III FSK 978/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia NSA Anna Dalkowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Protokolant Ewa Gil, po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. K., S. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 18 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 446/22 w sprawie ze skargi M. K., S. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie z dnia 3 czerwca 2022 r., nr SKO.II.41/1110/PP/2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. 1.1. Wyrokiem z 18 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 446/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę M. K. i S. K. (dalej: "Skarżący", "Strony") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie z dnia 3 czerwca 2022 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. 1.2. Decyzją z dnia 3 czerwca 2022 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Chełmie, po rozpatrzeniu odwołania skarżących, od decyzji Prezydenta Miasta C., z 26 sierpnia 2021 r. ustalającej podatnikom zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 76.820 zł., utrzymało w mocy decyzję wydaną w pierwszej instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że organ pierwszej instancji opodatkowaniem objął nieruchomości położone w C. przy ulicy [...] składające się z działek nr 1 i 9, tj. grunty pozostałe sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako tereny kolejowe (Tk) o powierzchni 44.671 m2 oraz znajdujące się na nich budynki o powierzchni użytkowej 7.830,85 m2. Zdaniem organu pierwszej instancji do opodatkowania zastosowanie znajdują stawki dla gruntów i budynków pozostałych na rok 2017. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyjęło, że jak wynika z zebranego materiału dowodowego, posiadane przez podatników nieruchomości znajdujące się w C. przy ul. [...] nie podlegają zwolnieniu z podatku nieruchomości w oparciu o przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 70, dalej: "u.p.o.l."), gdyż nie były udostępniane przewoźnikom kolejowym, nie były wykorzystywane do przewozu osób oraz nie tworzyły linii kolejowej o szerokości torów większej niż 1435 mm. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, organ pierwszej instancji prowadząc postępowanie podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, właściwie rozpoznał oraz zebrał i rzetelnie ocenił cały materiał dowodowy. Na powyższą decyzję skarżący wywiedli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazano, w ponownym postępowaniu organy w pełni podporządkowały się ocenie prawnej sformułowanej przez WSA w Lublinie w prawomocnym wyroku o sygn. akt I SA/Lu 638/19 i wykonały zawarte w tym orzeczeniu wskazania co do dalszego postępowania przeprowadzając postępowanie w celu zgromadzenia materiału dowodowego pozwalającego na ustalenia w zakresie wskazanym przez sąd. Zgromadzony materiał dowodowy został oceniony w postępowaniu podatkowym zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Uzasadnienie decyzji było pełne i zrozumiałe. Niezasadne były zatem zarzuty naruszenia art. 180 § 1, 181, 187 § 1 oraz 191 i 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: "o.p.") w zw. z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), a także przepisu art. 122 formułującego zasadę prawdy materialnej. Nie miał uzasadnienia w takiej sytuacji także zarzut naruszenia przepisu art. 121 § 1 o.p. wymagającego prowadzenia przez organ podatkowy postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. 1.3. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Skarga kasacyjna. 2.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiedli skarżący. Wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono: 1. naruszenie przepisów: - art. 68 § 2 pkt 1 o.p. w zw. z art. 6 ust. 3 i 6 u.p.o.l. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że podatnicy nie złożyli deklaracji w postaci informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, mającego wpływ na wysokość opodatkowania, a co skutkowało wydłużeniem okresu doręczenia decyzji ustalającej jego wysokość z lat 3 do lat 5 podczas gdy obowiązek złożenia deklaracji o której mowa powyżej istnieje wyłącznie wtedy, gdy w trakcie roku podatkowego, którego zobowiązanie dotyczy zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, w sytuacji gdy żadna taka okoliczność w roku 2017 nie zaistniała, wobec czego nie powstał obowiązek złożenia informacji, o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l.; - art. 68 § 1 o.p. w zw. z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie podczas gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2017 