I SA/Gd 735/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka /spr./, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2024 r. sprawy ze skargi Rady Miejskiej R na uchwałę Regionalnej Izby Obrachunkowej w Gdańsku z dnia 17 lipca 2024 r. nr 089/g125/P/24 w przedmiocie stwierdzenia nieważności uchwały nr III/21/2024 Rady Miejskiej Rumi w sprawie pokrycia części kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi z dochodów własnych niepochodzących z pobranej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oddala skargę. Zaskarżoną do sądu uchwałą z 17.07.2024 r. Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Gdańsku (dalej jako "Kolegium RIO"), działając na podstawie art. 11 ust. 1 pkt 5 i art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1325), art. 91 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 z późn. zm.) - dalej jako "u.s.g."), art. 6r ust. 1aa, ust. 2c, ust. 2da ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2024 r. poz. 399) – dalej jako "u.c.p.g.", art. 42 ust. 2, art. 211 oraz art. 237 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 z późn. zm.) – dalej jako "u.f.p.", po rozpoznaniu uchwały Nr III/21/2024 Rady Miejskiej Rumi (dalej jako "Rada Miejska" lub "Skarżąca") z dnia 13 czerwca 2024 r. w sprawie pokrycia części kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi z dochodów własnych niepochodzących z pobranej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, orzekło o nieważności badanej uchwały. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: W dniu 18 czerwca 2024 r. wpłynęła do Regionalnej Izby Obrachunkowej ww. uchwała Rady Miejskiej z dnia 13 czerwca 2024 r. w sprawie pokrycia części kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi z dochodów własnych niepochodzących z pobranej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W podstawie prawnej badanej uchwały Rada Miejska powołała się na art. 6r ust. 2da u.c.p.g., zgodnie z którym rada gminy może postanowić, w drodze uchwały, o pokryciu części kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi z dochodów własnych niepochodzących z pobranej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w przypadku gdy: 1) środki pozyskane z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi są niewystarczające na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, w tym kosztów, o których mowa w ust. 2-2c, lub 2) celem jest obniżenie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi pobieranych od właścicieli nieruchomości. W uzasadnieniu do uchwały wskazano, że zgodnie z ustawą o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, rada gminy może postanowić o pokryciu części kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi z dochodów własnych niepochodzących z pobranej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Z uwagi na fakt, iż w roku 2024 dochody z pobranej opłaty w Gminie Miejskiej są niewystarczające w stosunku do kosztów systemu, niezbędne jest podjęcie niniejszej uchwały. Oceniając legalność podjęcia przez Radę Miejską uchwały w sprawie pokrycia części kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi z dochodów własnych niepochodzących z pobranej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, Kolegium RIO ustaliło następujący stan faktyczny: Na koniec 2020 r. miasto osiągnęło dochody z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w wysokości 14.794.220,90 zł, zaś wydatki na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi zostały wykonane w kwocie 13.550.175,31 zł, a zatem w wysokości mniejszej od dochodów o 1.244.045,59 zł. Podobnie na koniec 2021 r. miasto osiągnęło nadwyżkę z powyższego tytułu -dochody pochodzące z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi zostały bowiem wykonane w kwocie 16.473.096,22 zł, zaś wydatki na sfinansowanie kosztów systemu gospodarowania odpadami w kwocie 13.544.250,90 zł. Różnica w tym wypadku, stanowiąca dodatni wynik funkcjonowania systemu, wynosi 2.928.845,32 zł. Na koniec 2022 r. miasto osiągnęło natomiast dochody z tytułu opłat w wysokości 17.196.809,57 zł, zaś wydatki na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu zostały wykonane w kwocie 16.312.828,66 zł. Różnica wynosi 883.980,91 zł, stanowiąc w dalszym ciągu nadwyżkę środków pochodzących z opłat nad kosztami systemu. Ujemny wynik pomiędzy dochodami z ww. opłat a wydatkami ze wskazanego tytułu miał dopiero miejsce w roku 2023, w którym dochody zostały wykonane w wysokości 17.781.470,46 zł, zaś wydatki – w wysokości 18.042.586,80 zł. Wskazane dane liczbowe wynikają ze złożonych przez miasto rocznych sprawozdań Rb-27S z wykonania planu dochodów budżetowych oraz Rb-28S z wykonania planu wydatków budżetowych, za okres od początku roku budżetowego do dnia 31 grudnia konkretnego roku. W latach 2020-2022 miasto zgromadziło zatem nadwyżkę dochodów z tytułu omawianej opłaty nad wydatkami z tytułu kosztów systemu w łącznej wysokości 5.056.871,82 zł. Powyższa nadwyżka, zgodnie z art. 6r ust. 2c ww. ustawy, została częściowo zaangażowana w roku 2023, w związku z ujemnym wynikiem systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. Z przepisu tego, zdaniem RIO, wynika zatem nie tylko obowiązek, ale też uprawnienie dla gminy do rozliczenia niewykorzystanych środków z opłaty na pokrycie bieżących kosztów systemu gospodarowania odpadami. W związku z powyższym na koniec 2023 r. (po wykorzystaniu 261.116,34 zł na pokrycie kosztów systemu w 2023 r.) miastu pozostała do wykorzystania kwota 4.795.755,48 zł, przy czym podkreślić należy, że składa się ona z niewykorzystanych w latach 2020-2023 środków pochodzących z opłat za gospodarowanie odpadami. Z uwagi na to, że w badanej uchwale nie wskazano, w jakiej wysokości Rada Miejska postanowiła o pokryciu w 2024 r. kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi (ograniczono się jedynie do sformułowania o pokryciu "części" tych kosztów), Kolegium RIO dokonało analizy uchwały budżetowej miasta na bieżący rok budżetowy 2024 w zakresie dochodów i wydatków zaplanowanych w rozdziale 90002 Gospodarka odpadami komunalnymi, w którym ujmuje się wyłącznie dochody gmin z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i wszystkie wydatki związane z pokrywaniem kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami, o których mowa w art. 6r ww. ustawy. Kolegium RIO ustaliło, że w uchwale nr LXIV/801/2023 z dnia 14 grudnia 2023 r. w sprawie uchwalenia budżetu Miasta na 2024 rok zaplanowano w rozdziale 90002 kwotę dochodów w tej samej wysokości, co kwotę wydatków, tj. w wysokości 18.000.000,00 zł. Następnie uchwałą nr LXVII/844/2024 z dnia 21 marca 2024 r. zmieniającą uchwałę Nr LXIV/801/2023 Rady Miejskiej z dnia 14 grudnia 2023 r. w sprawie uchwalenia budżetu Miasta na 2024 r., wydatki na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi ustalono w