I SA/Gl 409/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Sędziowie WSA Monika Krywow, Anna Rotter, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi D. GmbH w H. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 listopada 2019 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.468.2019.2.JŻ UNP: 848438 w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. D GmbH w H. (dalej: skarżąca lub spółka) wniosła skargę na interpretację indywidulaną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ) z 25 listopada 2019 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.468.2019.2.JŻ w przedmiocie podatku od towarów i usług. 2. Stan sprawy. 2.1. Skarżąca we wniosku o interpretację wskazała że przedmiotem jej działalności gospodarczej jest sprzedaż hurtowa i dystrybucja mebli tapicerowanych w całej Europie, głównie na terytorium Niemiec. Jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług oraz posiada polski numer VAT. Działalność spółki w Polsce opiera się w głównej mierze na współpracy ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę w Polsce (dalej: polski kontrahent), w której kapitale zakładowym skarżąca posiada 100% udziałów. Spółka zleca polskiemu kontrahentowi wykonanie mebli z powierzonego jej materiału. Gotowe meble częściowo są wywożone do magazynu skarżącej na terytorium Niemiec, gdzie są sprzedawane klientom, natomiast w pozostałej części gotowe meble są przewożone do magazynu położonego w Polsce, wynajmowanego przez skarżącą od podmiotu trzeciego. Meble z tego magazynu są sprzedawane polskiemu kontrahentowi, który następnie odsprzedaje je z powrotem spółce, która sprzedaje meble ostatecznemu klientowi mającemu siedzibę w Niemczech lub w innym kraju europejskim. Dla tej transakcji wnioskodawca stosuje swój numer VAT nadany w Niemczech, a cała transakcja stanowi transakcję łańcuchową dokonaną pomiędzy polskim kontrahentem, skarżącą i ostatecznym klientem mającym siedzibę w Niemczech lub w innym kraju europejskim Skarżąca podała, że polski kontrahent jest uprawniony także do przyjmowania zamówień produkcyjnych od innych podmiotów niż spółka. Dotąd spółka nie zatrudniała w Polsce żadnych pracowników, jednak uznała, że w celu zapewnienia właściwego wdrożenia i przestrzegania standardów jakości i przetwarzania materiałów, jej pracownicy powinni być obecni w zakładzie produkcyjnym polskiego kontrahenta. Obecność pracowników spółki w zakładach produkcyjnych polskiego kontrahenta byłaby wcześniej uzgodniona między stronami i uregulowana aneksem do umowy o współpracy. Skarżąca uzupełniła przedstawiony we wniosku opis przyszłego zdarzenia odpowiadając na dodatkowe pytania sformułowane przez organ. W świetle tak przedstawionego stanu skarżąca zapytała: 1) Czy na skutek delegowania pracowników do wykonywania pracy w zakładach produkcyjnych polskiego kontrahenta położonych na terytorium Polski powstanie dla niej stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług? 2) Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, usługi produkcji mebli z materiałów powierzonych świadczone na zlecenie wnioskodawcy przez polskiego kontrahenta będą świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności spółki w Polsce i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też usługi te będą wykonywane na rzecz siedziby skarżącej w Niemczech i w związku z tym będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w Niemczech? Prezentując własne stanowisko skarżąca wskazała, że na skutek delegowania pracowników do wykonywania pracy w zakładach produkcyjnych polskiego kontrahenta położonych na terytorium Polski powstanie dla spółki stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, jednak usługi produkcji mebli z materiałów powierzonych świadczone na zlecenie skarżącej przez polskiego kontrahenta będą świadczone na rzecz siedziby spółki w Niemczech i w związku z tym będą nadal podlegały opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w Niemczech. 