I SA/Po 528/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: starszy sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 grudnia 2024 r. ze skargi [...] S.K.A w [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,- zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z 30 kwietnia 2024 r. P. P. wniosła o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowo-akcyjnej. Głównym przedmiotem działalności wnioskodawcy jest działalność prawnicza. Wnioskodawca ma trzech komplementariuszy, a każdy z komplementariuszy może reprezentować wnioskodawcę. Wnioskodawca zamierza dokonać w przyszłości darowizny lub darowizn (zdarzenie przyszłe) na rzecz Fundacji H. R. (zwana dalej: "Fundacją"), która prowadzi działalność gospodarczą. Darowizna lub darowizny nie będą przekraczać łącznie 10% dochodu wnioskodawcy. Fundacja została powołana na podstawie aktu założycielskiego z 30 czerwca 2015 r. Fundacja ma jednego założyciela i jednego członka zarządu. Zgodnie z § 8 Statutu Fundacji: "Celem Fundacji jest prowadzenie działalności w zakresie kultury fizycznej i sportu, w tym wspierania i upowszechniania kultury fizycznej, obejmującej: 1) organizowanie regat i rejsów żeglarskich; 2) uczestnictwo w regatach i rejsach żeglarskich przez osoby wyznaczone przez Fundację; 3) krzewienie kultury fizycznej i sportu; 4) upowszechnienie i promocja żeglarstwa oraz sportu; 5) prowadzenia działalności edukacyjnej w zakresie żeglarstwa; 6) promowanie uczciwej konkurencji poprzez sport – żeglarstwo; 7) upowszechnianie wiedzy żeglarskiej". Zgodnie z § 9 Statutu Fundacji: "Fundacja realizuje swoje cele poprzez: 1) organizowanie regat i rejsów żeglarskich, w tym także dla dzieci i młodzieży; 2) finansowanie uczestnictwa w regatach i rejsach żeglarskich osobom wskazanym przez Fundację, w tym dzieciom i młodzieży; 3) organizowanie i finansowanie spotkań i prelekcji dotyczących żeglarstwa, regat i rejsów, podczas których przekazywane będą wiedza i doświadczenia uczestników organizowanych przez Fundację regat i rejsów oraz odbywać się będą wykłady zaproszonych gości – posiadających wiedzę z zakresu żeglarstwa; 4) współpracę z osobami fizycznymi i prawnymi, a także jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej z kraju i z zagranicy". W § 10 Statutu Fundacji (tekst jednolity z 1 stycznia 2024 r.) wskazano, że: "Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów, na zasadach określonych w przepisach prawa oraz w Statucie. Działalność ta jest wyłącznie działalnością dodatkową w stosunku do działalności pożytku publicznego, o której mowa w § 8 Statutu". Zgodnie ze § 11 Statutu, Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w następującym zakresie: 1) działalności agencji reklamowych (PKD [...]); 2) działalności portali internetowych (PKD [...]); 3) przetwarzania danych; zarządzania stronami internetowymi i podobna działalność (PKD [...]); 4) pośrednictwa w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (PKD [...]); 5) działalności związanej z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych (PKD [...]); 6) działalności postprodukcyjnej związanej z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi (PKD [...]); 7) działalności związanej z dystrybucją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych (PKD [...]); 8) badania rynku i opinii publicznej (PKD [...]); 9) działalności fotograficznej (PKD [...])". Majątek założycielski Fundacji wyniósł [...] zł, zaś w Statucie Fundacji wskazano, że dochody Fundacji pochodzą z: 1) darowizn, spadków i zapisów, 2) subwencji osób prawnych, 3) dotacji udzielanych na wykonywanie powierzonych Fundacji zadań publicznych, 4) dochodów z majątku ruchomego i nieruchomego, 5) dochodów ze zbiórek, aukcji i imprez publicznych, 6) dochodów z papierów wartościowych i lokat kapitałowych w walucie polskiej walutach obcych, zgodnie z przepisami prawa dewizowego, 7) prowadzonej przez Fundację działalności gospodarczej, 8) innych źródeł. Zgodnie z § 12 ust. 3 Statutu: "Fundacja nie może podejmować działań polegających na: 1) udzielaniu pożyczek lub zabezpieczaniu zobowiązań majątkiem Fundacji w stosunku do Fundatorów, członków zarządu lub pracowników Fundacji oraz osób, z którymi członkowie zarządu lub pracownicy pozostają w związku małżeńskim, we wspólnym pożyciu albo w stosunku pokrewieństwa lub powinowactwa w linii prostej, pokrewieństwa