wysokości 19.619.942 zł, przy niezmienionej wartości zaplanowanych dochodów z tytułu opłaty (18.000.000 zł). W uzasadnieniu do uchwały wskazano: "W związku z nadwyżką dochodów nad wydatkami z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi związaną ze szczególnymi zasadami wykonywania budżetu określoną w odrębnych ustawach, zwiększa się wydatki w 2024 roku o kwotę 1.619.942 zł, z przeznaczeniem na realizację zadań związanych z gospodarką odpadami." W związku zatem z zaangażowaniem powyższą uchwałą kwoty 1.619.942 zł pochodzącej z opłat z lat ubiegłych, do wykorzystania w roku 2024 pozostało jeszcze 3.175.813,48 zł. Na podstawie uchwały Rady Miejskiej nr III/15/2024 z dnia 13 czerwca 2024 r. zmieniającej uchwałę Nr LXIV/801/2023 Rady Miejskiej z dnia 14 grudnia 2023 r. w sprawie uchwalenia budżetu Miasta na 2024 rok, organ nadzoru ustalił, że Rada dokonała zmian w planowanych wydatkach budżetu przeznaczonych na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi w bieżącym roku budżetowym poprzez ich zwiększenie o 2.375.000,00 zł do kwoty w łącznej wysokości 21.994.942,00 zł, przy czym dochody budżetu z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi pozostały w niezmienionej wysokości i są nadal planowane w kwocie 18.000.000,00 zł. Aktualnie wydatki na pokrycie kosztów systemu przewyższają zatem dochody z tytułu opłaty o 3.994.942,00 zł. Na skutek zwiększenia powyższą uchwałą planu wydatków na sfinansowanie kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami, do rozliczenia omawianych środków pozostaje jeszcze kwota 800.813,48 zł, stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą 4.795.755,48 zł z tytułu niewykorzystanych środków pochodzących z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi (jaka wynikała na koniec 2023 r.) a ww. kwotą 3.994.942 zł (jako bieżącego wyniku systemu). Podsumowując, zdaniem Kolegium RIO, analiza wskazanych wartości budżetowych zaplanowanych na 2024 r. prowadzi do wniosku, że część ujętych w budżecie miasta w rozdziale 90002 planowanych wydatków (3.994.942 zł) jako nieznajdujących pokrycia w planowanych dochodach, winna zostać sfinansowana w całości zgromadzoną w latach ubiegłych (2020-2023) nadwyżką z omawianych tytułów (4.795.755,48 zł). Kolegium RIO ustaliło także, że w uzasadnieniu do uchwały podjętej przez Radę Miejską w 2023 r. zawarto następującą treść: "W związku z nadwyżką dochodów nad wydatkami z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi związaną ze szczególnymi zasadami wykonywania budżetu określoną w odrębnych ustawach, zwiększa się wydatki w 2023 roku o kwotę 1.281.058 zł, z przeznaczeniem na realizację zadań związanych z gospodarką odpadami oraz zwiększa się wydatki majątkowe o kwotę 600.000 zł, z przeznaczeniem na realizację zadania inwestycyjnego pn. "Ekologiczno-edukacyjny plac – Drugie życie przedmiotów, zwiększenie współczynnika recyklingu i segregacji". Pozostała kwota nadwyżki w wysokości 3.175.813,82 zł zostanie wykorzystana w latach następnych." (uchwała nr LII/681/2023 Rady Miejskiej z dnia 30 marca 2023 r. zmieniająca uchwałę Nr XLIX/643/2022 Rady Miejskiej z dnia 15 grudnia 2022 r. w sprawie uchwalenia budżetu Miasta na 2023 rok). Zdaniem Kolegium RIO, miasto zaakceptowało zatem sytuację o wypracowanej w latach ubiegłych nadwyżce w wysokości 3.175.813,82 zł, którą należy wykorzystać w ramach kosztów systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. Z wyjaśnień złożonych przez przedstawicieli miasta wynika, że miasto dokonało rozliczenia, tj. de facto częściowego potrącenia powyższej kwoty (wynikającej z nadwyżek dochodów z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi z lat 2020 i 2021) z ujemnymi wynikami rocznymi funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami osiągniętymi przez miasto w 2018 r. i 2019 r. (w łącznej wysokości 3.175.813,83 zł), co w konsekwencji prowadzi – wedle przyjętego przez miasto stanowiska - do tego, że aktualnie jednostka nie posiada niewykorzystanych środków pochodzących z pobranej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Niewielkie rozbieżności we wskazanych wyżej kwotach pozostałej z lat poprzednich nadwyżki wynikają przede wszystkim z ujmowania przez miasto planowanych wartości budżetowych w pełnych złotych, zaś dane ze złożonych sprawozdań przedstawiają wykonane wartości w większej szczegółowości (także w groszach). Mając na uwadze ustalony stan faktyczny Kolegium RIO uznało, że badana uchwała została podjęta z istotnym naruszeniem przepisów ustawy o utrzymaniu w czystości i porządku w gminach oraz ustawy o finansach publicznych. W pierwszej kolejności, dokonując oceny przedmiotowego zagadnienia Kolegium RIO miało na względzie treść cytowanego na wstępie art. 6r ust. 2da ww. u.c.p.g., który upoważnia radę gminy do podjęcia uchwały o pokryciu części kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi z dochodów własnych niepochodzących z pobranej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w przypadku gdy: 1) środki pozyskane z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi są niewystarczające na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, w tym kosztów, o których mowa w ust. 2-2c, lub 2) celem jest obniżenie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi pobieranych od właścicieli nieruchomości. Na pierwszy plan we wskazanym przepisie wysuwa się, zdaniem Kolegium RIO, następujący wniosek: każda rada gminy może postanowić o pokryciu kosztów systemu gospodarowania odpadami komunalnymi z innych niż ww. opłata, źródeł dochodów, jednakże legalność podjęcia takiej uchwały zależy od spełnienia przynajmniej jednej z przewidzianych w przepisie przesłanek. Jednocześnie omawiany przepis nie może być stosowany w oderwaniu od innych przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w tym w szczególności art. 6 ust. 2c. Zastosowane w cytowanym przepisie sformułowanie, że "gmina wykorzystuje" oznacza to samo, co "przeznacza", "wydatkuje", zaś użyta w nim forma wskazuje na działanie podejmowane w czasie teraźniejszym, a nie przeszłym. Z korelacji art. 6r ust. 2da i ust. 2c ustawy wynika po pierwsze - prawny obowiązek gminy do wydatkowania środków pochodzących z opłat niewykorzystanych w roku lub latach poprzednich na ustawowo określone cele w roku bieżącym lub w kolejnych latach budżetowych ("na przyszłość"), a po drugie - brak podstaw do podejmowania uchwały "o dopłacie" do systemu w przypadku dysponowania takimi niewykorzystanymi środkami, zgromadzonymi w poprzednim okresie. Przenosząc powyższe wnioski na stan faktyczny niniejszej sprawy Kolegium RIO stwierdziło, że skoro miasto w 2024 r. dysponuje niewykorzystanymi środkami pochodzącymi z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, uzyskanymi w poprzednich latach, w łącznej wysokości 4.795.755,48 zł, to winny one zostać w pierwszej kolejności