I SA/Go 100/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Anna Juszczyk -Wiśniewska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 maja 2025 r. sprawy ze skargi P. C. na czynności Wójta Gminy [...] w przedmiocie wystawienia upomnień oraz naliczenia odsetek postanawia: odrzucić skargę. W piśmie z dnia [...] grudnia 2024 r. P. C. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. Wskazał, iż na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 oraz art. 54 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 2590 z zm., dalej: P.p.s.a.), wnosi skargę na czynności materialno-techniczne organu podatkowego związane z naliczeniem odsetek za zwłokę od podatku od nieruchomości oraz wystawieniem upomnień nr [...] z dnia [...] r. oraz [...], które naruszają przepisy prawa materialnego, w szczególności przepisy art. 54 § 1 pkt 2 i 3 oraz art. 239a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 z zm., dalej O.p.). W uzasadnieniu podał, że decyzja podatkowa z dnia [...] r. została mu doręczona w dniu [...] r. Następnie, w dniu [...] r. wniósł odwołanie od tej decyzji. Jego zdaniem wniesienie odwołania od decyzji spowodowało wstrzymanie jej wykonania zgodnie z art. 239a O. p. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] r., doręczoną skarżącemu w dniu [...] r., utrzymało decyzję organu I instancji w mocy. P. C. wskazał, że organ podatkowy naliczył odsetki za zwłokę za okres od [...] do [...] r., nie uwzględniając okresów zawieszenia przewidzianych w art. 54 § 1 pkt 2 i 3 O.p. Tym samym naruszył przepisy prawa materialnego. Ponadto, organ wystawił upomnienia nr [...] z dnia [...] r. oraz [...] z dnia [...] r., w których nieprawidłowo naliczył odsetki za zwłokę, nie uwzględniając okresu zawieszenia oraz faktu, że decyzja SKO z dnia [...] r. została doręczona skarżącemu dopiero [...] r. W ocenie skarżącego organ podatkowy naruszył prawo, bowiem nie uwzględnił daty doręczenia decyzji SKO przy naliczaniu odsetek. Nie zastosował się do art. 239a O. p., który jasno wskazuje, że decyzja nieostateczna nie podlega wykonaniu. Wniósł o: 1. stwierdzenie niezgodności z prawem czynności materialno-technicznych organu podatkowego polegających na naliczeniu odsetek za zwłokę za okres od [...] do [...] r. oraz wystawianiu upomnień nr [...] oraz [...], 2. zobowiązanie organu podatkowego do uwzględnienia terminów związanych z zawieszeniem naliczania odsetek, wynikających z art.54 § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej, w tym w szczególności daty doręczenia decyzji SKO z dnia [...]r., 3. zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu. Zgodnie z treścią art. 3 § 2 P.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne, 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, postępowań, o których mowa w dziale V w rozdziale 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających; 4b) opinie, o których mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, i odmowy wydania tych opinii; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a; 9) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i wówczas stosują środki określone w tych przepisach (art. 3 § 3 P.p.s.a.). Na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a., który został wskazany powyżej, rozszerzono kontrolę sądu administracyjnego poza sferę decyzji lub postanowień, co jest wiązane z umożliwieniem sądowej kontroli również takich działań administracji publicznej, które dotyczą praw i obowiązków obywateli i innych podmiotów w sferze publicznej, oraz z potrzebą zapewnienia im gwarancji procesowych w ich relacjach z organami administracji publicznej i w zakresie zadań realizowanych przez te organy (Woś Tadeusz. Art. 3. [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. VI. Wolters Kluwer, 2016.). Tym samym obywatele i inne podmioty konkretnych uprawnień lub obowiązków mają zapewnioną ochronę w drodze sądowej w sytuacji, gdy odnoszący się do nich akt lub czynność ma cechy określone w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Mogą bowiem zaskarżyć do sądu administracyjnego takie akty i czynności organu administracji publicznej, a także bezczynność organu w tych sprawach, jak również żądać, aby sąd administracyjny orzekł o istnieniu lub nieistnieniu uprawnienia lub obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Równocześnie użyte w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. kryteria stanowią akty lub czynności, które: a) mają charakter władczy, chociaż nie mają charakteru decyzji lub postanowienia, te bowiem są zaskarżalne na podstawie art. 3 § 2 pkt 1 – 3 P.p.s.a., b) są podejmowane w sprawach indywidualnych, c) mają charakter publicznoprawny, ponieważ tylko w tym zakresie działalność administracji została poddana kontroli sądów administracyjnych, d) dotyczą uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisu prawa (postanowienie NSA z 4.03.2020 r., sygn. akt I OSK 341/20 – powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Z kolei zgodnie z art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a. sąd odrzuca skargę, gdy sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. Sąd odrzuca skargę postanowieniem. Odrzucenie skargi może nastąpić na posiedzeniu niejawnym (art. 58 § 3 P.p.s.a.). Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie są upomnienia wystawione na rzecz P. C. przez Wójta Gminy z dnia [...].10.2024 r. i z dnia [...].11.2024 r. (k. 26, 34 akt administracyjnych) oraz wysokość naliczonych w nich odsetek za zwłokę. Upomnienia wydane zostały w trybie art. 15 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2023 r., poz. 2505 z zm., dalej jako: u.p.e.a.). Zgodnie z tym przepisem egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego oraz inne dane niezbędne do prawidłowego wykonania obowiązku przez zobowiązanego, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia. Z brzmienia przepisu wynika, że skuteczne wszczęcie postępowania egzekucyjnego uzależnione jest od uprzedniego doręczenia upomnienia. Należy przy tym podkreślić, że upomnienie nie stanowi potwierdzenia żadnych uprawnień ani obowiązków strony w sensie materialnoprawnym. Jako akt przedegzekucyjny nie może zatem być przedmiotem skargi jako inny akt lub czynność z zakresu administracji publicznej, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Dotyczy to również zawartych w nim informacji o wysokości odsetek za zwłokę, które - podobnie jak samo upomnienie - nie wywołują skutków materialnoprawnych i nie podlegają zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Z tego też względu upomnienia wystawione przez Wójta Gminy [...] jak i wysokość naliczonych w nich odsetek za zwłokę nie spełniają kryteriów określonych w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Podstawowym środkiem ochrony interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym są zarzuty dotyczące prowadzenia tego postępowania m.in. odnoszą się do wysokości egzekwowanej należności, w tym także naliczonych odsetek za zwłokę. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. zobowiązany może zgłosić do organu egzekucyjnego zarzuty w terminie 7 dni od daty doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego. Z kolei art. 33 u.p.e.a. zawiera zamknięty katalog przesłanek uzasadniających wniesienie zarzutów, natomiast procedura ich rozpoznania została uregulowana w art. 34 ustawy. Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 P.p.s.a., postanowił jak w sentencji.