I SA/Po 545/24

Dnia 05 grudnia 2024 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Wolna-Kubicka Sędzia WSA Barbara Rennert po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 05 grudnia 2024 roku sprawy ze skargi K. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 18 czerwca 2024 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 29 lutego 2024 r., nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] na rzecz skarżącego kwotę [...]- zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] prowadził postępowanie egzekucyjne wobec K. S. (dalej: skarżący, strona, zobowiązany) na podstawie m.in. własnego tytułu wykonawczego z 7 lipca 2014 r. nr [...], obejmującego zaległy podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 19% pobierany od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2006 r. w wysokości [...] zł należności głównej plus należne odsetki i koszty egzekucyjne. Pismem z 17 listopada 2023 r. strona za pośrednictwem pełnomocnika, wskazała na przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 oraz wniosła o zweryfikowanie przedmiotowej kwestii i w sytuacji potwierdzenia tego faktu o zwrot pobranego podatku wraz z odsetkami. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] zakwalifikował ww. pismo, jako zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej, złożone na podstawie art. 33 § 2 pkt 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (wygaśnięcie obowiązku wskutek przedawnienia). Następnie, w wyniku rozpoznania złożonego zarzutu, działając jako wierzyciel, wydał 29 lutego 2024 r. postanowienie, którym oddalił zarzut wygaśnięcia obowiązku w oparciu o art. 33 § 2 pkt 5 wskazanej ustawy (w brzmieniu obowiązującym od obowiązującym od 30 lipca 2020 r.). Naczelnik wskazał, że zaległość podatkowa objęta przedmiotowym tytułem wykonawczym nie wygasła na skutek przedawnienia, gdyż wystąpił szereg przesłanek wskazujących na zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Pismem z 7 marca 2024 r. pełnomocnik strony złożył zażalenie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na ww. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. W zażaleniu ponownie wskazał na przedawnienie zobowiązania, szerzej argumentując swoje stanowisko. Zarzucił, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem przepisów prawa, a w szczególności art. 70 § 1 i § 2 pkt 1, § 4, § 6 pkt 1, 2, 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm. – dalej: "o.p."). Wniósł przy tym o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] postanowieniem z 18 czerwca 2022 r. uchylił zaskarżone postanowienie i umorzył postępowanie organu I instancji w przedmiocie zgłoszonych zarzutów w całości. W pierwszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że na mocy art. 1 i art. 7 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 2070 ze zm. - dalej ustawa zmieniająca) z dniem 30 lipca 2020 r. znowelizowano m.in. art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2023 r. poz. 2505 ze zm. – dalej: "u.p.e.a."), jak również art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – dalej: "p.p.s.a."). Zatem z dniem 30 lipca 2020 r. weszły w życie przepisy ustawy zmieniającej. Analiza przepisów intertemporalnych, w tym art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, prowadzi do wniosku, iż w rozpatrywanej sprawie znajdują zastosowanie przepisy u.p.e.a. w brzmieniu sprzed nowelizacji. Wspomniany art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej stanowi bowiem, że do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy zmienianej w art. 1 i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Z zawartego w aktach sprawy tytułu wykonawczego wynika, że został on wystawiony 7 lipca 2014 r. Powyższe w związku z brzmieniem art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, świadczy zatem o konieczności stosowania w rozpatrywanej sprawie, przepisów u.p.e.a. w brzmieniu sprzed 30 lipca 2020 r. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że zarzut strony, wniesiony pismem z 17 listopada 2023 r., złożony został z uchybieniem ustawowego terminu określonego w art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. Skutkiem uchybienia tego terminu, jest bezskuteczność środka zaskarżenia. Organ nie mógł zatem odnieść się do zarzutu przedawnienia obowiązku i związanej z tym argumentacji zawartej w spóźnionym piśmie procesowym. W związku z powyższym organ odwoławczy zobligowany był do uchylenia zaskarżonego postanowienia i umorzenia postępowania organu I instancji. Pismem z 1 sierpnia 2024 r. skarżący reprezentowany przez pełnomocnika, zaskarżył powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa procesowego w tym wg. norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił: 1. naruszenie art. 70 § 1 o.p., 2. bezpodstawne powołanie przepisów u.p.e.a. dotyczące terminów wnoszenia środków zaskarżenia, 3. naruszenie przepisów procesowych, w tym m.in. art. 105 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2024 r., poz. 572 – dale: "k.p.a."), na podstawie którego bezpodstawnie umorzono postępowanie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podnosząc dotychczasowe argumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej (§1). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). Przy czym, wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonego aktu administracyjnego może nastąpić tylko, jeśli: a) zaskarżony akt (tu: postanowienie) został wydany z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; b) naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; c) innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., względnie, jeśli akt administracyjny dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 i 3 p.p.s.a.). W badanej sprawie istotne znaczenie ma art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany argumentacją skargi, jej wnioskami i wskazaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem, które nie ma znaczenia w tej sprawie). Taka właśnie sytuacja miała miejsce w tym przypadku, gdyż sąd uznał skargę za zasadną, z przyczyn w niej nie wskazanych. Uzupełniająco należy dodać, że niezwiązanie granicami skargi oznacza, że sąd ma prawo, a jednocześnie obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Sąd nie jest przy tym skrępowany sposobem sformułowania skargi, przytoczonymi argumentami, a także zgłoszonymi wnioskami, zarzutami i żądaniami (wyrok NSA z 27 lipca 2004 r., OSK 628/04; wyrok NSA z 10 sierpnia 2011 r., II OSK 1086/11). Przechodząc do oceny zasadności skargi trzeba stwierdzić, że zaskarżone postanowienie narusza prawo w sposób, który uzasadnia wyeliminowanie go z obrotu prawnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej trafnie spostrzegł, że postępowanie egzekucyjne w administracji jest szczególnym rodzajem postępowania uregulowanym w przepisach ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z przepisami ww. ustawy zobowiązanemu służy szereg środków ochrony prawnej. Pismo z 17 listopada 2023 r. organ egzekucyjny rozpatrzył jako zarzut wskazany w art. 33 § 1 pkt 5 u.p.e.a. i wydał w tym zakresie rozstrzygnięcie o jego oddaleniu. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji nie mógł jednak rozpatrzyć tego zarzutu merytorycznie, ponieważ skarżący złożył go z uchybieniem ustawowego terminu, a organ I instancji, rozpatrując merytorycznie wniesione zarzuty uczynił to bezpodstawnie. W tym miejscu należy podkreślić, że z pisma skarżącego z 17 listopada 2023 r. nie wynikało, że stanowi ono zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej. Skarżący podnosił w nim przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 oraz wniósł o zweryfikowanie przedmiotowej kwestii i w sytuacji potwierdzenia tego faktu o zwrot pobranego podatku wraz z odsetkami. Natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], nie wzywając wcześniej skarżącego o sprecyzowanie pisma, zakwalifikował je, jako zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej, złożone na podstawie art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. Zdaniem Sądu, treść żądania pisma może budzić wątpliwości, co do jego charakteru, ale organ administracji publicznej nie jest uprawniony do samodzielnego precyzowania treści żądania, bowiem mogłoby to prowadzić do niedopuszczalnej zmiany jego kwalifikacji prawnej, wbrew intencjom osoby wnoszącej podanie. Zgodnie z art. 7 i 9 k.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli (art. 7 k.p.a.), jak też, są obowiązane do należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania administracyjnego. Organy czuwają nad tym, aby strony i inne osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa, i w tym celu udzielają im niezbędnych wyjaśnień i wskazówek (art. 9 k.p.a.). Zatem, w razie wątpliwości organ administracyjny mając na względzie postanowienia art. 7 i 9 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. powinien zapytać stronę o wyrażenie i sprecyzowanie swojego stanowiska w sprawie. O tym, jaki charakter ma mieć pismo wniesione przez stronę w postępowaniu administracyjnym decyduje ostatecznie strona, a nie organ administracyjny, do którego strona pismo to skierowała. W realiach tego przypadku, organy orzekające w sprawie nie tylko mogły, ale nawet powinny mieć wątpliwości co do treści