zaangażowane na pokrycie "niedoboru" roku bieżącego w kwocie 3.994.942 zł. W takim wypadku pokrycie tej brakującej części kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi następuje właśnie ze środków pochodzących z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, aczkolwiek zgromadzonych w latach ubiegłych. W konsekwencji, zdaniem Kolegium RIO, uznać należy, że brak jest spełnienia materialnoprawnej przesłanki do podjęcia badanej uchwały, o której mowa w art. 6r ust. 2da ww. ustawy, tj. pokrycia kosztów systemu z innych niż opłata źródeł dochodów. Kolegium RIO wskazuje, że środki wynikające z cytowanego przepisu art. 6 ust. 2c ustawy zaliczane są do tzw. szczególnych zasad wykonywania budżetu, które w ustawie o finansach publicznych traktowane są w sposób odrębny od pozostałych środków budżetowych (np. art. 212 ust. 1 pkt 8, art. 217 ust. 2 pkt 8, art. 237 ust. 1, art. 242 u.f.p.). Środki te nie tylko winny zostać w uchwale budżetowej w sposób konkretny wydzielone, ale przede wszystkim podlegają szczególnemu nadzorowi, celem ich rozliczenia zgodnie z wolą ustawodawcy, tj. w omawianym przypadku na pokrycie bieżących lub przyszłych kosztów systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. Zdaniem RIO, cel ten nie tylko został wyartykułowany w sposób jasny i konkretny w ww. art. 6 ust. 2c u.c.p.g., ale także jednoznacznie wynika z ust. 1aa tego artykułu: Środki z opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie mogą być wykorzystane na cele niezwiązane z pokrywaniem kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. Zdaniem RIO, potwierdzeniem obowiązku szczególnego wyodrębniania i rozliczania się z powyższych środków jest także brzmienie art. 6r ust. 1ab ustawy, z którego wynika nakaz gromadzenia na wyodrębnionym rachunku bankowym środków pochodzących z opłat. W opinii Kolegium RIO, szczególne reguły wykonywania budżetu stanowią odstępstwo od jednej z podstawowych zasad budżetowych, jaką jest zasada jedności materialnej budżetu (niefunduszowania). Została ona wyrażona w art. 42 ust. 2 u.f.p., który wskazuje, że środków publicznych pochodzących z poszczególnych tytułów nie można przeznaczać na sfinansowanie imiennie wymienionych wydatków, chyba że odrębna ustawa stanowi inaczej. W nawiązaniu do powyższego w doktrynie prawa finansowego wyraża się pogląd, że: "(...) relacja dochodów i wydatków objętych szczególnymi zasadami wykonywania budżetu zakłada, że w sytuacji wykonania dochodów w kwocie wyższej niż zrealizowane wydatki nadwyżka powinna pozostać na rachunku budżetu jednostki samorządowej. W przeciwnym wypadku uzasadnione byłoby stwierdzenie, że naruszona została reguła wiążąca dochody z danego źródła z określonym zakresem wydatków (art. u.f.p). Skoro są to środki celowe, które obligatoryjnie wyodrębniane są na oddzielnym rachunku bankowym jednostki, nie jest możliwe, zdaniem RIO, uznanie ich jako służących do rozliczenia z wydatkami poniesionymi w latach ubiegłych, bez naruszenia ww. regulacji prawnych. Z uwagi na kasowy charakter rozliczenia budżetu, nadwyżka danego roku (czyli przychód w roku kolejnym: X + 1) nie jest pomniejszana o ewentualne niedobory z lat ubiegłych. Powiększą ją natomiast nadwyżki z lat ubiegłych – pod warunkiem, że nie zostały zaangażowane (...) w wykonanie budżetu w tych latach i w roku budżetowym (roku X)". Kolegium RIO zauważa, że ustawodawca w sposób konsekwentny posługując się wielokrotnie w art. 6r ustawy teraźniejszą formą użytych czasowników (np. w ust. 2 – "gmina pokrywa koszty", ust. 2c – "gmina wykorzystuje") jednoznacznie określa, że wydatkowanie środków z opłat możliwe jest jedynie na bieżące lub przyszłe koszty, a nie już zrealizowane. Dodatkowo, powyższe wyniki wykładni gramatycznej wzmacniają argumenty merytoryczne przedstawione w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw (druk nr 3495), który był następnie podstawą do uchwalenia ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1579), gdzie wskazano w sposób następujący: "W art. 6r ust. 2c doprecyzowano kwestię zasilania budżetów gmin środkami pochodzącymi z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które nie zostały wykorzystane w poprzednim roku budżetowym. Gmina może wykorzystać te środki na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, w tym kosztów, których mowa w ust. 2a, 2aa i 2b, a także na wyposażenie terenów przeznaczonych do użytku publicznego w pojemniki lub worki przeznaczone do zbierania odpadów komunalnych, ich opróżnianie oraz utrzymywanie w odpowiednim stanie sanitarnym, porządkowych i technicznym". Zdaniem RIO, skoro więc intencją projektodawców było "zasilenie" budżetów gmin, to o takim "zasileniu" można mówić tylko w stosunku do budżetu aktualnego roku budżetowego, względnie do kolejnych lat budżetowych następujących po roku, w którym wystąpiła nadwyżka dochodów z ww. opłaty. Nie jest bowiem możliwe zrealizowanie "zasilania" budżetu w perspektywie lat przeszłych. W konsekwencji powyższego, zdaniem Kolegium RIO, za niedopuszczalne i sprzeczne z gramatyczną wykładnią cytowanych przepisów jest rozliczanie nadwyżki dochodów z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi nad wskazanymi wydatkami, z wydatkami poniesionymi w poprzednich latach budżetowych, kiedy to jednostka samorządu terytorialnego dopłacała do systemu gospodarowania odpadami. W opinii Kolegium RIO, przyjęty przez miasto sposób rozliczania środków pochodzących z opłat ("wstecz") w konsekwencji prowadzi do złamania zasady, o której mowa m.in. w art. 6 ust. 1aa ustawy poprzez przeznaczenie niewykorzystanych dochodów ze wskazanego tytułu z lat: 2020 i 2021 na wydatki niezwiązane z systemem gospodarowania odpadami komunalnymi. Przy czym żaden przepis u.c.p.g. nie ustanawia formalnych podstaw do zastosowania konstrukcji wstecznego rozliczania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, z możliwością wyprowadzania poza ten system zgromadzonych środków z opłat. Nie bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że stawka opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi posiada wymiar miesięczny, a uchwalona przez Radę Miejską w określonej wysokości obowiązuje na czas nieokreślony (do momentu jej zmiany). W tym kontekście rozliczanie systemu (w tym kalkulowanie wysokości stawek) powinno obejmować aktualne, bieżące jego koszty, nie może natomiast prowadzić do stosowania nieprawidłowej praktyki nieograniczonego czasowo "odzyskiwania" dochodów własnych, które wcześniej służyły pokryciu ujemnego salda w systemie gospodarowania odpadami komunalnymi. Kolegium RIO zwraca uwagę na zasadę roczności budżetu wyrażoną w art. 211 u.f.p., zgodnie z którą w budżecie ujmuje się dochody, wydatki, przychody i rozchody wyłącznie na okres jednego roku budżetowego. Rokiem budżetowym zawsze i niezmiennie jest rok kalendarzowy. W konsekwencji, z końcem