II FSK 1121/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Artur Kot, Protokolant Natalia Simaszko, po rozpoznaniu w dniu 22 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej AE od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 30/22 w sprawie ze skargi AE na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 listopada 2021 r., nr [,,,] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od AE na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 12 lipca 2022 r., I SA/Gd 30/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę AE (zwanego dalej Skarżącym) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 listopada 2021 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. 2. Skarżący wskazał we wniosku z dnia 26 sierpnia 2021 r., że "jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, montaż, instalowanie i wynajem sprzętu budowlanego (żurawi dźwigowych i wieżowych i pojazdów oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek". Celem lokowania kapitałów własnych Skarżący kupował nieruchomości: a) w 1999 r. - nieruchomość niezabudowaną w X. (własność do chwili złożenia wniosku o interpretację), cel: długoterminowa lokata środków własnych, b) w 1998 r. - nieruchomość niezabudowana w XW, cel: lokata środków własnych, została podzielona na 6 działek z czego 5 zostało sprzedanych jako niezabudowane osobom fizycznym - pod zabudowę jednorodzinną, c) w 1999 r. - nieruchomość w X, lokal niemieszkalny na poddaszu, data sprzedaży: 2017 r., sprzedaż osobie fizycznej z uwagi na zły stan techniczny budynku, w którym lokal się znajdował, d) około 2010 r. - miejsce garażowe w X., własność do chwili obecnej, cel: lokata środków własnych, e) w 2014 r. - nieruchomość zabudowana w S. - miejsce aktualnego zamieszkania - cel: mieszkaniowy, d) w lipcu i grudniu 2016 r. Skarżący nabył do swojego majątku prywatnego dwie niezabudowane działki - nr 2 i 4. W momencie zakupu ani po nim nie planował na nich żadnych przedsięwzięć. Kupił je jako lokatę kapitału własnego. Na jednej z tych działek Skarżący - widząc możliwość pozyskania bezzwrotnych środków na inwestycje na prywatnym terenie – wziął udział w konkursie na grant. Udział w konkursie nie powodował konieczności zobowiązania się do poniesienia nakładów na inwestycję. Ostatecznie Skarżący nie podpisał umowy grantowej z powodu niepewnej sytuacji finansowej i gospodarczej związanej z pandemią COVID-19. Jak dalej wyraźnie Skarżący wskazał we wniosku: druga z działek przez rok - od grudnia 2017 r. do grudnia 2018 r. - była przedmiotem dzierżawy; stowarzyszenie motocrossowe wykorzystywało działkę jako tor crossowy. Opłata za dzierżawę terenu była symboliczna (100 zł miesięcznie) – chodziło o wsparcie działalności stowarzyszenia. Skarżący podał, że "czynsz dzierżawny wykazany został jako (jego) przychód z działalności gospodarczej". Skarżący nie czynił nakładów na dwie nieruchomości nabyte w 2016 r., nie występował o zmiany geodezyjne. Planowana sprzedaż tych działek nabytych w 2016 r. nastąpi w 2022 r. Kupujący działki sam odezwał się do Skarżącego - postanowił bowiem zgromadzić odpowiednio duży teren i wystąpić o dofinansowanie inwestycji. Kupującemu zależało na uzyskaniu gruntu o określonej powierzchni, dlatego szukał kontaktu ze Skarżącym, a ponieważ jeszcze kawałka terenu brakowało do niezbędnego minimum powierzchni – nabywca działki dodatkowo wydzierżawi 1.500 m2 z trzeciej nieruchomości Skarżącego, która z kolei stanowi środek trwały działalności gospodarczej Skarżącego. Skumulowanie gruntu o określonej powierzchni pozwoli uzyskać nabywcy działek dofinansowanie na inwestycje. Skarżący na pytania organu doprecyzował, że dwie nabyte działki nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, nie dokonywał na nie nakładów. Zdaniem Skarżącego jednorazowa sprzedaż dwóch działek nabytych 5 lat wcześniej i pozostawionych w niezmienionym stanie prawnym i budowlanym nie może być uznana za przeprowadzoną w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm. – zwanej dalej: u.p.d.o.f.). Nie ma wpływu na