nie powstało, gdyż decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy; 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: naruszenie art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art.188, art. 191, art. 197 § 1, art. 210 § 4 o.p. i oddalenie skargi pomimo, że była ona zasadna wskutek zaakceptowania naruszeń prawa przez organy podatkowe, tj.: - wadliwego ustalenia stanu faktycznego w sprawie i przyjęcia, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na nieruchomości skarżących nie tworzy linii kolejowej o szerokości torów większej niż 1435 mm z pominięciem przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu transportu kolejowego oraz z pominięciem treści Statutu sieci kolejowej, Regulaminu Pracy Bocznicy Kolejowej Normalnotorowej i Szerokotorowej M. Sp. z o.o. w C. podczas gdy ze stanu faktycznego oraz z powyższych dokumentów wynika, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na nieruchomości skarżących tworzy linię kolejową o szerokości torów powyżej 1435 mm co z kolei doprowadziło do pominięcia podstawy prawnej do zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit c) u.p.o.l. 2.2. Nie wniesiono odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. 3.2. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 3.3. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że kontroli instancyjnej sprawowanej w granicach skargi kasacyjnej poddany został wyrok WSA w Lublinie z 18 stycznia 2023 r., wydany na skutek zapadłego w tej sprawie wyroku WSA w Lublinie z 31 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Lu 638/19, którym uchylono wcześniejszą decyzję organu odwoławczego. Powyższe skutkowało koniecznością zastosowania przez WSA w Lublinie przy wydawaniu zaskarżonego obecnie wyroku art. 153 oraz art. 170 p.p.s.a. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w tej sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Z kolei art. 170 p.p.s.a. przewiduje, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Związanie oceną prawną, o której mowa w art. 153 i art. 170 p.p.s.a. oznacza, że ani organ administracji ani sąd administracyjny nie mogą w tej samej sprawie formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy zaistniałych po wydaniu wyroku, a także w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego przedmiotową ocenę. Rozwiązanie to stanowi gwarancję przestrzegania przez organy administracji publicznej obowiązku związania orzeczeniem sądu. Zarówno organ administracji, jak i wojewódzki sąd administracyjny, rozpoznając sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny zawartej w uzasadnieniu wyroku. Związanie to dotyczy również wskazań co do dalszego postępowania w przypadku uchylenia poprzedniej decyzji lub postanowienia ze względu na naruszenie przepisów postępowania w zakresie dotyczącym wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Pomiędzy oceną prawną a wskazaniami co do dalszego postępowania zachodzi ścisły związek. Ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania organów administracyjnych w sprawie, podczas gdy wskazania określają sposób ich postępowania w przyszłości. Wskazania stanowią więc konsekwencje oceny prawnej, zwłaszcza oceny przebiegu postępowania przed organami administracji i rezultatu tego postępowania w postaci materiału zebranego w sprawie. Wskazania sądu administracyjnego co do dalszego postępowania wytyczają kierunek działania organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Sąd orzekający w warunkach związania oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, kontrolując legalność zaskarżonej decyzji lub postanowienia, winien ograniczyć się tylko i wyłącznie do kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku oraz oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku. W prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 31 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Lu 638/19, którym związany jest Naczelny Sąd Administracyjny, sąd dokonał kontroli zaskarżonej decyzji w granicach sprawy nie będąc związanym granicami skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził w następstwie powyższej kontroli uchybień w kwestii przedawnienia w wydaniu decyzji, co więcej, powyższy wyrok nie został zaskarżony skargą kasacyjną, co oznacza, że strony skarżące uznały prawidłowość wskazań sądu pierwszej instancji. Podkreślenia wymaga również fakt, że organ drugiej zobowiązany jest brać pod uwagę kwestie przedawnienia z urzędu, nawet mimo braku takiego zarzutu w odwołaniu, gdyż organ odwoławczy nie jest związany zarzutami odwołania. Wynika