roku budżetowego (kalendarzowego) budżet ten wygasa, tracąc nieodwracalnie swój byt prawny. Założenie to ma doniosłe znaczenie m.in. w aspekcie niemożliwości ingerowania w strukturę budżetu, który od strony formalno-prawnej już wygasł, bowiem dotyczył innego (wstecznego) roku budżetowego/kalendarzowego. Przypomnienia przy tym jednocześnie wymaga, że wygaśnięcia budżetów poprzednich lat budżetowych (jako aktów formalnoprawnych) nie należy utożsamiać z wygaśnięciem środków pochodzących z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które posiadają status tzw. szczególnych zasad wykonywania budżetu. W ocenie Kolegium RIO, skoro więc budżety poprzednich lat kalendarzowych wygasły, to w konsekwencji nie jest również możliwe angażowanie środków wstecz, np. "zaliczając" nadwyżki dochodów z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi na poczet ujemnych wyników rocznych funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami osiągniętych w latach poprzednich. Zasada roczności budżetu wymusza roczne rozliczanie zaplanowanych w nim dochodów i wydatków, w tym związanych z funkcjonowaniem systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. Brak jest zatem nie tylko podstaw prawnych, ale i formalnego uzasadnienia dla twierdzenia, że system ten cechuje ciągłość, co umożliwia jego wsteczne finansowanie. Kolegium RIO nie podziela również poglądu, jakoby możliwość dopłaty przez gminy do kosztów systemu gospodarowania odpadami komunalnymi z innych niż opłaty dochodów własnych, pojawiła się dopiero z wejściem w życie art. 6r ust. 2da ustawy, tj. z dniem 23 września 2021 r. [na mocy ustawy z dnia 11 sierpnia 2021 r o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, ustawy - prawo ochrony środowiska oraz ustawy o odpadach (Dz.U. z 2021 r. poz. 1648)]. Kolegium RIO wskazał również, że stanowisko o braku zakazu dopłacania do systemu w poprzednio obowiązującym porządku prawnym wyraziło także Ministerstwo Środowiska w odpowiedzi na interpelację poselską z dnia 30 sierpnia 2019 r. Zdaniem Kolegium RIO, zasada samobilansowania się systemu gospodarowania odpadami komunalnymi nie stała na przeszkodzie w pokrywaniu przez gminy z własnych środków części kosztów tego systemu, jeszcze przed wejściem w życie przepisu art. 6r ust. 2da u.c.p.g. Nowelizacja ustawy w tym przypadku miała za zadanie jedynie potwierdzić dotychczasową praktykę gmin. Art. 6 ust. 2c ww. ustawy, obligujący do przeznaczenia niewykorzystanych w poprzednim roku dochodów z opłat na ustawowe cele, w aktualnym brzmieniu obowiązuje niezmiennie od dnia 6 września 2019 r. Zarówno zatem w poprzednio obowiązującym porządku prawnym, jak i obecnie, gminy zobowiązane są do wykorzystania pozostałych z lat ubiegłych środków z opłat na aktualne (a nie już zrealizowane) wydatki systemu. Podsumowując, w ocenie Kolegium RIO, badana uchwała została podjęta z istotnym naruszeniem wskazanych w uchwale przepisów art. 6r ust. 1aa, ust. 2c i ust. 2da u.c.p.g. w zw. z art. 42 ust. 2, art. 211 i art. 237 ust. 1 u.f.p. – z uwagi na fakt posiadania przez miasto środków pochodzących z niewykorzystanych w latach ubiegłych opłat, podlegających szczególnym zasadom wykonywania budżetu, które winny zostać przeznaczone na sfinansowanie części kosztów systemu gospodarowania odpadami komunalnymi w roku 2024 (nieznajdujących pokrycia w zaplanowanych dochodach z tytułu opłaty). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą uchwałę, Rada Miejska wniosła o jej uchylenie i zasądzenie od organu nadzoru na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej uchwale Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego tj. 1. art. 11 ust. 1 pkt 5, art. 18 ust. 1 pkt 1, art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (t.j. Dz. U. z 2013, poz. 1325 ze zm.), art. 91 ust. 1 i 3 u.s.g., art. 6r ust. 1aa, ust. 2c, ust. 2da u.c.p.g., oraz 237 ust 1 u.f.p. polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu wynikające z błędnej wykładni jakoby w uchwale rady gminy wydanej na podstawie art. 6r. ust. 2da u.c.p.g. obligatoryjnie należy wskazać wartość (wysokość), o jaką rada gminy zamierzą pokryć koszty gospodarowania odpadami komunalnymi w konkretnym roku budżetowym (kalendarzowym); 2. art. 11 ust. 1 pkt 5, art. 18 ust. 1 pkt 1, art. 20 ust. 2 ustawy o RIO, art. 91 ust. 1 i 3 u.s.g., art. 6r ust. 1aa, ust. 2c, ust. 2da u.c.p.g. oraz 237 ust 1 u.f.p. polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu wynikające z błędnej wykładni jakoby do podjęcia uchwały rady gminy wydanej na podstawie art. 6r. ust. 2da u.c.p.g. niewystarczający jest ujemny wynik finansowy ("strata") opłaty za gospodarowania odpadami komunalnymi uzyskany w roku poprzednim lub przewidywany (zaplanowany) do uzyskania w danym roku budżetowych lecz istotne ma sumaryczny wynika całego okresu (wszystkich lat) funkcjonowania systemu; 3. art. 11 ust. 1 pkt 5, art. 18 ust. 1 pkt 1, art. 20 ust. 2 ustawy o RIO, art. 91 ust. 1 i 3 u.s.g., art. 6r ust. 1aa, ust. 2c, ust. 2da u.c.p.g. oraz 237 ust 1 u.f.p. polegające na niewłaściwym ustaleniu stanu faktycznego jakoby Gmina Miejska uzyskała dodatni wynik finansowy systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, gdy w rzeczywiści ten wynik jest ujemny, co skutkowało podjęciem uchwały na podstawie art. 6r ust. 2da u.c.p.g. przez Radę Miejską z rzekomym naruszeniem prawa. Uzasadnienie skargi stanowi rozwinięcie stawianych zarzutów. Dodatkowo na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.") Skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodów z dokumentów – sprawozdań za lata 2013 - 2023 w części dotyczącej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, na fakty dochodów i wydatków Gminy Miejskiej z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w poszczególnych latach, wskazując jednocześnie, iż przeprowadzenie powyższego dowodu uzupełniającego umożliwi ustalenie pełnego stanu faktycznego sprawy, w tym istotnych wartości stanu finansów systemu gospodarowania odpadami w Gminie. W odpowiedzi na skargę Kolegium RIO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nadzorcze jest zgodne z prawem. W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne, obejmuje także orzekanie w sprawach ze skarg na akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego, stosownie do art. 3 § 2 pkt 7 p.p.s.a. Z art. 85 i art. 86 u.s.g. wynika, że nadzór nad działalnością gminną sprawowany jest na podstawie kryterium zgodności z prawem, przy czym organami nadzoru są Prezes Rady Ministrów i wojewoda, a w zakresie spraw finansowych - regionalna izba obrachunkowa. W myśl natomiast art. 91 ust. 1 u.s.g., uchwała lub zarządzenie organu gminy sprzeczne z prawem są nieważne. Wskazać należy, że w myśl art. 148 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę jednostki samorządu terytorialnego na akt nadzoru, uchyla ten akt. Norma