I GSK 306/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc Sędzia NSA Joanna Wegner (spr.) Sędzia del. NSA Jacek Surmacz po rozpoznaniu w dniu 13 marca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Z. "P." Sp. z o. o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 14 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Rz 329/23 w sprawie ze skarg Przedsiębiorstwa Z. "P." Sp. z o. o. w W. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 16 maja 2023 r. nr 1801-IGC.4401.14.2023, nr 1801-IGC.4401.15.2023, nr 1801-IGC.4401.16.2023 w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Przedsiębiorstwa Z. "P." Sp. z o. o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 14 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Rz 329/23 na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a." oddalił skargi Przedsiębiorstwa Z. P. sp. z o. o. w W. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 16 maja 2023 r. w przedmiocie unieważnienia zgłoszeń celnych wywozowych. Skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości i oparła skargę kasacyjną na obu podstawach. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie prawa materialnego, to jest art. 66 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz. 1) - dalej jako: "WKC" poprzez błędną wykładnię i niezastosowanie tego przepisu, art. 251 ust. 2 pkt b rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania WKC – zwanego dalej "RWKC" poprzez niewłaściwe zastosowanie i unieważnienie zgłoszenia celnego w przypadku innym niż wskazany w tych przepisach, art. 162 WKC w związku z art. 796e ust. 1 i 2 WKC, art. 796da ust. 2 RWKC poprzez niewłaściwe zastosowanie, to jest dowolne przyjęcie że spółka po otrzymaniu komunikatu IE-599 może zostać zobowiązana do wykazania innymi dokumentami wywozu towaru poza UE, chociaż nie zaistniały przesłanki określone w art. 796da ust. 2 RWKC, art. 796da ust. 4 RWKC w związku z art. 162 WKC poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że strona nie wykazała że doszło do faktycznego wywozu towarów poza UE, art. 162 WKC poprzez dowolną interpretację i przyjęcie, że dowody zebrane w sprawie nie pozwalają na stwierdzenie że towar opuścił obszar celny, art. 796da ust. 4 RWKC poprzez niezastosowanie w sytuacji, gdy przepis ten wskazuje, że nawet jeden dokument może wystarczyć do uznania wywozu towaru za dokonany, art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r – (Dz. U. z 2020 poz. 1325 ze zm. ) – dalej: "o.p." poprzez ignorowanie ważności komunikatu IE-599 mającego charakter dokumentu urzędowego, art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego Komisji z UE nr 2015/2447 z 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonywania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U.UE.343.558) – zwanego dalej rozporządzeniem 2015/2447" poprzez niezastosowanie i nieuwzględnienie dowodów alternatywnych, art. 248 rozporządzenia delegowanego Komisji nr 244/2015 z 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady nr 952/2013 w odniesieniu do szczególnych zasad dotyczących unijnego kodeksu celnego (Dz.U.UE.L.343.1) poprzez niezastosowanie i nieuwzględnienie dowodów alternatywnych. Zarzuty naruszenia przepisów postępowania odnosiły się do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 210 § 4 o.p. i art. 73 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2020 poz. 1382) poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, które pozwalałoby na unieważnienie zgłoszenia celnego, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 187 o.p. w związku z art. 73 Prawa celnego poprzez brak zebrania wyczerpującego materiału dowodowego, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 191 o.p. w związku z art. 73 Prawa celnego poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, art. 233 k.p.c. w związku z art. 106 § 5 p.p.s.a. poprzez błędną ocenę dowodów dołączonych do skargi, art. 151 p.p.s.a. i art. 122, art. 187 § 1, art. 191 poprzez oddalenie skargi pomimo że organ nie podjął wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie sprawy, zebranie wyczerpującego materiału dowodowego, w szczególności nie wyjaśniono wątpliwości związanych z korespondencją ze stroną litewską, art. 145 § 1 pkt 1 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 335 ust. 4 rozporządzenia 2015/2447 poprzez niezastosowanie i pominięcie dowodów przedłożonych przez stronę, art. 120 i art. 122 o.p. poprzez uchybienie zasadom postępowania wyjaśniającego, w tym praworządności i prawdy obiektywnej oraz nieuwzględnienie mocy urzędowej komunikatu IE599, art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.) – zwanej dalej "p.u.s.a." poprzez "niedokładną i niepełną kontrolę wyroku WSA", art. 3 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 9, art. 75 i art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm.) – zwanej dalej "k.p.a." poprzez niedopełnienie obowiązku kontrolowania prawidłowości ustaleń faktycznych dokonanych przez organ i w konsekwencji przyjęcie stanu faktycznego ustalonego bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Skarżąca spółka wniosła o dopuszczenie dowodu z dokumentu w postaci oświadczenia nabywcy towaru o jego odbiorze. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności podnieść należy, że zasadnicza część zarzutów środka odwoławczego odnosi się do przepisów, które nie znajdowały zastosowania w tej sprawie. Uwaga ta dotyczy po pierwsze przepisów WKC i RWKC, które nie stanowiły ani podstawy zaskarżonych do Sądu pierwszej instancji decyzji ani też wzorca kontroli legalności tych decyzji, dlatego że w dniu wydawania decyzji nie obowiązywały. Nie należały także do podstaw prawnych działania organów czy przeprowadzonej przez Sąd pierwszej instancji oceny w tym zakresie przepisy k.p.a. ani art. 120 i art. 122 o.p. Na podstawie przepisu art. 73 Prawo celne postępowanie w sprawie celnej toczy się wprawdzie na podstawie przepisów o.p., ale z wyłączeniem powyższych. Przepisy k.p.a. w ogóle nie regulują postępowania przed organami celnymi. Z tego powodu merytoryczna analiza zarzutów skargi w tym zakresie jest zbędna. Pozostałe zarzuty są nieuzasadnione, dlatego że nietrafna jest zasadnicza teza skargi kasacyjnej dotycząca rozkładu ciężaru dowodu i obowiązków organu w przedmiocie gromadzenia dowodów w tej sprawie. W przypadku zakwestionowania przez organy prawidłowości zgłoszenia celnego, co w tym przypadku jest okolicznością wykazaną ponad wszelką wątpliwość eksporter utrzymujący twierdzenie o dokonaniu wywozu towarów obowiązany jest przedstawić wiarygodne dowody alternatywne. Katalog tychże nie jest zamknięty, jednak materiały te mają wykazać, że doszło do wywozu poza unijny obszar celny. Na okoliczność samego wywozu, transportu towarów poza UE brak jest stosownego materiału dowodowego. Komunikat IE599 – mimo przymiotu dokumentu urzędowego – dowodzić tych faktów nie mógł, bowiem prawidłowość jego wygenerowania została zakwestionowana. Każdy dokument, nawet urzędowy może podlegać podważeniu, jeżeli wystąpią określone okoliczności i w tym przypadku, na skutek wykrytej ingerencji w system elektroniczny organów celnych, tak właśnie było. Z kolei oświadczenie dotyczące odbioru towaru zasadnie uznano za niewystarczające. Nie wiadomo kto, kiedy, gdzie dokładnie, w jakich okolicznościach takiego odbioru dokonał, czy miało miejsce sprawdzenie towaru, jego ilości, jakości, etc. Przedłożony dokument stanowi oczywiście dowód w sprawie, ale jego wiarygodność, znaczenie dla ustalenia faktów podlega ocenie w kontekście pozostałych dowodów i okoliczności sprawy. Ocena organów wobec zaoferowanych przez skarżącą spółkę dowodów nie nasuwa zastrzeżeń, a fakty ustalone na podstawie całokształtu materiału dowodowego nie budzą wątpliwości. Tym samym Sąd pierwszej instancji zasadnie ocenił ustalenia organów za prawidłowe. Oceny tej nie mógł zmienić dowód, o którego strona skarżąca ubiegała się na etapie postępowania sądowego. Dlatego podzielić należy stanowisko Sądu pierwszej instancji w zakresie żądania wystosowanego na podstawie art. 106 § 5 p.p.s.a. Niezależnie od powyższego, strona skarżąca nie wykazała tego, na czym miałby polegać wpływ podnoszonych naruszeń na wynik sprawy w rozumieniu przepisu art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Jeżeli zaś chodzi o zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, to jak już zasygnalizowano, w większości do przepisów, które nie znajdowały zastosowania w tej sprawie. W pozostałym zakresie zarzuty tej kategorii pozostają nieuzasadnione, dlatego że – wbrew stanowisku strony skarżącej – dowody alternatywne zostały przez organy uwzględnione w materiale dowodowym i poddane analizie. To, że wynik tych rozważań był dla strony skarżącej negatywny samo w sobie nie oznacza, że czynności organu (ergo rezultat sądowej kontroli) były wadliwe. O nieprawidłowym zastosowaniu przepisów 335 ust. 4 rozporządzenia 2015/2447 ani art. 248 rozporządzenia delegowanego nie może być mowy. Mając na względzie powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd postanowił na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.