lub powinowactwa w linii bocznej do drugiego stopnia albo są związani z tytułu przysposobienia, opieki lub kurateli ("osoby bliskie"); 2) przekazywaniu majątku Fundacji na rzecz Fundatorów, członków zarządu lub pracowników Fundacji oraz ich osób bliskich, na zasadach innych niż w stosunku do osób trzecich, w szczególności jeżeli przekazanie to następuje bezpłatnie lub na preferencyjnych warunkach; 3) wykorzystywaniu majątku na rzecz Fundatorów, członków zarządu lub pracowników Fundacji oraz ich osób bliskich na zasadach innych niż w stosunku do osób trzecich chyba, że to wykorzystanie bezpośrednio wynika z celu statutowego Fundacji; 4) zakupie towarów lub usług od podmiotów, w których uczestniczą Fundatorzy, członkowie zarządu lub pracownicy Fundacji oraz ich osoby bliskie, na zasadach innych niż w stosunku do osób trzecich lub po cenach wyższych niż rynkowe". Jedynym organem Fundacji jest zarząd. Na dzień złożenia wniosku, jedynym członkiem zarządu jest założyciel Fundacji. Na dzień sporządzenia wniosku, Fundacja nie ma nadanego statusu organizacji pożytku publicznego. Środki finansowe Fundacji pochodzące z darowizn były niewystarczające do realizowania celów statutowych. W związku z powyższym Fundacja w roku 2024 rozpoczęła działalność gospodarczą. Dodatkowe źródło dochodu umożliwia realizację celów, do których Fundacja została powołana. Działalność gospodarcza jest i będzie prowadzona wyłącznie w rozmiarach służących realizacji celów Fundacji i jest wyłącznie działalnością dodatkową w stosunku do działalności, o której mowa w § 8 Statutu. Wszystkie przychody (dochody) z działalności gospodarczej będą przeznaczane wyłącznie na sfinansowanie celów statutowych. Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali, lub handlu tymi wyrobami. Wnioskodawca planuje w przyszłości dokonać darowizny lub darowizn na rzecz Fundacji, wskazując, na jaki cel ma być spożytkowana darowizna. Darowizna nie będzie zaliczona przez wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów. Odliczenie nie przekroczy 10% dochodu. Darowizna będzie dokonana za pośrednictwem przelewu bankowego na rachunek Fundacji. Fundacja nie będzie zobowiązana do żadnych świadczeń wzajemnych na rzecz wnioskodawcy. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.; w skrócie: "u.p.d.o.p."), w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, planowana na rzecz Fundacji darowizna, ze wskazaniem przeznaczenia tej darowizny, będzie uprawniać wnioskodawcę (darczyńcę) do dokonania odliczenia kwoty przekazanej darowizny od ustalonego dochodu w wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu? Zdaniem wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, planowana darowizna na rzecz Fundacji, ze wskazaniem celu tej darowizny, będzie uprawniała wnioskodawcę do dokonania odliczenia kwoty przekazanej darowizny od ustalonego dochodu na zasadach wskazanych w art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2024 r. nr [...] uznał, że stanowisko spółki jest nieprawidłowe. Organ w uzasadnieniu stwierdził, że w sprawie skarżącej spółki nie zostanie spełniony warunek dotyczący podmiotu otrzymującego darowiznę, ponieważ wskazana przez spółkę Fundacja nie będzie organizacją, o której mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2023 r. poz. 571; w skrócie: "u.d.p.p.i.w."). DKIS wskazał, że Fundacja prowadzi działalność gospodarczą, co ze swej istoty jest działalnością zarobkową, ukierunkowaną na chęć osiągnięcia zysku. Zdaniem organu nie ma znaczenia, że zysk z działalności gospodarczej będzie przeznaczany wyłącznie na cele statutowe Fundacji. Jeżeli Fundacja będzie prowadzić zarówno działalność statutową, jak i działalność gospodarczą, to nie zostanie spełniony warunek niedziałania w celu osiągnięcia zysku, o którym mowa w art. 3 ust. 2 u.d.p.p.i.w. Dlatego też, w ocenie DKIS, w związku z przekazaniem przez spółkę darowizny na rzecz opisanej we wniosku Fundacji, nie zostaną spełnione wszystkie warunki niezbędne do uzyskania prawa do odliczenia kwoty przekazanej darowizny od dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Spółka zaskarżyła indywidualną interpretację DKIS do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, zarzucając naruszenie: 1. przepisów postępowania: - art. 120 ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.; w skrócie: "o.p.") skutkujące niewłaściwym