wynikająca z art. 148 p.p.s.a., jak również ustawy samorządowe, nie określają wprawdzie podstaw uchylenia przez sąd administracyjny zaskarżonego aktu nadzoru. W świetle postanowień art. 171 ust. 1 Konstytucji, działalność samorządu terytorialnego podlega jednak kontroli z punktu widzenia legalności, a ustawy samorządowe precyzują treść tego kryterium wobec poszczególnych środków nadzoru. W tym kontekście kryterium sądowej kontroli zgodności z prawem aktów nadzoru nad samorządem terytorialnym pozostaje w bezpośrednim związku z kryterium stosowanym przez organ nadzoru w przypadku podjęcia określonego środka nadzoru. Przy rozpoznawaniu skargi na rozstrzygnięcie nadzorcze dotyczące aktu (np. uchwały, zarządzania) organu jednostki samorządu terytorialnego, obowiązkiem sądu jest najpierw zbadanie zgodności z prawem samego aktu, a dopiero w następnej kolejności badanie legalności rozstrzygnięcia nadzorczego, mocą którego stwierdzono nieważność owego aktu (por.: J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2006, uw. 3 do art. 148; J. Zimmermann, Elementy procesowe nadzoru i kontroli NSA nad samorządem terytorialnym, "Państwo i Prawo" 1991, nr 10, s. 48; wyrok NSA z 5 grudnia 1995 r., SA/Rz 1109/95; prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 15 czerwca 2023 r. III SA/Łd 294/23 i wymienione tam orzecznictwo; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego, dalej jako CBOSA). W sprawach ze skarg na rozstrzygnięcie nadzorcze, gdy przedmiotem tego rozstrzygnięcia jest akt organu jednostki samorządu, chodzi w istocie o to samo, o co chodzi w sprawie ze skargi na taki akt wniesionej na podstawie art. 101 ust. 1 u.s.g. – o ocenę legalności danego aktu (por. wyrok NSA z 4 sierpnia 2011 r., II OSK 168/11 dostępny w CBOSA). Zasady funkcjonowania samorządu terytorialnego, zadania, uprawnienia oraz funkcje nadzorcze zostały ujęte w art. 163-172 Konstytucji RP, która nadaje jednostkom samorządu terytorialnego w zakresie przyznanych im uprawnień samodzielność. Jednocześnie art. 171 Konstytucji RP poddaje działalność samorządu terytorialnego, z punktu widzenia legalności, nadzorowi wykonywanemu przez Prezesa Rady Ministrów i wojewodów, a w zakresie spraw finansowych przez regionalne izby obrachunkowe. Konstytucja RP w art. 171 ust. 1 stanowi, że: "Działalność samorządu terytorialnego podlega nadzorowi z punktu widzenia legalności". Tak kategoryczny przepis konstytucyjny, nieprzewidujący żadnych wyjątków, pozwala na wyprowadzenie wniosku, że obecnie jedynym dozwolonym nadzorem jest tylko nadzór prawny. To oznacza, że ingerencja organów państwowych jest dopuszczalna jedynie w formie nadzoru na podstawie kryterium legalności polegającego na korygowaniu działań niezgodnych z prawem, co znajduje zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Nadzór nad działalnością gminną sprawowany jest na podstawie kryterium zgodności z prawem (art. 85 u.s.g.), który w zakresie spraw finansowych sprawuje regionalna izba obrachunkowa (art. 86 u.s.g.). W myśl art. 91 ust. 1 u.s.g., uchwała organu gminy sprzeczna z prawem jest nieważna, o czym orzeka organ nadzoru. W przypadku nieistotnego naruszenia prawa organ nadzoru nie stwierdza nieważności uchwały, ograniczając się do wskazania, że uchwałę wydano z naruszeniem prawa (art. 91 ust. 4 u.s.g.). Przepisy art. 91 ust. 1 oraz ust. 4 u.s.g. wyróżniają zatem dwie kategorie wad uchwał lub zarządzeń organów gminy: istotne naruszenie prawa i nieistotne naruszenie prawa. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny oraz z orzecznictwem sądów administracyjnych, do istotnego naruszenia prawa należy zaliczyć naruszenie przez organ gminy podejmujący uchwałę lub zarządzenie przepisów o właściwości, podjęcie takiego aktu bez podstawy prawnej, wadliwe zastosowanie normy prawnej będącej podstawą prawną podjęcia aktu, jak również naruszenie przepisów regulujących procedurę podejmowania uchwały. W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, że nie każde naruszenie prawa stanowi przesłankę stwierdzenia nieważności uchwały organu gminy. Sankcję nieważności można zastosować jedynie wówczas, gdy stwierdzone naruszenia mają charakter istotny. Ustawa nie zawiera wskazania, jakiego rodzaju uchybienia należy kwalifikować jako istotne, jednak w świetle jednolitych poglądów judykatury i doktryny, za istotne naruszenie prawa uznaje się uchybienia prowadzące do takich skutków, które nie mogą zostać zaakceptowane w demokratycznym państwie prawnym. Za nieistotne naruszenie prawa należy natomiast uznać takie naruszenie, które jest mniej doniosłe w porównaniu z innymi przypadkami wadliwości, jak np. nieścisłość prawna, czy też błąd, który nie ma wpływu na istotną treść aktu organu gminy. W przypadku nieistotnego naruszenia nie stwierdza się nieważności uchwały lub zarządzenia, ograniczając się do wskazania, iż uchwałę lub zarządzenie wydano z naruszeniem prawa (art. 91 ust. 4 u.s.g.). Rozstrzygnięcie nadzorcze powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne oraz pouczenie o dopuszczalności wniesienia skargi do sądu administracyjnego. W postępowaniu nadzorczym przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 3 i 5 u.s.g.). W analizowanej sprawie Kolegium RIO kontrolowało pod kątem zgodności z prawem uchwałę organu gminy w sprawie pokrycia części kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi z dochodów własnych niepochodzących z pobranej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W kontrolowanej sprawie Kolegium RIO podniosło zarzut istotnego naruszenia art. 6r ust. 1aa, ust. 2c, ust. 2da u.c.p.g. w zw. z art. 42 ust. 2, art. 211 oraz art. 237 ust. 1 u.f.p. W ocenie Sądu w składzie orzekającym organ zasadnie orzekł o nieważności ww. uchwały, albowiem została podjęta z istotnym naruszeniem prawa - z uwagi na fakt posiadania przez miasto środków pochodzących z niewykorzystanych w latach ubiegłych opłat, podlegających szczególnym zasadom wykonywania budżetu, które winny zostać przeznaczone na sfinansowanie części kosztów systemu gospodarowania odpadami komunalnymi w 2024 r. (nieznajdujących pokrycia w zaplanowanych dochodach z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi). W konsekwencji organ nadzoru trafnie stwierdził, że badana uchwała nie spełnia warunków, o których mowa w przytoczonych przepisach ustawowych stanowiących podstawę jej podjęcia, co implikowało konieczność stwierdzenia jej nieważności. Kwestią sporną jest sposób ustalania wysokości ujemnego wyniku kosztów systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, który stanowił podstawę do podjęcia uchwały w oparciu o przepis art. 6r ust. 2da u.c.p.g. Zdaniem skarżącej ocena powyższego, tj. ocena, czy w danym przypadku środki pozyskane z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi są niewystarczające na pokrycie kosztów funkcjonowania tego