żądania i to na organach prowadzących postępowanie spoczywał obowiązek ich wyjaśnienia, a nie zaś rozpoznania żądania strony w oderwaniu od jej faktycznych intencji. Wyjaśnianie tych wątpliwości przez organ powinno następować w trybie art. 50 i 64 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. (wyrok WSA w Krakowie z 26 sierpnia 2011 r., I SA/Kr 1556/10; por. też: C. Kulesza [w:] Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, red. D. R. Kijowski, Warszawa 2015, art. 33). Dodatkowo należy wskazać, że pismo zobowiązanego z 17 listopada 2023 r. zawierało tylko jeden zarzut, to jest zarzut przedawnienia, który organy zakwalifikowały jako zarzut wskazany w art. 33 § 1 pkt 5 u.p.e.a. Organ odwoławczy stwierdził ponadto że nie można było rozpatrzeć tego zarzutu merytorycznie, ponieważ skarżący złożył go z uchybieniem ustawowego terminu. Z uwagi na powyższe, ewidentną możliwością procesową, jawiło się potraktowanie pisma jako wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. (w brzmieniu sprzed 30 lipca 2020 r.). Stosownie do tego przepisu, postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Podnoszona przez skarżącego kwestia przedawnienia egzekwowanego zobowiązania jest jedną z przyczyn wygaśnięcia obowiązku o którym mowa w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. (wyrok NSA z 15 września 2010 r., II FSK 701/09; P. Pietrasz [w:] Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, red. D. R. Kijowski, Warszawa 2015, art. 59). W realiach niniejszej sprawy nieprawidłowe było rozpoznanie żądania strony - bez uprzedniego wezwania jej, do sprecyzowania istoty zgłoszonego żądania. Brak wezwania strony do sprecyzowania charakteru pisma stanowiło naruszenie przepisów postępowania: art. 50 § 1 k.p.a. i 64 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 7 k.p.a. i art. 9 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. - które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W dalszym toku sprawy Naczelnik dla wyjaśnienia wszelkich wątpliwości, powinien wezwać skarżącego do oświadczenia, czy jego pismo z 17 listopada 2023 r. zatytułowane "Pismo w sprawie przedawnienia zobowiązań podatkowych" stanowi zarzut, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., czy też wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Jeśli wolą skarżącego będzie uruchomienie postępowania w którym podlega rozpoznaniu zarzut przedawnienia, organ podejmie stosowne czynności wyjaśniające, zmierzające do rzetelnego wyjaśnienia tego zarzutu. Przy czym organ powinien pamiętać o powoływanych już regulacjach art. 7 i 9 k.p.a., stosowanych w postępowaniu egzekucyjnym w związku z art. 18 u.p.e.a. Zatem, nie powinien ograniczać się tylko do podnoszonych przez zobowiązanego argumentów, lecz z urzędu zbadać wszystkie istotne w materii przedawnienia egzekwowanego obowiązku okoliczności. W tym, powinien mieć na uwadze kwestie intertemporalne wskazując podstawę prawną, która posłużyła mu do rozpoznania wniosku zobowiązanego. Powołując określone okoliczności faktyczne, na przykład czynności powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia organ powinien pamiętać o wykazaniu tychże okoliczności, najlepiej poprzez załączenie do akt stosownego dokumentu (jego odpisu) obrazującego daną czynność. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie. Stosując art. 135 p.p.s.a. Sąd uchylił także postanowienie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] ponieważ narusza wskazane wyżej regulacje prawa procesowego w takim samym stopniu jak postanowienie wydane przez organ drugiej instancji. Ponadto przemawia za tym konieczność podjęcia czynności wstępnych, zmierzających do ustalenia (ponad wszelką wątpliwość) rodzaju postępowania, w którym powinno zostać rozpoznane żądanie zobowiązanego, a co powinien uczynić organ działający w pierwszej instancji. Wzruszenie - wraz z zaskarżonym aktem podjętego w tym postępowaniu rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego znajduje więc uzasadnienie w potrzebie przyspieszenia postępowania, gdyż alternatywą dla takiego orzeczenia jest pozbawienie mocy prawnej tych aktów etapami: przez sąd (zaskarżonego rozstrzygnięcia) i przez organ drugiej instancji, który stosując się do oceny prawnej zawartej w orzeczeniu sądowym eliminowałby z obrotu prawnego rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji - a to przedłużyłoby tylko czas rozpoznawania sprawy (por. Z. Kmieciak, Głębokość orzekania w sprawach objętych kognicją sądów administracyjnych, Państwo i Prawo z 2007 r., nr 4, s. 39). O kosztach postępowania Sąd orzekł, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a.