zastosowaniem art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., gdyż wydana interpretacja nie znajduje oparcia w powołanych przepisach prawa, przez co narusza zasadę legalizmu, - art. 14c § 2 i art. 121 § 1 o.p. skutkujące niewłaściwym zastosowaniem art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., gdyż wydana interpretacja nie odnosi się do stanu faktycznego wskazanego przez skarżącą we wniosku, nie zawiera całościowej oceny stanowiska skarżącej ani uzasadnienia prawnego w tym zakresie, 2. przepisu prawa materialnego, tj. art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. poprzez błędne uznanie, że fundacja, która ma otrzymać darowiznę nie jest organizacją, o której mowa w art. 3 ust. 2 i 3 u.d.p.p.i.w., a w konsekwencji błędne uznanie, że skarżąca nie będzie miała prawa na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. do odliczenia od podstawy opodatkowania darowizny na rzecz tej fundacji. Spółka wniosła o: 1) uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji podatkowej, 2) zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi jej autor rozwinął i umotywował podniesione w niej zarzuty. W odpowiedzi na skargę DKIS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935; w skrócie: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji, w toku postępowania, nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania oraz dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Przepis ten wyznacza granice rozpoznania skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie i stanowi, że sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd bada więc prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej kryteria, Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja narusza przepisy prawa wskazane w skardze. Istota sporu w analizowanej sprawie sprowadza się do kwestii ustalenia, czy skarżąca spółka na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. będzie uprawniona do dokonania odliczenia od dochodu kwoty przekazanej darowizny na rzecz fundacji, która prowadzi działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24aa, art. 24b, art. 24ca, art. 24d, art. 24f i art. 28h, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, po odliczeniu darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 u.d.p.p.i.w., organizacjom, o którym mowa w art. 3 ust. 2 i 3 u.d.p.p.i.w., lub równoważnym organizacjom, określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innym niż [...] państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1. Stosownie do art. 3 ust. 2 u.d.p.p.i.w. organizacjami pozarządowymi są m.in. niedziałające w celu osiągnięcia zysku osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4. W zdarzeniu przyszłym opisanym przez spółkę dokona ona darowizny na rzecz Fundacji, która prowadzi działalność gospodarczą. Z art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, że darowizny przekazane na cele, o których mowa w art. 4 u.d.p.p.i.w., wpływają na sposób ustalenia podstawy opodatkowania. Art. 4 u.d.p.p.i.w. stanowi, że: sfera zadań publicznych, o której mowa w art. 3 ust. 1, obejmuje zadania w zakresie: 1) pomocy społecznej, w tym pomocy rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej oraz wyrównywania szans tych rodzin i osób; 1a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej; 1aa) tworzenia warunków do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych wspólnoty samorządowej; 1b) udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej oraz zwiększania świadomości prawnej społeczeństwa; 2) działalności na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym; 3) działalności charytatywnej; 4) podtrzymywania i upowszechniania tradycji narodowej, pielęgnowania polskości oraz rozwoju świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturowej; 5) działalności na rzecz mniejszości narodowych i etnicznych oraz języka regionalnego; 5a) działalności na rzecz integracji cudzoziemców; 6) ochrony i promocji zdrowia, w tym działalności leczniczej w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2024 r. poz. 799); 7) działalności na rzecz osób niepełnosprawnych; 8) promocji zatrudnienia i aktywizacji zawodowej osób pozostających bez pracy i zagrożonych zwolnieniem z pracy; 9) działalności na rzecz równych praw kobiet i mężczyzn; 10) działalności na rzecz osób w wieku