systemu, powinna odbywać się z uwzględnieniem skumulowanego zysku (straty) systemu gospodarowania odpadami komunalnymi od momentu wprowadzenia takiego modelu przez ustawodawcę, tj. począwszy od 2013 r., co organ nadzoru kwestionuje. Taka interpretacja, zdaniem Sądu, pozostaje w sprzeczności z przepisami ustawy o utrzymaniu porządki i czystości w gminach oraz przepisami ustawy o finansach publicznych. Podkreślenia wymaga, że na koniec 2023 r. miasto osiągnęło dodatni całkowity wynik systemu w kwocie 4.588.231,82 zł (tyle wynosi nadwyżka dochodów z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi nad wydatkami poniesionymi przez miasto na utrzymanie systemu gospodarowania odpadami komunalnymi). Gdyby zatem nawet przyjąć interpretację o "konieczności analizowania skumulowanego zysku (straty) systemu gospodarowania odpadami komunalnymi od momentu wprowadzenia takiego modelu wolą ustawodawcy, to osiągnięcie salda w wysokości 4.588.231,82 zł w żadnym razie i tak nie powinno uprawniać Rady Miejskiej do podjęcia w 2024 r. uchwały, o której mowa w art. 6r ust. 2da u.c.p.g. Wskazać również należy, że w latach 2017-2019 miasto rozliczało nadwyżkę w wysokości 3.297.127,27 zł (zgromadzoną na koniec 2016 r.), "dopłacając" dopiero w 2019 r. do kosztów systemu. Zatem rok 2020 miasto rozpoczęło po raz pierwszy ze stanem środków pochodzących z opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi niewykorzystanych w latach poprzednich, w wysokości "0" zł, co również uzasadnia tezę o zasadności wyliczania powstałej nadwyżki dopiero od tego roku. Przepis art. 6r ust. 2da ww. ustawy, stanowiący materialnoprawną przesłankę do podjęcia uchwały, nie może być stosowany w oderwaniu od innych przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w tym w szczególności art. 6 ust. 2c tej ustawy, zgodnie z którym, środki pochodzące z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które nie zostały wykorzystane w poprzednim roku budżetowym, gmina wykorzystuje na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, w tym kosztów, o których mowa w ust. 2a, 2aa i 2b, a także kosztów wyposażenia terenów przeznaczonych do użytku publicznego w pojemniki lub worki, przeznaczone do zbierania odpadów komunalnych, ich opróżnianie oraz utrzymywanie tych pojemników w odpowiednim stanie sanitarnym, porządkowym i technicznym oraz organizacji i utrzymania w odpowiednim stanie sanitarnym i porządkowym miejsc gromadzenia odpadów. Sformułowanie: "gmina wykorzystuje" oznacza to samo, co "przeznacza", "wydatkuje", zaś użyta w nim forma wskazuje na działanie podejmowane w czasie teraźniejszym, a nie przeszłym. Z korelacji art. 6r ust. 2da i ust. 2c u.c.p.g. wynika po pierwsze - prawny obowiązek gminy do wydatkowania środków pochodzących z opłat niewykorzystanych w roku lub latach poprzednich na ustawowo określone cele w roku bieżącym lub w kolejnych latach budżetowych ("na przyszłość"), a po drugie - brak podstaw do podejmowania uchwały "o dopłacie" do systemu w przypadku dysponowania takimi niewykorzystanymi środkami, zgromadzonymi w poprzednim okresie. Środki wynikające z art. 6 ust. 2c ww. ustawy zaliczane są do tzw. szczególnych zasad wykonywania budżetu, które w ustawie o finansach publicznych traktowane są w sposób odrębny od pozostałych środków budżetowych (np. art. 212 ust. 1 pkt 8, art. 217 ust. 2 pkt 8, art. 237 ust. 1, art. 242 u.f.p.). Szczególne zasady wykonywania budżetu oznaczają sytuację, w której planowane w nim dochody z danego tytułu muszą znaleźć zbilansowanie w planowanej kwocie wydatków, przeznaczonych na cele wskazane przez ustawodawcę (finansowane zdanych dochodów). W budżecie jednostka samorządowa może ująć - co do zasady – określone wydatki, objęte relacją szczególnych zasad wykonywania budżetu, w kwocie wyższej niż związane z nimi dochody. Wydatki te zostaną wówczas sfinansowane z dochodów budżetu, według zasady niefunduszowania, czyli bez identyfikowania źródeł dochodów finansujących wydatki. Niedopuszczalne jest natomiast ujęcie w planie wydatków kwoty mniejszej niż kwota dochodów ze źródła (źródeł) objętego (objętych) szczególnymi zasadami wykonywania budżetu. Środki te nie tylko winny zostać w uchwale budżetowej w sposób konkretny wydzielone, ale przede wszystkim podlegają szczególnemu nadzorowi, celem ich rozliczenia zgodnie z wolą ustawodawcy, tj. w omawianym przypadku na pokrycie bieżących lub przyszłych kosztów systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. Cel ten nie tylko został wyartykułowany w sposób jasny i konkretny w ww. art. 6 ust. 2c u.c.p.g., ale także jednoznacznie wynika z ust. 1aa tego artykułu: Środki z opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie mogą być wykorzystane na cele niezwiązane z pokrywaniem kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. Potwierdzeniem obowiązku szczególnego wyodrębniania i rozliczania się z powyższych środków jest także brzmienie art. 6r ust. 1ab ww. ustawy, z którego wynika nakaz gromadzenia na wyodrębnionym rachunku bankowym środków pochodzących z opłat. Jak trafnie podkreślono w zaskarżonej uchwale, szczególne reguły wykonywania budżetu stanowią odstępstwo od jednej z podstawowych zasad budżetowych, jaką jest zasada jedności materialnej budżetu (niefunduszowania). Została ona wyrażona w art. 42 ust. 2 u.f.p., który wskazuje, że środków publicznych pochodzących z poszczególnych tytułów nie można przeznaczać na sfinansowanie wymienionych wydatków, chyba że odrębna ustawa stanowi inaczej. Relacja dochodów i wydatków objętych szczególnymi zasadami wykonywania budżetu zakłada, że w sytuacji wykonania dochodów w kwocie wyższej niż zrealizowane wydatki nadwyżka powinna pozostać na rachunku budżetu jednostki samorządowej. W przeciwnym wypadku uzasadnione byłoby stwierdzenie, że naruszona została reguła wiążąca dochody z danego źródła z określonym zakresem wydatków (art. 42 ust 2 u.f.p.). Skoro zatem są to środki celowe, które obligatoryjnie wyodrębniane są na oddzielnym rachunku bankowym jednostki, nie jest możliwe uznanie ich jako służących do rozliczenia z wydatkami poniesionymi w latach ubiegłych, bez naruszenia ww. regulacji prawnych. Szczególne zasady wykonywania budżetu rozliczane są w ramach budżetu danego roku budżetowego i pozwalają ustalić ewentualną nadwyżkę środków pieniężnych, stanowiących w kolejnym roku budżetowym przychód, o którym mowa w art 217 ust 2pkt 8 u.f.p. Z uwagi na kasowy charakter rozliczenia budżetu, nadwyżka danego roku (czyli przychód w roku kolejnym: X + 1) nie jest pomniejszana o ewentualne niedobory z lat ubiegłych. Powiększą ją natomiast nadwyżki z lat ubiegłych - pod warunkiem, że nie zostały zaangażowane (...) w wykonanie budżetu w tych latach i w roku budżetowym (roku X)" Ustawodawca w sposób konsekwentny posługując się wielokrotnie w art. 6r u.c.p.g. teraźniejszą formą użytych czasowników (np. w