to m.in. z zasady dwuinstancyjności postępowania (art. 127 o.p.), na mocy której organ odwoławczy nie może ograniczyć się jedynie do kontroli decyzji organu pierwszej instancji oraz zarzutów odwołania, ale zobowiązany jest do rozpoznania sprawy w pełnym zakresie. W niniejszej sprawie organ drugiej instancji stwierdził, co potwierdził sąd pierwszej instancji w wyroku z 18 stycznia 2023 r., doszło do skutecznego wydania decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2017 r., a zarzut przedawnienia wynikający z art. 68 § 2 pkt 1 o.p. w zw. z art. 6 ust. 3 i 6 u.p.o.l. okazał się bezzasadny. Należy również zwrócić uwagę, że autor środka odwoławczego nie zakwestionował skutecznie stanu faktycznego, albowiem nie zarzucono naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym, sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. 3.4. Zgodnie z art. 187 § 1 o.p. ustawodawca nakłada na organ prowadzący postępowanie podatkowe dwa zakresy obowiązków, tj. po pierwsze obowiązek zebrania, a po drugie obowiązek rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. Te dwa ustawowo określone zakresy obowiązków nałożonych na organ podatkowy pozostają ze sobą w związku funkcjonalnym, warunkiem bowiem rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób kwalifikowany, a zatem wyczerpujący jest zatem jego zebranie. Jednocześnie trzeba także zauważyć, że oba zakresy obowiązków odnoszą się do całego materiału dowodowego, które to wyrażenie prawodawca umieszcza na końcu regulacji art. 187 § 1 o.p. Pojęcie całego materiału dowodowego nie zostało doprecyzowane przez ustawodawcę, należy w związku z tym stwierdzić, że o zakresie całego materiału dowodowego decyduje organ podatkowy, a jest to jednocześnie konsekwencją charakteru danej sprawy podatkowej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trzeba równocześnie nadmienić, że tak ustawowo określone zakresy obowiązków nałożonych na organ prowadzący postępowanie podatkowe nie mają charakteru ograniczonego, gdyż w każdym przypadku należy odnosić je do pojęcia całego materiału dowodowego. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd tego Sądu wyrażony w wyroku z 18 kwietnia 2023 r., sygn. akt II GSK 1430/21, gdzie przyjęto, że "(...) Wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. obowiązek organów podatkowych co do gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy tylko do chwili uzyskania pewności co do stanu faktycznego sprawy. Postępowanie dowodowe nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja strony podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy prawa materialnego (...)". Ocena realizowanych obowiązków w ramach pierwszego zakresu nakazuje przyjąć, że chodzi o takie zebranie materiału dowodowego, który da pewność co do stanu faktycznego danej sprawy. Dlatego też obowiązki organu w ramach tego pierwszego zakresu wyznaczonego pojęciem całego materiału dowodowego będą realizowane do momentu uzyskania przez organ pewności co do stanu faktycznego danej sprawy. Stąd też zasadnie uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 listopada 2022 r., sygn. akt III FSK 1093/21, że "(...) Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 o.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia (...)". Dokonując zatem oceny czynności przeprowadzonych przez organy podatkowe, jako stanowiących spełnienie zasady z art. 187 § 1 o.p., należy uwzględnić moment, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie jest wystarczający do podjęcia danego rozstrzygnięcia. 3.5. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że stosownie do art. 188 o.p. ustawodawca określił, kiedy należy uwzględnić żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu, tj. jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Obowiązek uwzględnienia żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu jest zatem warunkowany tym, że przedmiotem dowodu są takie okoliczności, które mają znaczenie dla sprawy, przy czym ustawodawca rezygnuje z realizacji tego obowiązku wówczas, gdy okoliczności te, a zatem mające znaczenie dla danej sprawy, są stwierdzone wystarczająco innym dowodom. Normodawca posługuje się w tym przypadku szerokim zakresowo sformułowaniem innego dowodu. Nie ma zatem znaczenia o jaki dowód chodzi natomiast kluczowe jest sformułowanie odnoszące się do stwierdzenie tych okoliczności innym dowodem. Trzeba zatem podkreślić, że nie każde żądanie zgłoszenie wniosków dowodowych przez stronę będzie aktualizowało po stronie organu obowiązek zarówno ich uwzględnienia, jak i przeprowadzenia. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela pogląd tego Sądu wyrażony w wyroku z 24 stycznia 2023 r. sygn. akt III FSK 1561/21, gdzie przyjęto, że "(...) Zasada zupełności materiału dowodowego wyrażona w art. 188 o.p. nie oznacza, że samo zgłoszenie wniosków dowodowych przez stronę rodzi po stronie organu prowadzącego postępowanie obowiązek ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Organy podatkowe nie mają bowiem obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (...)". Ponadto w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się na dopuszczalność odmowy przeprowadzenia wnioskowanego dowodu z uwagi na brak możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy, czy też stwierdzenie, że dana okoliczność w sposób niebudzący wątpliwości została już udowodniona - wyrok NSA z 22 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 1536/19. 3.6. W niniejszej sprawie analiza akt administracyjnych prowadzi do wniosku, że organy zebrały w sprawie materiał dowodowy pozwalający na jej rozstrzygnięcie. Uznać należy, że organy prowadzące postępowanie zebrały materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi - na podstawie obowiązujących przepisów - wiążą się skutki prawne. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe zebrały w sprawie pełny materiał dowodowy i w sposób wyczerpujący go rozpatrzyły. W przedmiotowej sprawie nie ma sporu co do tego, że dla obiektów znajdujących się na nieruchomości skarżących w 2017 r. nie został przez zarządcę infrastruktury kolejowej sporządzony statut. W aktach postępowania podatkowego znajduje się Regulamin pracy bocznicy kolejowej normalnotorowej i szerokotorowej M. Sp. z o.o. uzgodniony z Dyrektorem P. S.A. z dnia 15 listopada 2018 r., a załącznikiem nr 2 do tego Regulaminu jest Statut bocznicy kolejowej M. Sp. z o.o. Statut ten został sporządzony na podstawie art. 5 ust. 2a u.t.k. Statut obowiązywał jednak dopiero począwszy od końca 2018 r. W aktach znajduje się także umowa z dnia 1 marca 2019 r., zawarta pomiędzy P. S.A. a M. Sp. z o.o. o współpracy przy wzajemnym przekazywaniu wagonów na punkcie zdawczo-odbiorczym bocznicy. Dokumenty te nie odnoszą się jednak do 2017 r. Nieistnienie statutu infrastruktury kolejowej, który obejmowałby obiekty znajdujące się na nieruchomości skarżących w 2017 r. nie budzi wątpliwości i nie jest przedmiotem sporu. Z wyjaśnień skarżących i ustaleń organów dokonanych w postępowaniu podatkowym wynika, że skarżący w 2017 r. nie podjęli działań przypisanych zarządcy infrastruktury. W szczególności nie sporządzili statutu sieci kolejowej. Sami skarżący podali, że nie dysponują dokumentami potwierdzającymi osobę zarządcy infrastruktury kolejowej w 2017 r. Z kolei P. S.A. poinformowała, że do listopada 2018 r. w posiadanej przez nią ewidencji bocznica kolejowa znajdująca się na nieruchomości podatników figurowała pod nazwą K. Sp. z o.o., użytkownikiem tej bocznicy, był zaś "X". Z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynika z kolei, że działalność gospodarcza prowadzona przez podatnika pod wskazaną nazwą została wykreślona z rejestru z dniem 17 grudnia 2013 r. W przedstawionym przez podatników Regulaminie pracy bocznicy "X" brak jest daty jego zatwierdzenia. Wynika z niego jedynie, że został opracowany dla bocznicy kolejowej. Odnotować należy, że zgodnie z treścią art. 4 u.t.k., bocznica klejowa to wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa połączona bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służąca do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej. Z przytoczonej regulacji wynika, że bocznica nie stanowi linii kolejowej. Dla obiektów na gruntach skarżących nie zostało wydane świadectwo bezpieczeństwa. Zgodnie z treścią art. 4 u.t.k., świadectwo bezpieczeństwa to dokument potwierdzający zdolność bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego i wykonywania przewozów kolejowych, wydawany podmiotom zwolnionym z obowiązku uzyskania certyfikatu bezpieczeństwa i autoryzacji bezpieczeństwa. Z kolei infrastruktura nieczynna, a tak jest w przypadku zarządca nie sporządził statutu, to infrastruktura kolejowa, na której zarządca infrastruktury nie dopuścił ruchu kolejowego. Tym samym nie zostały spełnione również przesłanki do zastosowania zwolnienia w podatku od nieruchomości w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. i nie doszło do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art.188, art. 191, art. 197 § 1, art. 210 § 4 o.p. 3.7. Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego na mocy art. 184 p.p.s.a. ją oddalił. Paweł Borszowski Wojciech Stachurski Anna Dalkowska