emerytalnym; 11) działalności wspomagającej rozwój gospodarczy, w tym rozwój przedsiębiorczości; 12) działalności wspomagającej rozwój techniki, wynalazczości i innowacyjności oraz rozpowszechnianie i wdrażanie nowych rozwiązań technicznych w praktyce gospodarczej; 13) działalności wspomagającej rozwój wspólnot i społeczności lokalnych; 14) nauki, szkolnictwa wyższego, edukacji, oświaty i wychowania; 15) działalności na rzecz dzieci i młodzieży, w tym wypoczynku dzieci i młodzieży; 16) kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego; 17) wspierania i upowszechniania kultury fizycznej; 18) ekologii i ochrony zwierząt oraz ochrony dziedzictwa przyrodniczego; 19) turystyki i krajoznawstwa; 20) porządku i bezpieczeństwa publicznego; 21) obronności państwa i działalności Sił Zbrojnych RP 22) upowszechniania i ochrony wolności i praw człowieka oraz swobód obywatelskich, a także działań wspomagających rozwój demokracji; 22a) udzielania nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego; 23) ratownictwa i ochrony ludności; 24) pomocy ofiarom katastrof, klęsk żywiołowych, konfliktów zbrojnych i wojen w kraju i za granicą; 25) upowszechniania i ochrony praw konsumentów; 26) działalności na rzecz integracji europejskiej oraz rozwijania kontaktów i współpracy między społeczeństwami; 27) promocji i organizacji wolontariatu; 28) pomocy Polonii i Polakom za granicą; 29) działalności na rzecz kombatantów i osób represjonowanych; 29a) działalności na rzecz weteranów i weteranów poszkodowanych w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o weteranach działań poza granicami państwa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2112); 30) promocji kraju za granicą; 31) działalności na rzecz rodziny, macierzyństwa, rodzicielstwa, upowszechniania i ochrony praw dziecka; 32) przeciwdziałania uzależnieniom i patologiom społecznym; 32a) rewitalizacji; 33) działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3, w zakresie określonym w pkt 1-32a; 34) działalności na rzecz podmiotów ekonomii społecznej i przedsiębiorstw społecznych, o których mowa w ustawie z dnia 5 sierpnia 2022 r. o ekonomii społecznej (Dz. U. z 2024 r. poz. 113). Istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia tej sprawy ma także treść art. 3 ust. 2 i 3 u.d.p.p.i.w., ponieważ darowizny, które mogą wpłynąć na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, muszą nie tylko zostać przekazane na cele określone w art. 4 u.d.p.p.i.w., lecz także muszą one trafić do konkretnych podmiotów, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 u.d.p.p.i.w. Organizacjami pozarządowymi są: 1) niebędące jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi, 2) niedziałające w celu osiągnięcia zysku - osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4 (art. 3 ust. 2 u.d.p.p.i.w.). Działalność pożytku publicznego może być prowadzona także przez: 1) osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do K. K. w kraju, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego; 2) stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego; 3) spółdzielnie socjalne; 4) spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2023 r. poz. 2048 oraz z 2024 r. poz. 1166), które nie działają w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznaczają zysku do podziału między swoich udziałowców, akcjonariuszy i pracowników (art. 3 ust. 3 u.d.p.p.i.w.). W niniejszej sprawie zasadne jest także odwołanie się do definicji fundacji. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2023 r. poz. 166; w skrócie: "u.f.") fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami kraju celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami. Z kolei zgodnie z art. 5 ust. 5 zd. pierwsze u.f. fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów, a zgodnie z art. 5 ust. 6 u.f. Rada Ministrów, w drodze rozporządzenia, może określić ulgi i zwolnienia z tytułu przeznaczenia zysków z działalności gospodarczej fundacji na realizację jej zadań statutowych, inne niż ulgi i zwolnienia określone w innych ustawach. W ocenie Sądu, z powyższych przepisów u.f. jasno wynika, że celem działania fundacji nie jest osiąganie zysku, ale realizacja celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, zgodnych z interesami kraju. Ewentualna poboczna działalność gospodarcza fundacji służyć może jedynie