tę kwalifikację fakt, iż przedmiotem sprzedaży są dwie działki (a nie jedna), ani to, że towarzyszy im dzierżawa gruntu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Planowana sprzedaż działek nie będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych bowiem w 2022 r. upłynie już 5 lat od końca roku, w którym Skarżący nabył te działki. Zdaniem organu Skarżący działki zbywa w ramach działalności gospodarczej bowiem sam zawodowo zajmuje się wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, wziął udział w konkursie na grant, wynajmował przez rok działkę stowarzyszeniu motocrossowemu i Skarżący nie wykluczył, że w przyszłości będzie jeszcze nabywał inne nieruchomości w celu lokowania prywatnych środków własnych 3. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę wskazał, że: - przypisanie podatnikowi prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymaga wykazania, że już w momencie nabywania nieruchomości podatnik miał zamiar dalszego obrotu w celu osiągnięcia zysku, - w sprawie akcentowany jest wymóg obecności na rynku. W ocenie sądu organ wykazał zaistnienie tej przesłanki. Skarżący podkreśla brak działań marketingowych ze swojej strony, brak wniosków o zmiany administracyjne lub geodezyjne. Jednak w postępowaniu interpretacyjnym organ nie prowadzi postępowania dowodowego - oceny stanowiska podatnika dokonuje na podstawie dokonanego we wniosku opisu stanu faktycznego. 4. Powyższy wyrok Skarżący zaskarżył w całości skargą kasacyjna, zarzucając naruszenie: - na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. – zwanej dalej jako: P.p.s.a.), które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 141 § 4 P.p.s.a., 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) oraz art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h) O.p.; - na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a.- przez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu, tj.: 1) art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., 2) art. 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) w powiązaniu z art. 22c pkt 1 u.p.d.o.f , 3) art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., 4) art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. W skardze kasacyjnej Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości oraz zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, niezbędnych do dochodzenia swoich praw, rozpatrzenie sprawy na rozprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Skarżący podniósł, że uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej w bardzo dużym stopniu nie odnosi się do faktycznej treści zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Nie jest tak, jak wskazuje sąd pierwszej instancji na s. 16 uzasadnienia, że incydentalny charakter działalności, brak aktywności marketingowej i brak wniosków o zmiany administracyjne czy geodezyjne zostały podniesione po raz pierwszy dopiero w skardze na interpretację. Okoliczności te jasno wynikają już z treści wniosku, uzupełnionego pismem. Kwestia incydentalnego charakteru działalności wynika z opisu zdarzenia przyszłego w sposób pośredni - Skarżący uniknął przez to zastępowania organu interpretacyjnego w dokonywaniu kwalifikacji prawnej swojej sytuacji. Nie jest tak, że incydentalny charakter planowanej przez Skarżącego sprzedaży działek gruntu wynikał dopiero z treści skargi. Stroną inicjującą planowany zakup działek był nabywca zainteresowany terenem, a nie Skarżący. W żadnym miejscu wniosku nie wskazano, jakoby Skarżący w jakikolwiek sposób promował, czy prezentował działki, które zamierzał sprzedać. Skarżący na s. 3 wniosku precyzyjnie wskazał, jakich zakupów nieruchomości dokonał w przeszłości i kiedy. W zakresie poddasza- od zakupu do odsprzedaży upłynęło 18 lat, przyczyna odsprzedaży została przez Skarżącego wskazana i nie była to chęć osiągnięcia zysku, tylko kwestia stanu technicznego budynku. Co do nieruchomości gruntowej w XW - zakup nastąpił przed ponad 20 laty. Tak długi okres utrzymywania nieruchomości we własnym majątku nie