I SA/Po 808/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi P. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 października 2021 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego, oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 7 stycznia 2020 r., nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec P. Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą [...] Jako podstawę prawną umorzenia postępowania organ egzekucyjny podał art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 479 ze zm. - w skrócie: "u.p.e.a."), wskazując, że w toku postępowania nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Wnioskiem z 13 stycznia 2020 r. Prezydent Miasta [...] wystąpił do organu egzekucyjnego o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 12 marca 2020 r. obciążył Prezydenta Miasta [...], jako wierzyciela, kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...] zł powstałymi w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko P. Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w G.. Postanowienie to zostało uchylone przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z 4 sierpnia 2020 r., a sprawa przekazana organowi I instancji do ponownego rozpoznania. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 30 listopada 2020 r. obciążył Prezydenta Miasta [...], jako wierzyciela, kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...] zł. Również i to postanowienie zostało uchylone przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z 15 marca 2021 r., a sprawa przekazana organowi I instancji do ponownego rozpoznania. W wyniku rozpoznania sprawy po raz trzeci, Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 15 września 2021 r., nr [...] obciążył Prezydenta Miasta [...], jako wierzyciela, kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...] zł powstałymi w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko P. Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w G.. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji bardzo szczegółowo opisał wszystkie czynności egzekucyjne, jakie podjął między 22 października 2009 r. a 25 lutego 2019 r. w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez wierzyciela. Organ wskazał, że w toku postępowania dokonał licznych zajęć innych wierzytelności pieniężnych, rachunków bankowych oraz nieruchomości. Organ wskazał, że podstawą prawną rozstrzygnięcia jest art. 64 u.p.e.a. z uwzględnieniem zmian, które zostały wprowadzone mocą ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 poz. 1553 ze zm. – w skrócie: "ustawa nowelizująca"). Następnie organ egzekucyjny na stronach od 8 do 26 postanowienia dokonał precyzyjnego wyliczenia kosztów, które powstały w związku z czynnościami egzekucyjnymi podjętymi w celu realizacji konkretnego tytułu wykonawczego, wskazując na rodzaj podjętej czynności egzekucyjnej, podstawę prawną opłaty i sposób jej naliczenia. Odwołując się do wskazówek zawartych w wyroku T. K. z 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14 oraz orzecznictwa NSA, organ egzekucyjny podał, w jaki sposób dokonał naliczenia opłaty za czynności egzekucyjne i opłaty manipulacyjnej. Postanowieniem z 23 września 2021 r., [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] sprostował powyższe postanowienie poprzez określenie wysokości kosztów, którymi został obciążony wierzyciel, na kwotę [...]zł. W zażaleniu z 22 września 2021 r. Prezydent Miasta [...] wniósł o uchylenie powyższego postanowienia, zarzucając organowi I instancji naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 i 6 oraz § 6 u.p.e.a., a także art. 7, art. 8, art. 77 § 1 i art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2000 ze zm. – dalej: "k.p.a."). Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z 29 października 2021 r., nr [...] uchylił powyższe postanowienie organu I instancji w całości i obciążył wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...]zł. W motywach rozstrzygnięcia organ II instancji podkreślił, że 20 lutego 2021 r. weszła w życie ustawa nowelizująca, która uregulowała sytuację prawną dotyczącą zasad ustalania przez organy egzekucyjne kosztów postępowania egzekucyjnego i ponoszenia tych kosztów przez strony postępowania. Ustawa ta wprowadziła nowe zasady obliczania opłat egzekucyjnych. Zdaniem organu odwoławczego przyjęta przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] metoda ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych uwzględnia stanowisko zawarte w wyrokach T. K. z 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14 oraz NSA z 13 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 2950/19. Organ II instancji wskazał, że z akt sprawy wynika, że wyliczona finalnie kwota [...]zł stanowi sumę kosztów egzekucyjnych przypisanych do poszczególnych tytułów wykonawczych, a następnie bardzo szczegółowo podał, jaki tytuł wykonawczy wygenerował, jakie koszty (strony od 6 do 20 zaskarżonej decyzji) oraz porównał kwoty kosztów egzekucyjnych wyliczone w postanowieniu organu I instancji z 15 września 2021 r. z kwotami kosztów wyliczonymi w dwóch wcześniej wydanych w sprawie postanowieniach tego organu z 12 marca 2020 r. i 30 listopada 2020 r., które zostały uchylone. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że przed nowelizacją u.p.e.a., która nastąpiła 20 lutego 2021 r. sądy administracyjne wskazywały na potrzebę miarkowania kosztów egzekucyjnych, mając na uwadze zindywidualizowany charakter danego postępowania. Miarkowanie kosztów miało uwzględniać efektywność egzekucji, poziom skomplikowania czynności, nakład pracy organu, czy też czas trwania postępowania. Wobec jednak zmiany stanu prawnego od 20 lutego 2021 r. regulującego szczegółowo sposób naliczania i egzekwowania kosztów egzekucyjnych przez organy egzekucyjne, wcześniejsze wytyczne dotyczące miarkowania kosztów egzekucyjnych nie mają już zastosowania. Nowe uregulowania nie przewidują bowiem możliwości miarkowania kosztów. Organ II instancji podkreślił, że żadne przepisy przejściowe nie przewidują możliwości obniżania/miarkowania kosztów egzekucyjnych wyegzekwowanych przed 20 lutego 2021 r., a mimo to organ egzekucyjny w sposób zindywidualizowany skorygował koszty egzekucyjne powstałe w niniejszej sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ I instancji prawidłowo wyliczył koszty egzekucyjne na kwotę [...]zł, ale w komparycji swojego rozstrzygnięcia podał dwie wartości wyliczonych kosztów egzekucyjnych, tj. zarówno [...] zł, jak i [...] zł. Błąd ten nie może być zaliczony do oczywistych omyłek pisarskich, a w związku z tym konieczne było uchylenie zaskarżonego postanowienia organu I instancji i orzeczenie o obciążeniu wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...]zł. W skardze z 20 września 2021 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Prezydent Miasta [...], reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1. art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP poprzez ich błędne zastosowanie i obciążenie kosztami skarżącego, w sytuacji gdy brak określenia przez ustawodawcę maksymalnej opłaty manipulacyjnej i egzekucyjnej w tych przepisach stanowiło orzeczenia niekonstytucyjności ww. przepisów w świetle wyroku T. K. z 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14, a w związku z powyższym stosowanie tych przepisów w zgodzie z Konstytucją wymaga całkowitego zrezygnowania z pobierania opłat na podstawie ww. przepisów, 2. art. 64 § 1 pkt 4 w zw. z art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że dokonane przez organ egzekucyjny obciążenie skarżącego opłatą egzekucyjną w wysokości [...] zł na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. poprzez analogię odnoszącą się do art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. jest zgodne z prawem, chociaż nie ma ku temu podstaw prawnych oraz nie znajduje odzwierciedlenia w faktycznie poniesionych przez organ egzekucyjny nakładach pracy, częstotliwości podejmowanych czynności i ich skomplikowaniu, w sytuacji, gdy T. K. w wyroku z 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14 stwierdził niezgodność art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. z Konstytucją w zakresie, w jakim nie określają one maksymalnej wysokości tych opłat i nakazał uwzględnienie ww. okoliczności oraz racjonalnej zależności między wysokością opłaty egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej a faktycznymi czynnościami organów egzekucyjnych, 3. art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez jego błędne zastosowanie wbrew regułom zastosowanym w wyroku T. K. z 28 czerwca 2016 r. o sygn. SK [...] i określenie opłaty manipulacyjnej w wysokości [...] zł (pkt 10 sentencji postanowienia), tj. 1% od dochodzonej należności publicznoprawnej, w sytuacji gdy opłata ta nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, a jej zastosowanie bez wskazań zawartych w ww. wyroku T. K. jest naruszeniem art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP, 4. art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 80 w zw. z art. 124 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez nierozpoznanie sprawy w sposób wyczerpujący i wszechstronny, nierozważnie i nieuwzględnienie słusznego interesu skarżącego, niedostateczne wyjaśnienie podstaw i przesłanek utrzymania w mocy zaskarżonego postanowienia, przede wszystkim poprzez niewskazanie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia okoliczności faktycznych świadczących o poziomie skomplikowania dokonanych czynności egzekucyjnych oraz o poniesionym nakładzie pracy organu egzekucyjnego, tym samym nieuwzględnienie wytycznych, jakie dla możliwości zastosowania uznanych za niezgodne z prawem art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. ma wyrok T. K. z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Sąd rozpoznał sprawę w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2325 ze zm., zwanej dalej: "P.p.s.a."). Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi prawidłowość rozstrzygnięcia w przedmiocie naliczenia i obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego. Na wstępie wskazać należy, że podstawę prawną zaskarżonych postanowień stanowiły przepisy u.p.e.a. oraz ustawy nowelizującej z 4 lipca 2019 r. Druga z tych ustaw została uchwalona na skutek wyroku T. K. z 28 czerwca 2016 r. sygn. SK 31/14, w którym Trybunał orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej, są niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP. T. K. uznał również, że art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 tej ustawy i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP. Podkreślenia wymaga, że w uzasadnieniu powyższego wyroku T. K. orzekł m.in., że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych), jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji (i to zarówno na korzyść lub niekorzyść organu). Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie, ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Ponadto z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Swoboda ustawodawcy w określaniu wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem tego państwa. Wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji, a czynnościami organów, za podjęcie których, opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie, rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku. T. K. stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej z art. 64 § 6 u.p.e.a. powoduje, że w pewnych warunkach następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego, a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami, stają się jedynie sankcją pieniężną. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą, chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego, stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania, podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym, stają się więc obciążeniem podatkowym. Nadto Trybunał uznał, że regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. W konkluzji swoich rozważań T. K. wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie, konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków, wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłat będących przedmiotem skargi konstytucyjnej, ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych. Skutkiem analizowanego wyroku T. K. nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłat w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Dopóki jednak ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo, w nawiązaniu do realiów danej sprawy, którą rozstrzygają, muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku. Zadaniem organów jest więc określenie, czy ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w szczególności w przepisach art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP, a jeśli nie, to w jakim zakresie należy dokonać ich miarkowania z uwzględnieniem zasady bezpośredniego stosowania przepisów Konstytucji RP (art. 8 ust. 2). Do czasu postulowanej przez T. K. nowelizacji ustawy, możliwe i konieczne jest bowiem orzekanie o wysokości kosztów egzekucyjnych z zastosowaniem standardów i wskazówek określonych we wskazanym wyroku T. K.. Dlatego też niezbędne jest powiązanie opłat z realiami konkretnego postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z 14 maja 2019 r. sygn. akt I GSK 232/19 – wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Na skutek powyższych wytycznych T. K. została wydana ustawa nowelizacyjna z 4 lipca 2019 r., mocą której ustawodawca dokonał zmiany przepisów dotyczących kosztów egzekucyjnych w sposób kompleksowy, ustalając nowe zasady naliczania i ich poboru. W uzasadnieniu projektu tej nowelizacji stwierdzono m.in., że obowiązek uiszczenia opłaty egzekucyjnej uzależniono od efektów czynności egzekucyjnych prowadzących do ściągnięcia dochodzonych należności pieniężnych. Przy określeniu wysokości opłaty egzekucyjnej (10% wyegzekwowanych środków pieniężnych, nie więcej niż [...] zł) uwzględniono twierdzenia Trybunału, że problematyka wysokości opłat w egzekucji jest nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa polegającym ma otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa (por. Sejm VIII kadencji, druk 3379). Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym wszczętym i niezakończonym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe, z uwzględnieniem ust. 2-4 oraz art. 7-11. W art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej ustawodawca określił, że niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę manipulacyjną naliczoną w egzekucji należności pieniężnej objętej każdym tytułem wykonawczym w wysokości wyższej niż [...] zł na podstawie art. 64 § 6 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości [...] zł. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 3 ustawy zmieniającej, nie pobiera się opłaty, o której mowa w ust. 1, jeżeli przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłata ta została wyegzekwowana lub zapłacona w wysokości nie niższej niż [...] zł. W art. 8 ust. 1 ustawy nowelizującej ustawodawca wskazał, że niewyegzekwowaną lub niezapłaconą przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłatę za czynności egzekucyjne naliczoną w egzekucji należności pieniężnej w wysokości wyższej niż [...] zł, oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, na podstawie art. 64 § 1 pkt 1-5, 7 i 11 oraz § 1a i 5 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, pobiera się w wysokości [...] zł. Zgodnie z normą art. 8 ust. 2 ustawy zmieniającej, jeżeli przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłata, o której mowa w ust. 1, została częściowo wyegzekwowana lub zapłacona w wysokości niższej niż [...] zł, opłatę pobiera się w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą [...]zł a kwotą opłaty wyegzekwowanej lub zapłaconej. Z kolei na mocy art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej nie pobiera się opłaty, o której mowa w ust. 1, jeżeli przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy opłata ta została wyegzekwowana lub zapłacona w wysokości nie niższej niż [...] zł. W myśl art. 10 ustawy zmieniającej przepisy art. 7-9 stosuje się również do kosztów egzekucyjnych wynikających z doręczonego zawiadomienia albo ostatecznego postanowienia, o których mowa odpowiednio w art. 64c § 6a i 7 ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu dotychczasowym. Jak wynika z akt sprawy postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte w dniu 5 października 2009 r. na podstawie 1 z 65 tytułów wykonawczych wystawionych przez skarżącego, będącego wierzycielem. W toku tego postępowania organ egzekucyjny dokonał licznych czynności egzekucyjnych – zajęć innych wierzytelności pieniężnych, zajęć rachunków bankowych i zajęć nieruchomości. Następnie postanowieniem z 7 stycznia 2020 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne, wskazując, że w toku tego postępowania nie uzyska kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Zawiadomieniem z 7 stycznia 2020 r. organ egzekucyjny poinformował wierzyciela o wysokości kosztów egzekucyjnych. Pismem z 13 stycznia 2020 r. wierzyciel zwrócił się do organu egzekucyjnego o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Postanowieniem z 12 marca 2020 r. organ I instancji obciążył skarżącego powstałymi kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie [...]zł. Postanowienie to zostało uchylone przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z 4 sierpnia 2020 r. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy organ I instancji określił wierzycielowi koszty postępowania mocą postanowienia z 30 listopada 2020 r., które także zostało uchylone przez organ odwoławczy postanowieniem z 15 marca 2021 r. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 15 września 2021 r. określił wierzycielowi koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie [...]zł. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z 29 października 2021 r. uchylił ostatnie z ww. postanowień organu I instancji i określił wierzycielowi wysokość kosztów egzekucyjnych w kwocie [...]zł. Uwzględniając powyższe Sąd stwierdza, że zaskarżone rozstrzygnięcia zostały wydane po zmianie z dniem 20 lutego 2021 r. stanu prawnego dotyczącego postępowania egzekucyjnego w administracji. W dniu 20 lutego 2021 r. weszła bowiem w życie ustawa nowelizująca z 4 lipca 2019 r., która uregulowała sytuację prawną dotyczącą zasad ustalania przez organy egzekucyjne kosztów postępowania egzekucyjnego i ponoszenia tych kosztów przez strony postępowania. Ustawa zmieniająca z 4 lipca 2019 r. wprowadziła nowe zasady obliczania opłat egzekucyjnych. Przewidziała również przepisy przejściowe, znajdujące zastosowanie w przypadku powstania kosztów egzekucyjnych przed datą nowelizacji (przed dniem 20 lutego 2021r.). Do kosztów egzekucyjnych naliczanych zgodnie z przepisami dotychczasowymi (przed nowelizacją) w toczących się postępowaniach egzekucyjnych przyjęto w przepisach przejściowych (zawartych w art. 7-9 ustawy zmieniającej) zasadę, że dotyczą one wyłącznie kosztów egzekucyjnych niewyegzekwowanych lub niezapłaconych przed dniem wejścia w życie ustawy, tj. 20 lutego 2021 r. W przepisie przejściowym zawartym w art. 10 ustawy zmieniającej dookreślono, że ograniczenie wysokości opłaty manipulacyjnej i opłaty za czynności egzekucyjne naliczonych na podstawie dotychczasowych przepisów, ale niewyegzekwowanych lub niezapłaconych przez zobowiązanego, o którym mowa w art. 7-9 tej ustawy, ma zastosowanie również do kosztów egzekucyjnych wynikających z doręczonego zawiadomienia albo ostatecznego postanowienia, o którym mowa odpowiednio w art. 64c § 6a i § 7 