremum pojemności semantycznej interesu publicznego. Jak przyjmuje się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego występowanie wielości naruszeń podlegających ukaraniu w reżimie u.s.m. nie może prowadzić do premiowania z powołaniem się na interes publiczny, podmiotów, które zwielokrotniają takie naruszenia (wyrok z dnia 16 października 2024 r., II GSK 83/24, Lex nr 3820268). Spór w badanej sprawie sprowadzał się wyłącznie do wyników wykładni prawa materialnego w postaci art. 24 ust. 3 u.s.m. i nie były wymagane od organów żadne dodatkowe czynności, zwłaszcza postępowania wyjaśniającego, stąd Naczelny Sąd Administracyjnym prezentując odmienny wynik wykładni względem tego, jaki przedstawił Sąd I instancji, uznał istotę sprawy za dostatecznie wyjaśnioną i orzekł, na podstawie art. 188 p.p.s.a., jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1935).