odpowiada sposobowi działania przedsiębiorcy traktującego działki gruntu jako towary handlowe. Organ administracji, a następnie sąd pierwszej instancji, poprzestały na konstatacji, iż Skarżący dokonywał zakupów i sprzedaży innych nieruchomości - należało wnikliwie rozważyć całokształt poszczególnych transakcji. Przedmiotem interpretacji nie może być wniosek wewnętrznie sprzeczny, a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Skarżący faktycznie działalności gospodarczej polegającej na zbywaniu nieruchomości nie prowadzi, a organ interpretacyjny powinien przynajmniej zwrócić się do Skarżącego o wyjaśnienie znaczenia przeciwnego stwierdzenia zawartego we wniosku. Skarżący wsparł działalność stowarzyszenia motocrossowego, udostępniając mu grunt za symboliczną opłatą. Nie jest prawdą, że grunt był wynajmowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Skarżący wyraźnie wskazał we wniosku, iż poziom tego czynszu nie miał znaczenia komercyjnego - co jest równoznaczne z niedążeniem do osiągania zysków, stanowiącym immanentną cechę działalności gospodarczej. Od 2019 do 2021 r. grunt nie był wynajmowany - racjonalny przedsiębiorca podejmowałby kroki celem maksymalizacji zysków z najmu. Zdaniem Skarżącego sam fakt wykazania kwoty 100 zł miesięcznie w przychodach z działalności gospodarczej Skarżącego nie przesądza jeszcze o zarobkowym, profesjonalnym charakterze tego wynajmu. Skarżący zauważył, iż organ polemizuje z opisem zdarzenia przyszłego, zamiast przyjmować ten opis bez żadnych modyfikacji jako podstawę interpretacji. Ubieganie się przez Skarżącego o grant inwestycyjny stanowiło dopiero przygotowanie do ewentualnego rozpoczęcia działalności gospodarczej z wykorzystaniem nieruchomości. Sam fakt opracowania dokumentacji konkursowej nie powoduje rozpoczęcia faktycznego wykorzystywania gruntu w działalności gospodarczej - takim wykorzystywaniem byłoby dopiero przystąpienie do realizacji przedsięwzięcia, na które grant został Skarżącemu przyznany. Skarżący uznał, iż interpretacja indywidualna odnosząc się do indywidualnej sytuacji Skarżącego zawiera sformułowania o charakterze ogólnikowym, które nie przystają do treści zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, zdaniem strony, nie sposób się dopatrzyć, że dokonał kupna i sprzedaży innych nieruchomości jako przedsiębiorca, czyli w sposób zorganizowany i ciągły. Upłynęło ponad 20 lat, ilość transakcji dokonanych przez Skarżącego nie jest duża, co wskazuje na ich dokonanie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, poza działalnością gospodarczą. Według Skarżącego samo dopuszczenie możliwości transakcji tego samego rodzaju w przyszłości nie jest równoznaczne z zamiarem ich dokonywania, a tym bardziej z posiadaniem zaplecza służącego do stałego osiągania dochodów w branży obrotu nieruchomościami. W jaki sposób fakt, że Skarżący nie wyklucza kolejnych zakupów nieruchomości w celu lokowania środków własnych, miałby wskazywać na zorganizowany i ciągły charakter aktywności? Ponadto Skarżący wskazał, iż w uzasadnieniu wyroku doszło do istotnego zniekształcenia opisu zdarzenia przyszłego - całkowicie błędnie podano, jakoby Skarżący miał zamiar dalszego nabywania nieruchomości. Istnieje różnica pomiędzy "niewykluczaniem" nabywania w przyszłości nieruchomości w celu lokaty kapitału, a "zamiarem" dokonywania takich transakcji. Zasada zaufania wymaga, aby traktować poszczególne elementy opisu zdarzenia przyszłego jako zjawiska obiektywne, które nie mogą być kwestionowane. Jeżeli między informacjami udzielanymi przez wnioskodawcę zachodzą sprzeczności, w imię zasady zaufania należy dążyć do ich wyeliminowania, a nie wykorzystywać te sprzeczności do uzasadniania oceny stanowiska wnioskodawcy jako nieprawidłowego. Z wniosku o interpretację nie wynika, aby Skarżący podejmował działania, charakterystyczne dla przedsiębiorcy, w celu zwiększenia atrakcyjności nieruchomości dla ich nabywcy. Z punktu widzenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność handlową maksymalizacja zysków wymaga dokonywania