ust. 2 - "gmina pokrywa koszty", ust. 2c - "gmina wykorzystuje") jednoznacznie określa, że wydatkowanie środków z opłat możliwe jest jedynie na bieżące lub przyszłe koszty, a nie już zrealizowane. Powyższe wyniki wykładni gramatycznej wzmacniają argumenty merytoryczne przedstawione w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw (druk nr 3495), który był następnie podstawą do uchwalenia ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1579), gdzie wskazano w sposób następujący: "W art. 6r ust. 2c doprecyzowano kwestię zasilania budżetów gmin środkami pochodzącymi z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które nie zostały wykorzystane w poprzednim roku budżetowym. Skoro więc intencją projektodawców było "zasilenie" budżetów gmin, to o takim "zasileniu" można mówić tylko w stosunku do budżetu aktualnego roku budżetowego, względnie do kolejnych lat budżetowych następujących po roku, w którym wystąpiła nadwyżka dochodów z ww. opłaty. Nie jest bowiem możliwe zrealizowanie "zasilania" budżetu w perspektywie lat przeszłych. W konsekwencji powyższego za niedopuszczalne i sprzeczne z gramatyczną wykładnią cytowanych przepisów jest rozliczanie nadwyżki dochodów z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi nad wskazanymi wydatkami, z wydatkami poniesionymi w poprzednich latach budżetowych, kiedy to jednostka samorządu terytorialnego dopłacała do systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. Przyjęty przez skarżącą sposób rozliczania środków pochodzących z opłat ("wstecz") w konsekwencji prowadzi do złamania zasady, o której mowa m.in. w art. 6 ust. 1aa u.c.p.g. poprzez przeznaczenie niewykorzystanych dochodów ze wskazanego tytułu z lat: 2020 i 2021 na wydatki niezwiązane z systemem gospodarowania odpadami komunalnymi, co słusznie podkreśliło Kolegium RIO wskazując, że żaden przepis ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach nie ustanawia formalnych podstaw do zastosowania konstrukcji wstecznego rozliczania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, z możliwością wyprowadzania poza ten system zgromadzonych środków z opłat. Nie bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że stawka opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi posiada wymiar miesięczny, a uchwalona przez Radę Miejską w określonej wysokości obowiązuje na czas nieokreślony (do momentu jej zmiany). Rozliczanie systemu powinno obejmować aktualne, bieżące jego koszty, nie może natomiast prowadzić do stosowania nieprawidłowej praktyki nieograniczonego czasowo "odzyskiwania" dochodów własnych, które wcześniej służyły pokryciu ujemnego salda w systemie gospodarowania odpadami komunalnymi. Kolegium RIO trafnie zwróciło również uwagę na zasadę roczności budżetu wyrażoną w art. 211 u.f.p., zgodnie z którą w budżecie ujmuje się dochody, wydatki, przychody i rozchody wyłącznie na okres jednego roku budżetowego. Rokiem budżetowym zawsze - i niezmiennie - jest rok kalendarzowy. W konsekwencji, z końcem roku budżetowego (kalendarzowego) budżet ten wygasa, tracąc nieodwracalnie swój byt prawny. Założenie to ma doniosłe znaczenie m.in. w aspekcie niemożliwości ingerowania w strukturę budżetu, który od strony formalno-prawnej już wygasł, bowiem dotyczył innego (wstecznego) roku budżetowego/kalendarzowego. Wygaśnięcia budżetów poprzednich lat budżetowych (jako aktów formalno-prawnych) nie należy utożsamiać z wygaśnięciem środków pochodzących z opłat za gospodarowanie odpadami, które posiadają status tzw. szczególnych zasad wykonywania budżetu. Skoro budżety poprzednich lat kalendarzowych wygasły, to w konsekwencji nie jest również możliwe angażowanie środków wstecz, np. "zaliczając" nadwyżki dochodów z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi na poczet ujemnych wyników rocznych funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami osiągniętych w latach poprzednich. Zasada roczności budżetu wymusza roczne rozliczanie zaplanowanych w nim dochodów i wydatków, w tym związanych z funkcjonowaniem systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. Brak jest zatem nie tylko podstaw prawnych, ale i formalnego uzasadnienia dla twierdzenia, że system ten cechuje ciągłość, co umożliwia jego wsteczne finansowanie. Sąd nie podziela twierdzeń skarżącej jakoby powyższa interpretacja wykraczała poza możliwy sens użytych w przepisie art. 6r ust. 2c i ust. 2da u.c.p.g. słów. W badanej sprawie odwołano się bowiem do gramatycznego znaczenia użytych w tym przepisie sformułowań. Wyniki zastosowanej przez organ nadzoru wykładni językowej korespondują z przepisami ustawy o finansach publicznych, co tylko potwierdza słuszność dokonanej przez organ nadzoru interpretacji oraz - wbrew twierdzeniom skarżącej - nie jest wynikiem stosowania wykładni rozszerzającej. Organ nadzoru miał świadomość, że brak jest możliwości precyzyjnego określenia kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, co nie jest w żaden sposób kwestionowane. Taką świadomość miał również ustawodawca, co w sposób pośredni znalazło odzwierciedlenie w przepisie stanowiącym materialno-prawną podstawę podjęcia zakwestionowanej przez organ nadzoru uchwały. Możliwość dopłaty przez gminy do kosztów systemu gospodarowania odpadami komunalnymi z innych niż opłaty dochodów własnych istniała również przed wejściem w życie ww. przepisu art. 6r ust. 2da u.c.p.g., tj. przed dniem 23 września 2021 r., co na również trafnie zwróciło uwagę Kolegium RIO. Powyższe jednakże nie może prowadzić do wniosku, że istnieje prawna możliwość stosowania praktyki nieograniczonego czasowo "odzyskiwania" dochodów własnych, które wcześniej służyły pokryciu ujemnego salda w systemie gospodarowania odpadami komunalnymi. Brak jest możliwości stosowania, prezentowanej przez skarżącą, praktyki wykorzystywania na potrzeby ustalania ujemnego wyniku systemu gospodarowania odpadami komunalnymi danych od początku 2013 r., który to rok został określony przez skarżącą "początkiem rewolucji śmieciowej". Innymi słowy, jeżeli ujemne wyniki rocznych kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania systemu lat poprzednich zostały już uprzednio pokryte środkami własnymi, to brak jest prawnej możliwości zaliczenia powstałej w następnych latach nadwyżki dochodów z opłat na pokrycie "niedoborów", które uprzednio zostały pokryte z innych źródeł. Prezentowany przez skarżącą sposób rozumienia przepisów, opowiadający się za koniecznością uwzględnienia danych począwszy od 2013 roku, należy uznać za nieuprawiony, gdyż idąc tym tokiem rozumowania, przykładowo w roku 2050, miasto, chcąc ustalić, czy w tym roku środki pozyskane z opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi są wystarczające dla pokrycie kosztów funkcjonowania systemu odpadami komunalnymi, musiałoby uwzględnić dane wynikające ze sprawozdań finansowych sprzed 37 lat. Powyższa