realizacji tych celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, a nie osiąganiu zysku. Stąd mając na względzie przywołane przepisy u.f., należy stwierdzić, że fundacja, która prowadzi działalność gospodarczą, to nadal z mocy prawa pozostaje organizacją niedziałającą w celu osiągnięcia zysku, a więc znajduje do niej zastosowanie przywołany wyżej przepis art. 3 ust. 2 u.d.p.p.i.w. Zdaniem Sądu, DKIS wywiódł z treści analizowanych przepisów błędne wnioski: w art. 3 ust. 2 u.d.p.p.i.w. mowa jest o warunku niedziałania w celu osiągnięcia zysku. Ustawodawca nie odnosi się więc do poszczególnych przejawów działalności podmiotów wskazanych w tym przepisie ani sposobu, w jaki one działają, lecz oczekuje, by podmioty te nie działały w celu osiągania zysku. Z definicji fundacji wynika, że do jej istoty nie należy działanie w celu osiągnięcia zysku, lecz w celu realizacji stosownych zadań - celów społecznie lub gospodarczo użytecznych. Ustawodawca w art. 3 ust. 2 u.d.p.p.i.w. sformułował wymóg niedziałania w celu osiągnięcia zysku, a nie nieprowadzenia działalności gospodarczej i bez wątpienia było to działanie zamierzone. Ocenę co do tego, czy dany podmiot działa w celu osiągnięcia zysku, należy przeprowadzić w sposób kompleksowy, tj. przy uwzględnieniu istoty danego podmiotu i prowadzonej przezeń działalności i celu tej działalności, a nie przez pryzmat sposobu, w jaki ten cel podmiot osiąga. W przypadku stowarzyszeń i fundacji cel zarobkowy, rozumiany jako nastawienie na osiągnięcie zysku, którym można swobodne dysponować, jest wykluczony z ustawowej istoty tych podmiotów. Nadrzędnym celem fundacji jest realizowanie określonych pożądanych społecznie zadań, a nie osiąganie zysków. Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest także dalsza część przepisu art. 3 u.d.p.p.i.w., tj. ust. 3 tego przepisu, w którym także znajdują się podmioty, na rzecz których można dokonać darowizny umożliwiającej obniżenie podstawy opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Podkreślić należy, że także darowizny dokonane na rzecz tych podmiotów podlegają uwzględnieniu w trybie art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., jeśli tylko nie działają one w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych. Nie może budzić wątpliwości, że ten fragment analizowanego przepisu w sposób jednoznaczny podważa stanowisko organu, że prowadzenie działalności gospodarczej wyklucza możliwość zaliczenie do podmiotu, o których mowa w art. 3 ust. 3 u.d.p.p.i.w. Skoro spółki prawa handlowego, których co do zasady celem jest prowadzenie działalności gospodarczej, mogą zostać uznane za podmioty niedziałające w celu osiągnięcia zysku, to należy przyznać rację skarżącej, że fakt prowadzenia działalności gospodarczej nie przesądza, że mamy do czynienia z podmiotem działającym w celu osiągnięcia zysku. Aby dokonać oceny działalności danego podmiotu pod kątem definicji zawartej w art. 3 ust. 2 i 3 u.d.p.p.i.w. nie jest wystarczające ograniczenie się do stwierdzenia, że podmiot prowadzi działalność gospodarczą. Istotne jest, czy celem tego podmiotu jest osiąganie zysku, czy inny jest cel danego podmiotu. Zatem Sąd podziela zarzut naruszenia prawa materialnego. Sąd nie podziela natomiast zarzutów procesowych zawartych w skardze. Organ przyjął stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, powołał przepisy mające zastosowanie przy opisanym stanie faktycznym i dokonał na tej podstawie oceny stanowiska wyrażonego we wniosku. Dokonanie błędnej wykładni prawa materialnego nie powoduje automatycznie naruszenia przepisu art. 14c § 2 O.p., w związku z art. 121 O.p. Wydając ponownie interpretację, organ uwzględni stanowisko wyrażone przez Sąd w uzasadnieniu niniejszego wyroku w zakresie wykładni prawa materialnego. Mając wszystko to na uwadze Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną (pkt I sentencji wyroku). O kosztach postępowania (pkt II sentencji wyroku) orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., uwzględniając poniesiony przez Spółkę koszt wpisu od skargi ([...] zł), wynagrodzenie należne jego pełnomocnikowi zawodowemu ustalone według stawek minimalnych zależnych od wartości przedmiotu sprawy ([...] zł), zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687), a także koszt opłaty skarbowej od pełnomocnictwa ([...] zł) – łącznie [...] zł.