zakupów i odsprzedawania z odpowiednio wysoką częstotliwością, na tyle wysoką, aby możliwe było przewidzenie możliwej do uzyskania ceny odsprzedaży. W perspektywie pięciu lat - od nabycia nieruchomości przez Skarżącego w 2016 r. do ich zbycia w styczniu 2022 r. - otoczenie gospodarcze jest na tyle nieprzewidywalne, że nie sposób dopatrywać się ciągłego charakteru działalności z tytułu odsprzedaży nieruchomości po tak długim czasie. Skarżący wskazał, iż celem umowy ze stowarzyszeniem motocrossowym, formalnie określonym jako dzierżawa, było udzielenie wsparcia temu podmiotowi przez Skarżącego. Działka nr 2 nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, lecz Skarżący jedynie badał skutki ekonomiczne ewentualnego włączenia gruntu do swojej działalności z wykorzystaniem dofinansowania zewnętrznego w postaci grantu. Działki nr 4 oraz nr 2 nie stanowiły środków trwałych Skarżącego w rozumieniu art. 22c pkt 1 u.p.d.o.f. - tym samym art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.f. nie może mieć zastosowania. Działalność handlowa w branży nieruchomości opiera się na założeniu, aby kupić jak najtaniej i znaleźć nabywcę, który zaoferuje cenę najwyższą. Działania tego typu są przy tym podejmowane w sposób powtarzalny, zaś środki pieniężne pozyskane ze zbycia nieruchomości podlegają reinwestowaniu. Takich działań po stronie Skarżącego nie było. Przypisanie Skarżącemu zamiaru zbycia nieruchomości w ramach działalności gospodarczej ma charakter sztuczny, podyktowane jest względami fiskalnymi. W terminowo wniesionej odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości i zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Organ wskazał, że działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a nie wtedy, gdy generuje zysk. Skarżący nabył nieruchomości w celach i z zamiarem zarobkowym, a nie jak wskazuje, że "zakup traktowany był jako długofalowa inwestycja, lokata własnych środków". Uwzględniając okoliczność, że długofalowa inwestycja przybrała postać lokaty własnych środków, nie wyklucza to zarobkowego charakteru takiego działania, a zważywszy na zjawisko inflacji trudno przyjąć, że celem działań Skarżącego była utrata - wskutek inflacji - realnej wartości zainwestowanych środków. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto nie zasługuje na uwzględnienie. 5. Przystępując do rozstrzygnięcia powstałego na tle rozpatrywanej sprawy sporu, przypomnieć należy, że u podstaw wprowadzenia instytucji indywidualnych interpretacji podatkowych legło założenie, że mają one pełnić dwojakiego rodzaju funkcje: informacyjną oraz gwarancyjną. Ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno zatem oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywanie organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle opisanego we wniosku stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, jak również to, że będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób, który je właściwie konkretyzuje. Bez tego mogłaby bowiem zostać zrealizowana wyłącznie funkcja informacyjna, i to w znacznym uproszczeniu, a nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej. Należy wskazać, że autor skargi kasacyjnej zarzucając wymienione w skardze kasacyjnej naruszenia prawa w istocie zarzuca Sądowi błędne ustalenie stanu faktycznego. Odnosząc się do kwestii domniemanego naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. trzeba wyjaśnić, że przepis ten wskazuje elementy, jakie powinno zawierać uzasadnienie wyroku. Są nimi zwięzłe przedstawienie: stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić zatem przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 P.p.s.a. jedynie wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest w istocie kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Tymczasem Skarżący wadliwości uzasadnienia sądu pierwszej instancji upatruje w "zniekształceniu" podanych przez niego okoliczności stanu faktycznego wskazujących - jego zdaniem - na incydentalny charakter dokonywanych zakupów nieruchomości. Wskazać w tym