interpretacja pozostaje nie tylko w sprzeczności z intencją ustawodawcy, ale również prowadzi do absurdu, co słusznie podkreśliło Kolegium RIO. Odnosząc się do zarzutu polegającego - zdaniem Gminy - na niewłaściwym ustaleniu stanu faktycznego, tj. ustaleniu jakoby Gmina Miejska uzyskała dodatni wynik finansowy systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, podczas gdy w rzeczywistości - w ocenie Rady Miejskiej - wynik ten jest ujemny, uznając zarzut za bezzasadny wskazać należy, że jak wynika z danych ujętych w sprawozdanych z wykonania planu dochodów i wydatków budżetowych nadwyżka dochodów z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi na koniec roku 2023 wynosiła 4.795.755,48 złotych i została ustalona z uwzględnieniem niewykorzystanych w latach 2020 - 2023 środków pochodzących z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ujemnego wyniku finansowego kosztów systemu, który w 2023 r. wynosił 261.116,34 zł. Fakt istnienia nadwyżki znajduje potwierdzenie w uchwale nr LXVII/844/2024 Rady Miejskiej z dnia 21 marca 2024 r. zmieniającej uchwałę LXIV/801/2023 Rady Miejskiej z dnia 14 grudnia 2023 r. w sprawie uchwalenia budżetu Miasta na 2024 rok, w uzasadnieniu której wprost wskazano, że w związku z powstaniem nadwyżki dochodów nad wydatkami z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi związanej ze szczególnymi zasadami wykonywania budżetu określonymi w odrębnych ustawach, dokonuje się zwiększenia wydatków w 2024 r. o wskazaną tamże kwotę (1.619.942 zł) i przeznacza się ją na realizację zadań związanych z gospodarką odpadami komunalnymi. Z wyżej powołanych względów całkowicie nieuprawione pozostają twierdzenia przedstawione w skardze, jakoby przyczyną faktyczną podjęcia uchwały objętej niniejszym postępowaniem było "uzyskanie ujemnego wyniku systemu gospodarowania odpadami komunalnymi na rok 2023 w wysokości: - 261.116,34 zł." Takie twierdzenia pozostają niezgodne z ww. uchwałą zmieniającą uchwałę budżetową na rok 2024 oraz ze sprawozdaniami z wykonania planu dochodów i wydatków budżetowych oraz stanowią o wewnętrznej sprzeczności powołanych przez jednostkę samorządu terytorialnego twierdzeń. W jednym miejscu skarżąca bowiem powołuje się na ujemny wynik finansowy, w kolejnym zaś wskazuje na nadwyżkę dochodów nad wydatkami z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Powyższe przesądza o bezzasadności zarzutu w zakresie błędu w ustaleniach faktycznych. Kolegium RIO trafnie podkreśla, że dla oceny, czy środki pozyskane z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi były w przedmiotowym przypadku wystarczające na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, koniecznym było uwzględnienie danych za okres począwszy od 2020 roku z uwagi na to, że w tamtym roku oraz w latach kolejnych (poza rokiem) wystąpiła nadwyżka w dochodach z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, która nie została w całości wykorzystana, zaś "niedobory" lat poprzednich, tj. przed 2020 rokiem zostały w całości rozliczone. Skoro zatem istnieje niewykorzystana nadwyżka dochodów nad wydatkami z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi (co znalazło również potwierdzenie w uchwale Rady Miejskiej nr LXVII/844/2024 z dnia 21 marca 2024 r. zmieniającej uchwałę LXIV/801/2023 Rady Miejskiej z dnia 14 grudnia 2023 r. w sprawie uchwalenia budżetu Miasta na rok), to nie sposób przyjąć, że w realiach niniejszej sprawy ziściły się warunki określone w przepisie art. 6r ust. 2da u.c.p.g., co przesądza o wadliwości uchwały Rady Miejskiej. Także bez wpływu na ocenę legalności zaskarżonej uchwały miały załączone do skargi dokumenty, w postaci sprawozdań finansowych za lata ubiegłe w części dotyczącej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym, z uwagi na wszystkie konsekwencje wynikające z art. 133 § 1 p.p.s.a. ma bowiem wyłącznie charakter uzupełniający, ograniczający się do dowodów z dokumentów i co więcej, nie służy ustalaniu stanu faktycznego sprawy administracyjnej, albowiem rolą i zadaniem sądu administracyjnego jest kontrola prawidłowości jego ustalenia przez organ, nie zaś wyręczanie w tym względzie organu administracji właściwego do załatwienia sprawy. Dyspozycja art. 106 § 3 p.p.s.a. nie daje podstaw, by żądać przeprowadzenia przed sądem administracyjnym postępowania dowodowego wskazującego na istnienie nowych okoliczności faktycznych, których strona nie podniosła w toku postępowania przed organem administracji (por. wyrok NSA z dnia 6 października 2009 r., sygn. II FSK 615/08). Przepis ten nie jest również instrumentem służącym do zwalczenia ustaleń faktycznych, z którymi strona skarżąca się nie zgadza (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. II FSK 1306/08). Oceniając legalność uchwały Rady Miejskiej Kolegium RIO trafnie dokonało analizy dochodów z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami i wydatków poniesionych począwszy od 2020 roku z uwagi na to, że poprzedni okres, tj. lata 2013-2019, został całkowicie rozliczony. Nie było zatem potrzeby przywoływania wszystkich danych dotyczących wykonanych dochodów i wydatków, skoro nie miały one żadnego przełożenia na sposób ustalenia aktualnej wysokości nadwyżki środków posiadanych przez miasto z omawianego tytułu na moment podejmowania uchwały będącej przedmiotem niniejszego postępowania. Zasadność ustalania wysokości nadwyżki z tytułu niewykorzystanych środków pochodzących z opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi począwszy od 2020 r. związana jest ze zmianą przepisów ustawy o finansach publicznych w zakresie tzw. szczególnych zasad wykonywania budżetu, która została dokonana ustawą z dnia 14 grudnia 2018 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2500 z późn. zm.). Zmienione przepisy ww. ustawy wraz ze zmienioną klasyfikacją budżetową odnośnie szczególnych zasad wykonywania budżetu, miały zastosowanie po raz pierwszy do opracowania i wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego na rok 2020. W konsekwencji powyższego, organ nadzoru trafnie stwierdził, że stan niewykorzystanych środków pochodzących z opłaty wyliczać należy od wskazanego roku 2020, co doprowadziło ostatecznie do wniosku, że na dzień podejmowania uchwały nr III/21/2024 miastu pozostała częściowo nierozliczona kwota powyższych środków (zgromadzonych w latach 2020-2022) w wysokości 800.813,48 zł. Zatem przeprowadzenie wnioskowanych dowodów nie jest niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości mających znaczenie dla sprawy. Dane ujęte w rocznych sprawozdaniach z wykonania planu dochodów i wydatków budżetowych za okres od 2020 do 2023 r. są okolicznością bezsporną oraz zostały ujęte w zaskarżonej uchwale Kolegium RIO oraz są zbieżne z danymi zaprezentowanymi w tabeli będącej elementem skargi. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną.