III FSK 1647/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Dominik Gajewski, Protokolant Marta Koźlik, po rozpoznaniu w dniu 19 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 września 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 927/23 w sprawie ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2023 r., nr 1401-IOM.604.6.2022/EO w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 września 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 927/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA", "Sąd I instancji") oddalił skargę J. P. (dalej: "Skarżący", "Strona") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "Dyrektor", "DIAS", "Organ") z dnia 28 lutego 2023 r. w przedmiocie podatków od spadków i darowizn. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżył go w całości i domagając się przeprowadzenia rozprawy w niniejszej sprawie, wniósł o uchylenie wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji a także pozostawienie Sądowi I instancji prawa o rozstrzygnięciu o kosztach postępowania II instancji. Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), zarzucił naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. dalej: "o.p.") w zw. z art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a., które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez pominięcie nowych okoliczności faktycznych oraz dowodów będących nowym orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt III FSK 4321/21. Dyrektor nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do oceny, czy wskazany we wniosku o wznowienie postępowania wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4321/21, wypełnia przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 29 lipca 2021 r. w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia przez Skarżącego po zmarłej J. P.(1) Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisu postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 240 § 1 pkt 5 o.p., w zw. z art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a., które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez pominięcie nowych okoliczności faktycznych oraz dowodów będących nowym orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt III FSK 4321/21. Stosownie do postanowień art. 240 § 1 pkt 5 o.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Powyższy zapis wskazuje, że aby można było mówić o zaistnieniu tej przesłanki, muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności: 1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; 2) musimy mieć do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami; 3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji; 4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję. W rozpatrywanej sprawie, ostatnia okoliczność – wymieniona w pkt 4, statuująca przesłankę wznowienia postępowania, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p., nie została spełniona. Jak zasadnie bowiem wywodził WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 2 grudnia 2021 r., w sprawie o sygn. akt III FSK 4321/21, wydał orzeczenie, które nie istniało w dniu wydania przedmiotowej decyzji ostatecznej, tj. 29 lipca 2021 r. Wyrok ten został wydany po dniu wydania przedmiotowej decyzji ostatecznej. Przedmiotowy wyrok ten nie stanowi zatem ani okoliczności faktycznych ani dowodów, o których mowa w przepisie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Słusznie WSA uznał, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa lub jego wykładnią (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1985/11). W orzecznictwie NSA podkreśla się również, że nowe okoliczności, o jakich stanowi art. 240 § 1 pkt 5 o.p., to zdarzenie niezależne od treści przepisów prawa, a tym bardziej od jego wykładni (zob. wyrok NSA z 21 kwietnia 2020 r., sygn. akt II FSK 45/20). Należy przypomnieć, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4321/21 wskazał, że przepisy covidowe zawieszały terminy podatkowe. Pomimo jednak, że w uzasadnieniu powoływanego wyroku NSA zauważał, iż "...Celem wprowadzenia przez ustawodawcę art. 15zzr ust. 1 Ustawy Covid, była ochrona obywateli RP przed negatywnymi skutkami uchybienia terminom w czasie pandemii koronawirusa, w tym terminom o charakterze materialnym.", to jest to jedynie wykładnia przepisu, która nie stanowiła ani nowej okoliczności faktycznej, ani nie była nowym dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji w rozpatrywanej sprawie, zakończonej ostateczną decyzją organu podatkowego. WSA zasadnie zatem przyjął, że organ podatkowy właściwie ocenił, że wyrok, na który powołał się Skarżący, został wydany w zupełnie innej sprawie, nie stanowi więc podstawy do zmiany dotychczasowej, dominującej linii orzeczniczej. Termin ustawowy na zgłoszenie nabytego spadku został przez Skarżącego uchybiony, a organ podatkowy nie stwierdził zaistnienia przesłanek do uchylenia decyzji podatkowej w trybie wznowienia postępowania podatkowego, a tym samym zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wszystkie przytoczone przez autora skargi kasacyjnej zarzuty, okazały się niezasadne. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. s. Dominik Gajewski s. Sławomir Presnarowicz (spr.) s. Stanisław Bogucki