względzie należy, iż pojęcie "incydentalności" nie można wiązać z elementem stanu faktycznego podanym przez wnioskodawcę, lecz z oceną dokonywaną przez organ interpretacyjny, a następnie sąd administracyjny, co do charakteru dokonywanej sprzedaży nieruchomości. Odnosząc się do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, należy zauważyć, iż abstrahują od racji wyłożonych przez sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zakwestionowanego wyroku w kontekście uregulowań zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Naczelny Sąd Administracyjny całkowicie podziela stanowisko wyrażone w tym orzeczeniu. Przystaje ono w pełni do unormowań zawartych w przytoczonych przepisach i kwestii opodatkowania tego rodzaju przysporzeń majątkowych. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni przepisów art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w relacji do art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. należy dokonywać w taki sposób, który będzie stanowił realizację konstytucyjnych gwarancji udzielanych przez ustawodawcę obywatelowi (podatnikowi) w zakresie możliwości swobodnego rozporządzania swoim majątkiem, bez konieczności przewidywania ryzyka (i przeciwdziałaniu temu), że w bliżej nieokreślonej przyszłości jego wola działania w określonym trybie podatkowym (np. art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.) zostanie pominięta przez organ podatkowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy organ podatkowy wykaże spełnienie wszystkich przesłanek (łącznie) przewidzianych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Trudno też nie zgodzić się ze stwierdzeniem, że prowadzenie działalności gospodarczej (i osiąganie przychodów z tej działalności) to pewien stan obiektywny. Toteż nie ma znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, iż przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu. Treść definicji zawartej w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej aktywności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. spełnienie trzech warunków działalności. Musi być ona: - działalnością zarobkową; - wykonywaną w sposób zorganizowany; - wykonywaną w sposób ciągły. Nie wytrzymuje zatem próby krytyki teza autora skargi kasacyjnej, iż interpretacja podanych przez Skarżącego faktów ma charakter nacechowany fiskalizmem i stronniczością. Dalsza analiza uzasadnienia skargi kasacyjnej prowadzi do wniosku, że jej autor koncentruje się na zakwestionowaniu przyjętej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku kwalifikacji czynności podejmowanych przez Skarżącego jako pozarolniczej działalności gospodarczej. Dokonując analizy postawionego zarzutu trzeba stwierdzić, że został on przez autora skargi kasacyjnej sprowadzony de facto do stwierdzenia, że w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek nie można mówić o zawodowym i powtarzalnym charakterze działań, a tym samym prowadzenia działalności w sposób ciągły, albowiem zasób działek wchodził w skład majątku prywatnego. W świetle uzasadnienia wyroku i informacji podanych przez Skarżącego we wniosku i jego uzupełnieniu jednak nie można uznać postawionego zarzutu za trafny, a tym bardziej uznać czynności podejmowanych przez Skarżącego za "incydentalne". Należy mieć na uwadze, że Skarżący planował sprzedaż dwóch działek (zakupionych w lipcu i grudniu 2016 r.), ale jednocześnie: - prowadził działalność gospodarczą obejmującą m.in. – jak podano we wniosku - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (...)kupno i sprzedaż nieruchomości na własny użytek; - podjął działania mające na celu uzyskanie grantu inwestycyjnego, - w sprawie pojawiła się dzierżawa - działka nr 4 była przedmiotem umowy dzierżawy od dnia 4 grudnia 2017 r. do dnia 14 grudnia 2018 r. na rzecz stowarzyszenia motocrossowego; we wniosku Skarżący wskazał również, że nabyte w 2016 r. dwie nieruchomości zamierza sprzedać, na dzień składania wniosku o interpretacje została podpisana umowa przedwstępna, a ponieważ nabywca zainteresowany jest