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym do 19 lutego 2021 r.). Zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym na dzień 19 lutego 2021 r., organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty w następującej wysokości, z zastrzeżeniem art. 64d za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż [...] zł 20 gr. Opłaty za czynności egzekucyjne, o których mowa w § 1 pkt 1-6, oblicza się oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, który był podstawą dokonania czynności egzekucyjnych (art. 64 § 3 u.p.e.a.). Opłaty za zajęcia, o których mowa w § 1 pkt 2-6, pobiera się tylko raz w toku postępowania egzekucyjnego, chociażby takie same czynności były następnie ponawiane (art. 64 § 4 u.p.e.a.). Organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż [...] zł 40 gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego (art. 64 § 6 u.p.e.a.). W myśl art. 64b § 1 u.p.e.a. wydatkami egzekucyjnymi są koszty faktycznie poniesione przez organ egzekucyjny w związku z prowadzeniem egzekucji. Przez wydatki egzekucyjne rozumie się również koszty przekazania wyegzekwowanych kwot w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie jednolitego tytułu wykonawczego albo zagranicznego tytułu wykonawczego (art. 64b § 2 u.p.e.a.). Z kolei art. 64c § 1 u.p.e.a. stanowi, że opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i 6 oraz w art. 64a, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2-4, obciążają zobowiązanego. Natomiast wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego (art. 64c § 4 u.p.e.a.). Mając na uwadze treść powołanych powyżej przepisów u.p.e.a. oraz mających zastosowanie w sprawie przepisów art. 6, art. 7, art. 8 i art. 10 ustawy nowelizującej Sąd stwierdza, że organy egzekucyjne prawidłowo ustaliły wysokość kosztów postępowania egzekucyjnego obciążających skarżącego, a podniesione w skardze zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. W zakresie pierwszego zarzutu Sąd wskazuje, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 2950/19, stwierdził, że T. K. w wyroku z 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14 zakwestionował wyłącznie brak określenia maksymalnych kwot opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych i opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a.), nie podważając stosunkowego charakteru tych opłat jako określonego procentu od kwoty egzekwowanej należności. Określenie maksymalnych kwot opłat za zajęcie wierzytelności pieniężnych i opłaty manipulacyjnej może polegać na odpowiednim zastosowaniu w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., określającego maksymalną kwotę opłaty za zajęcie nieruchomości. Miarkowanie tych opłat w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego. W związku z powyższym za chybiony należy także uznać zarzut sformułowany w pkt 2 skargi. Na uwzględnienie nie zasługiwał także zarzut zawarty w pkt 3 skargi. Skarżący konsekwentnie zarzuca organowi egzekucyjnemu stosowanie przepisów u.p.e.a. (w tym przypadku konkretnie art. 64 § 6), które nie określały maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej (w tym przypadku opłaty manipulacyjnej w wysokości [...] zł stanowiącej 1% kwoty egzekwowanej należności objętej tytułem wykonawczym z 4 listopada 2009 r., nr [...] – wskazanego w pkt 10 postanowienia organu I instancji). Sąd zauważa, że organ egzekucyjny stosując w sprawie powyższy przepis określił wierzycielowi opłatę manipulacyjną w wysokości 1% dochodzonej należności, czyli [...] zł, przy czym, co istotne, na poczet należności objętej ww. tytułem wykonawczym wyegzekwował kwotę [...]zł, którą w pierwszej kolejności rozliczył na opłatę manipulacyjną. Sposób dokonanego rozliczenia jednoznacznie wskazano na stronie 10 postanowienia organu I instancji. W związku z tym należy stwierdzić, że wyliczone skarżącemu koszty egzekucyjne w pkt 10 postanowienia organu I instancji nie obejmują opłaty manipulacyjnej w wysokości [...] zł. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy obu instancji wymienionych w pkt 4 skargi przepisów postępowania. W ocenie Sądu, organ w zaskarżonym rozstrzygnięciu dokonał oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w sposób rzetelny oraz wyczerpujący, a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, sporządzonego zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 124 k.p.a. Okoliczność bezskuteczności egzekucji nie niweluje kosztów egzekucyjnych. To wierzyciel decyduje o kierowaniu do egzekucji należności. Gdy tytuł egzekucyjny wpłynie do organu egzekucyjnego, organ ma obowiązek prowadzić egzekucję poprzez stosowanie określonych środków egzekucyjnych, co wiąże się z naliczaniem kosztów egzekucyjnych. W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji są zgodne z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć wpływ na jej wynik. W tym stanie rzeczy na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.