określoną powierzchnią to (cytat z wniosku) "kupujący dodatkowo wydzierżawi 1.500m2 z trzeciej nieruchomości, która z kolei stanowi środek trwały działalności gospodarczej Wnioskodawcy", - Skarżący przypisał najem dzierżawny od stowarzyszenia motocrossowego do przychodów z działalności gospodarczej (ta okoliczność wynika wprost z wniosku o wydanie interpretacji), - w uzupełnieniu wniosku wskazał, że z dzierżawy na rzecz stowarzyszenia motocrossowego Skarżący będący czynnym podatnikiem VAT wykazywał podatek należny z tytułu świadczenia tych usług i wystawiał faktury VAT z działalności, - zbył lokal niemieszkalny na poddaszu, - zbył 5 działek pod zabudowę jednorodzinną. To wszystko wskazuje na skalę prowadzonych przedsięwzięć i ich zawodowy oraz powtarzalny charakter. Dlatego kolejna sprzedaż dwóch działek nie może być uznana za mającą charakter przypisywany im przez autora skargi kasacyjnej. Nie bez znaczenia przy tym pozostaje ocena twierdzeń Wnioskodawcy w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji (Ad.2), że ten "nie wyklucza w przyszłości nabywania nieruchomości w celu lokowania prywatnych środków własnych". Planowane działania Skarżącego wypełniają znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej, co Wojewódzki Sąd Administracyjny w sposób jasny wyłożył w zaskarżonym wyroku (s. 13 -15 wyroku). Aktualność zachowuje uchwała Sądu Najwyższego z dnia 6 grudnia 1991 r., sygn. akt III CZP 117/91 (publ. OSP nr 11-12/1992, poz.235) wskazująca na istotne cechy działalności gospodarczej - jej stały (zawodowy) charakter, powtarzalność podejmowanych działań, przyporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania, uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Niejasny - w świetle uzasadnienia skargi kasacyjnej - jest zarzut postawiony przez jej autora o zniekształceniu opisu zdarzenia przyszłego, w sytuacji, gdy organ interpretacyjny zwrócił się z pytaniem o zamiar nabywania dalszych nieruchomości, a odpowiedź strony brzmiała: nie wykluczam w przyszłości nabywania nieruchomości w celu lokowania prywatnych środków własnych. Wyjaśnienia wymaga, że decydujące znaczenie ma charakter i zakres działalności prowadzonej przez podatnika, a jego plany co do lokaty kapitału nie decydują o uznanie konkretnego przychodu za przychód z innego źródła niż działalność gospodarcza w rozumieniu omawianej ustawy. Przechodząc do rozważenia zarzutu naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. należy stwierdzić jego bezzasadność. Konsekwencją (logicznym następstwem) uznania przez organ interpretacyjny - na tle stanu faktycznego podanego przez wnioskodawcę - prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej było oparcie wydanej interpretacji na treści art. 10 ust 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Przepis ten w żadnym razie nie został naruszony. Biorąc pod uwagę fakt, iż Skarżący w istocie próbuje zwalczyć ustalenia faktyczne, stanowiące podstawę rozstrzygnięcia interpretacyjnego poprzez przekonywanie o "incydentalności" opisanych działań, wyklucza możliwość skutecznego zakwestionowania tych ustaleń poprzez postawienie zarzutów naruszenia prawa materialnego. W konsekwencji, planowane działania Wnioskodawcy, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych, wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Podejmowane bowiem przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, istotnie odbiegają od zwykłego wykonywania prawa własności, a nadto Skarżący z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania (podobnie w wyroku NSA z dnia 13 marca 2025 r., sygn. akt II FSK 801/22). Należy tez zauważyć, że działania strony wzajemnie się przenikają. Z jednej strony Skarżący zawodowo zajmuje się zarządzaniem nieruchomościami, z drugiej – postanawia pozyskać grant, widząc możliwość pozyskania bezzwrotnych środków na inwestycje na prywatnym terenie, działkę wydzierżawia stowarzyszeniu motocrossowemu, a czynsz wykazuje jako przychód z działalności gospodarczej. 6. W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.