2.2. W przedmiotowej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego organ uznał stanowisko skarżącej za prawidłowe w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności (pytanie 1) oraz za nieprawidłowe w kwestii miejsca opodatkowania nabywanych usług (pytanie 2). Dokonując wykładni pojęcia "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej" organ wskazał na art. 11 ust. 1-3 oraz art. 53 rozporządzenia UE oraz przywołał stanowisko prezentowane w orzecznictwie TSUE. Podkreślił, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Konieczna jest pewna minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe winno pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Nie jest przy tym konieczne, by przy wykorzystaniu wystarczających środków podmiot samodzielnie świadczył usługi, czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne aby stworzona struktura działalności podmiotu dawała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby. Stąd bez znaczenia pozostaje, czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też "własna" infrastruktura. W efekcie organ konkludował, że skoro prowadzenie części działalności w Polsce wynika z długotrwałego posiadania przez spółkę w Polsce wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia części działalności gospodarczej, sam fakt delegowania pracowników do zakładu produkcyjnego polskiego kontrahenta nie przesądza o posiadaniu w Polsce przez spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności. W analizowanym przypadku zorganizowanie niezbędnych zasobów dla stałego prowadzenia działalności produkcyjnej i handlowej powoduje spełnienie przesłanek skutkujących powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Uznał, że stanowisko skarżącej w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności jest prawidłowe. W zakresie drugiego pytania, organ przytoczył art. 28b ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 - u.p.t.u.). Po ich analizie przyjął, że usługi produkcji mebli z powierzonych materiałów na zlecenie skarżącej są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności spółki w Polsce w sytuacji, usługi dotyczą produkcji mebli, które są przewożone do wynajmowanego przez skarżącą magazynu położonego w Polsce, a następnie sprzedawane polskiemu kontrahentowi. Jedynie w przypadku, gdy usługi dotyczą produkcji mebli, które są wywożone do magazynu skarżącej znajdującego się na terytorium Niemiec i następnie sprzedawane tam klientom można uznać, że usługi produkcji mebli są świadczone na rzecz siedziby spółki. W konsekwencji, według organu, przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu stosowanie do art. 28b ust. 1 u.p.t.u. w miejscu siedziby spółki, lecz na podstawie art. 28b ust. 2 u.p.t.u. - w Polsce, tj. kraju, w którym spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone przedmiotowe usługi. 3.1. Pismem z dnia 23 grudnia 2019 r. pełnomocnik spółki wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na indywidualną interpretację, której zarzucił naruszenie: I. przepisów prawa materialnego, a w szczególności regulacji zawartych w: 1) art. 28b ust. 1 i 2 u.p.t.u. w związku z art. 44 Dyrektywy oraz art. 11 ust. 1 i 2 rozporządzenia UE poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że w odniesieniu do zdarzenia przyszłego Spółka będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej niezależnie od tego, czy oddeleguje, czy też nie swoich pracowników do wykonywania pracy w zakładach produkcyjnych polskiego Kontrahenta położonych na terytorium Polski, podczas gdy, zdaniem Spółki, stałe miejsce prowadzenia działalności powstanie właśnie z uwagi na istotne elementy zdarzenia przyszłego, modyfikujące aktualny stan faktyczny, a których cechą immanentną jest stworzenie odpowiedniego zaplecza personalnego w postaci oddelegowania do pracy w Polsce pracowników Spółki, 2) art. 28b ust. 1 i 2 u.p.t.u. w związku z art. 44 Dyrektywy oraz art. 11 ust. 1 i 2 rozporządzenia UE poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że usługi produkcji mebli świadczone na rzecz Spółki przez polskiego Kontrahenta będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stałego miejsca prowadzenia działalności Spółki w Polsce w sytuacji, kiedy usługi te dotyczą produkcji mebli wywożonych do wynajmowanego przez Spółkę magazynu położonego w Polsce, a następnie sprzedawanych klientom końcowym, podczas gdy usługi te winny, zdaniem Spółki, podlegać opodatkowaniu na zasadach analogicznych jak usługi, które dotyczą produkcji mebli wywożonych do wynajmowanego przez Spółę magazynu na terenie Niemiec, tj. według miejsca siedziby działalności Spółki w Niemczech, albowiem w obu przypadkach stworzenie odpowiedniego zaplecza personalnego w postaci oddelegowania do pracy w Polsce pracowników Spółki nie zapewni możliwości odbioru w Polsce tych usług, z uwagi na fakt, że personel ten nie będzie uprawniony do podejmowania decyzji związanych z odbiorem tych usług, II. przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: 1) art. 14b § 2 i 3, art. 14c § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm. - o.p.) poprzez przyjęcie za podstawę orzekania elementów zdarzenia przyszłego, które nie wynikały z treści wniosku o udzielenie interpretacji, tj. "długotrwałego posiadania przez spółkę w Polsce zasobów osobowych oraz technicznych" przesądzających, zdaniem organu podatkowego, o powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności, pomimo braku wskazania w opisie zdarzenia przyszłego, że zasoby te przed planowaną przez spółkę zmianą zakresu prowadzonej działalności (z wykorzystaniem oddelegowanych do Polski pracowników) w istocie były w posiadaniu spółki, a także pomimo potwierdzenia w wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 18 listopada 2015 r. (nr [...]), że spółka nie posiada zasobów warunkujących powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności, co w konsekwencji doprowadziło do wydania rozstrzygnięcia w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1, z pomięciem wyrażonej przez skarżącą we wniosku o interpretację intencji, że o powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Polski decydują elementy zdarzenia przyszłego modyfikujące w sposób istotny aktualny stan faktyczny, a których cechą immanentną jest stworzenie odpowiedniego zaplecza personalnego w postaci oddelegowania do pracy w Polsce pracowników spółki, 2) art. 120, art. 121 § 1 w związku z art. 14h o.p. poprzez wydanie interpretacji z naruszeniem podstawowych zasad prowadzenia postępowania, tj. działania organów podatkowych według przepisów prawa oraz w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wobec tych zarzutów pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 3.2. Wyrokiem z 25 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 138/20 WSA w Gliwicach oddalił skargę skarżącej spółki na ww. interpretację indywidualną. Sąd pierwszej instancji rozpatrując skargę, podkreślił, że spór w sprawie dotyczy dwóch zagadnień: oceny powstania dla skarżącego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski z tytułu planowanego oddelegowania pracowników do zakładu produkcyjnego polskiego kontrahenta oraz miejsca świadczenia usług. Stwierdził, że strony są zgodne co do okoliczności, które warunkują zaistnienie posiadania w określonym państwie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, wskazując, że istotne jest dysponowanie odpowiednim zapleczem technicznym i personalnym. Jednomyślnie przyjmują, że konieczne jest by działalność miała charakter stały. Odnosząc się do stanowiska skarżącej, że organ w sposób nieuprawniony wskazał, że spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej niezależnie od faktu oddelegowania swoich pracowników do pracy w zakładzie polskiego kontrahenta, WSA stwierdził, że "zarzut skarżącej odnoszący się do tego zagadnienia wynika z niewłaściwego zrozumienia treści uzasadnienia interpretacji", które zmierzało jedynie do wyeksponowania zasad oceny przesłanek prowadzenia stałego miejsca prowadzenia działalności. W zakresie drugiej ze spornych kwestii WSA podzielił stanowisko organu, że miejsce opodatkowania nabywanych przez spółkę usług, zgodnie z art. 28b ust. 1 u.p.t.u. oraz art. 44 Dyrektywy winno być w kraju siedziby spółki tylko co do tej części usług, w wyniku których wyprodukowane meble przewożone są do magazynów położonych w Niemczech. Natomiast wywożenie mebli wyprodukowanych przez polskiego kontrahenta do magazynów wynajmowanych przez spółkę w Polsce, skąd następuje ich sprzedaż na rzecz tegoż kontrahenta, wiąże się ze świadczeniem usług w kraju, gdzie istnieje stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej skarżącej. Dlatego też opodatkowanie nabycia usług w tej części winno nastąpić w Polsce zgodnie z art. 28b ust. 2 u.p.t.u. 3.3. Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej od ww. wyroku, Naczelny Sad Administracyjny, mocą wyroku z dnia 11 grudnia 2024 r., sygn. akt I FSK 751/21 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że zasadne pozostają zarzuty, które kwestionowały prawidłowość oceny przez WSA stanowiska organu w zaskarżonej interpretacji w zakresie pytania, czy na skutek delegowania pracowników do wykonywania pracy w zakładach produkcyjnych polskiego kontrahenta położonych na terytorium Polski powstanie dla skarżącej stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Skarżąca we wniosku o interpretację wyraźnie powiązała swoją ocenę, że w świetle opisanych okoliczności, posiadać będzie miejsce stałego prowadzenia działalności w Polsce z decyzją (zmianą dotychczasowego modelu działalności) o oddelegowaniu okresowo do zakładu polskiego kontrahenta pracowników spółki. W opisanym we wniosku procesie produkcyjnym pracownicy ci sprawdzaliby procesy produkcyjne pod kątem przestrzegania standardów jakościowych oraz kontrolowali jakość używanych materiałów, a także wprowadzaliby "aspekty tzw. Lean Production czyli Usystematyzowanej Organizacji Produkcji nakierowanej na oszczędność i minimalizację kosztów". Powyższy stan przyszły wprost przeciwstawiony został dotychczasowemu, w ramach którego spółka nie zatrudniała w Polsce żadnych pracowników. Z wypowiedzi organu w spornej interpretacji wynika, że – jakkolwiek uznał on stanowisko skarżącej w zakresie pytania o stałe miejsce prowadzenia działalności – za prawidłowe, to przyjął dla takiej oceny całkowicie odmienne uzasadnienie niż wskazała skarżąca, co czyni tę ocenę niespójną. Z treści interpretacji wynika bowiem, że okoliczności, z którymi skarżąca integralnie wiąże akceptację jej stanowiska o posiadaniu w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, organ nie traktuje jako przesądzających i doniosłych na tle opisanego stanu faktycznego we wniosku. Zasadnie skarżąca w skardze kasacyjnej zakwestionowała ocenę Sądu pierwszej instancji, który w zaskarżonym wyroku stwierdził, że spór w tym zakresie ma charakter pozorny, albowiem przytoczona wyżej wypowiedź organu miała jedynie na celu podkreślenie, że o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej nie decyduje tylko posiadanie zasobów osobowych ale również inne kryteria. Analiza treści zaskarżonej interpretacji nie uzasadnia takiego wniosku. W ocenie NSA zasadny jest wniosek, że organ uznał, iż – bez względu na delegowanie pracowników do zakładu polskiego kontrahenta – istniejący zakres organizacji już na moment składania wniosku o interpretację, pozwalał na uznanie, że spółka takie stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce posiadała. Jeśli ocena prawna organu nie uwzględniała wszystkich elementów stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, w uznaniu nieistotności okoliczności, które skarżąca zaakcentowała czyniąc je elementem tego stanu (w ocenie spółki kluczowe), wówczas zasadne było stanowisko o uznaniu stanowiska skarżącej za nieprawidłowe, co trafnie podniesiono w skardze kasacyjnej. W skardze złożonej w niniejszej sprawie skarżąca powołała zarzuty, które pozwalały Sądowi pierwszej instancji dokonać kontroli stanowiska zaskarżonej interpretacji w świetle analizowanych niespójności. Jednak WSA nie dokonał w tym zakresie prawidłowej kontroli, nieprzekonywujący (bo sprzeczny z treścią interpretacji) pozostaje wywód, że kontrowersyjna wypowiedź organu nie kolidowała z aprobatą stanowiska skarżącej. Mając na uwadze powyższe zdaniem NSA zasadne pozostawało uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach celem ponownej oceny stanowiska organu w zaskarżonej interpretacji. W ramach kontroli WSA zobowiązany będzie przeanalizować czy stanowisko organu rzeczywiście wychodziło poza zakres stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację. Jakkolwiek organ w interpretacji użył określenia o "długotrwałym posiadaniu" zasobów właściwych dla stałego miejsca prowadzenia działalności, to stwierdzenie takie nie musi przesądzać o wyjściu poza stan opisany we wniosku, lecz może stanowić ocenę opisanych przez spółkę okoliczności w ramach oceny prawnej. Charakter wypowiedzi ocenić musi Sąd pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy na skutki, jakie dla dalszego toku niniejszej sprawy wynikają z faktu rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny wniesionej skargi kasacyjnej i uznania przez Sąd odwoławczy jej zasadności, czego skutkiem było uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania. Podkreślenia wymaga, że Sąd ponownie badając zgodność z prawem zaskarżonego aktu orzekał w warunkach związania wykładnią prawa dokonaną przez NSA w wyroku z 11 grudnia 2024 r. (sygn. akt I FSK 751/21), stosownie do treści przepisu art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm. - p.p.s.a.). Zgodnie bowiem z tym przepisem sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ponadto, przepis ten wyklucza oparcie skargi kasacyjnej, od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy, na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną przez NSA. Z tych względów sąd ponownie rozpoznający sprawę i będący związany wykładnią przepisów przedstawioną w wyroku NSA nie może dokonywać własnej ich interpretacji, a podjęte rozstrzygnięcie uwzględniać musi zaprezentowaną przez NSA ocenę prawną. Przez ocenę prawną, o której mowa w przytoczonym art. 190 p.p.s.a. należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna o charakterze wiążącym może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego jak i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego jak też kwestii właściwego zastosowania konkretnego przepisu w odniesieniu do przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego, podjętego w konkretnej sprawie (por. wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 158/11; z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. akt II GSK 1306/16, dostępne na stronie internetowej http//:orzeczenia.nsa.gov.pl). Natomiast wskazania, co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości. Działanie przepisu art. 190 p.p.s.a. wyraża się także w tym, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez sąd pierwszej instancji "granice sprawy" ulegają zawężeniu do granic, w jakich rozpoznał skargę kasacyjną NSA i wydał orzeczenie na podstawie art. 185 p.p.s.a. Z tych też względów w ramach obecnego, ponownego rozpoznania sprawy, Sąd pierwszej instancji nie może dokonywać nowych, własnych ocen prawnych dotyczących kwestii będących już uprzednio przedmiotem oceny NSA w wydanym w tej sprawie wyroku kasacyjnym, a wyrażone w nim poglądy prawne muszą zostać w pełni zaakceptowane, ze wszystkimi wynikającymi z nich konsekwencjami prawnymi. 5. Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy należy wskazać na przyczyny uwzględnienia przez NSA skargi kasacyjnej skarżącej, wniesionej od wyroku WSA w Gliwicach z dnia 25 listopada 2020 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 138/20. Z uzasadnienia wyroku NSA wynika, iż w jego ocenie zasadne pozostają zarzuty, które kwestionowały prawidłowość oceny przez WSA stanowiska organu w zaskarżonej interpretacji w zakresie pytania, czy na skutek delegowania pracowników do wykonywania pracy w zakładach produkcyjnych polskiego kontrahenta położonych na terytorium Polski powstanie dla skarżącej stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Skarżąca we wniosku o interpretację wyraźnie powiązała swoją ocenę, że w świetle opisanych okoliczności, posiadać będzie miejsce stałego prowadzenia działalności w Polsce z decyzją (zmianą dotychczasowego modelu działalności) o oddelegowaniu okresowo do zakładu polskiego kontrahenta pracowników spółki. Tymczasem z treści interpretacji wynika, że okoliczności, z którymi skarżąca integralnie wiąże akceptację jej stanowiska o posiadaniu w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, organ nie traktuje jako przesądzających i doniosłych na tle opisanego stanu faktycznego we wniosku. Zatem WSA zobowiązany został do przeanalizowania czy stanowisko organu rzeczywiście wychodziło poza zakres zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o interpretację. W ocenie aktualnie orzekającego Sądu, organ wyszedł poza zakres zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o interpretację. Nadto użycie przez organ określenia o "długotrwałym posiadaniu" zasobów właściwych dla stałego miejsca prowadzenia działalności, zdaniem Sądu, nie stanowi oceny opisanych przez spółkę okoliczności w ramach oceny prawnej. Prezentując własną ocenę prawną we wniosku o interpretację skarżąca wskazała, że "Po wprowadzeniu w życie planowanej modyfikacji wzajemnej współpracy wnioskodawcy i polskiego kontrahenta, która będzie polegała na delegowaniu przez wnioskodawcę swoich pracowników do wykonywania pracy na terenie zakładu produkcyjnego należącego do spółki polskiej, wnioskodawca będzie niewątpliwie dysponował w Polsce zapleczem personalnym." oraz stwierdziła, że "w opinii wnioskodawcy na skutek delegowania pracowników do wykonywania pracy w zakładach produkcyjnych kontrahenta położonych na terytorium Polski powstanie dla wnioskodawcy stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług". W zaskarżonej interpretacji organ przyznał, że "działalność wnioskodawcy realizowana w Polsce spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, bowiem cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. W przedmiotowej sprawie prowadzenie części działalności w Polsce wynika z długotrwałego posiadania przez wnioskodawcę w Polsce wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia części działalności gospodarczej oraz istnienia pewnej minimalnej skali działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność wnioskodawcy w Polsce nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa [...] Wskazać przy tym należy, że posiadanie przez wnioskodawcę w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest bezpośrednio wynikiem wyłącznie delegowania pracowników do wykonywania pracy w zakładach produkcyjnych polskiego kontrahenta. Posiadanie przez wnioskodawcę w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynika z zorganizowania przez wnioskodawcę zasobów technicznych i personalnych na terytorium Polski. [...] Zatem sam fakt delegowania pracowników do zakładu produkcyjnego kontrahenta w Polsce nie przesądza o posiadaniu w Polsce przez wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności." Z powyższej wypowiedzi organu w spornej interpretacji wynika, że – jakkolwiek uznał on stanowisko skarżącej w zakresie pytania o stałe miejsce prowadzenia działalności – za prawidłowe, to przyjął dla takiej oceny całkowicie odmienne uzasadnienie niż wskazała skarżąca. Z treści interpretacji wynika bowiem, że okoliczności, z którymi skarżąca integralnie wiąże akceptację jej stanowiska o posiadaniu w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, organ nie traktuje jako przesądzających i doniosłych na tle opisanego stanu faktycznego we wniosku. Organ uznał, iż – bez względu na delegowanie pracowników do zakładu polskiego kontrahenta – istniejący zakres organizacji już na moment składania wniosku o interpretację, pozwalał na uznanie, że spółka takie stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce posiadała. Tymczasem skarżąca w skardze podnosiła, że pytanie wnioskodawcy nieprzypadkowo nie dotyczyło stanu faktycznego istniejącego w chwili złożenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Stan faktyczny istniejący w chwili złożenia przedmiotowego wniosku nie zmienił się bowiem od listopada 2015 r., a w odniesieniu do kwestii posiadania przez spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności organy podatkowe wypowiedziały się w tym właśnie miesiącu. Mianowicie w toku kontroli skarbowej przeprowadzonej w spółce i zakończonej protokołem z dnia 18 listopada 2015 r. (znak: [...]) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. wyraźnie wskazał: "Mając na uwadze wyjaśnienia spółki i tożsame stanowisko [...] US W., jak również dotychczasowe orzecznictwo sądowe należy stwierdzić, że spółka D nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie kraju." Tym samym spółka legitymuje się, wydanym przez organ kontroli skarbowej dokumentem stwierdzającym, że w stanie faktycznym występującym przed dnie 18 listopada 2015 r., który nie zmienił się do dnia złożenia wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji, spółka nie spełniała przesłanek warunkujących powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności, tj. posiadania w sposób długotrwały zasobów personalnych i technicznych. Organ podatkowy wydając interpretację nie mógł uwzględnić wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej w spółce w 2015 r., w której potwierdzono, że spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności, ponieważ we wniosku spółka nie zawarła informacji o przeprowadzonej kontroli skarbowej ze względu na to, że wniosek ten dotyczył zdarzenia przyszłego. Zatem w pełni słuszny jawi się zarzut skargi naruszenia art. 14b § 2 i 3 oraz art. 14c o.p. poprzez przyjęcie za podstawę orzekania elementów zdarzenia przyszłego, które nie wynikały z treści wniosku o udzielenie interpretacji, tj. "długotrwałego posiadania przez spółkę w Polsce zasobów osobowych oraz technicznych" przesądzających, zdaniem organu o powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności, pomimo braku wskazania w opisie zdarzenia przyszłego, że zasoby te przed planowaną przez spółkę zmianą zakresu prowadzonej działalności (z wykorzystaniem oddelegowanych do Polski pracowników) w istocie były w posiadaniu spółki. 6. Dalej wskazać należy, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zadanego we wniosku pytania, przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku, w tym oceny stanowiska strony i to w kontekście sformułowanego pytania. W stosunku do tych tylko okoliczności organ wyraża następnie swoje stanowisko, które co istotne musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 o.p.). W ocenie Sądu zaskarżona interpretacja indywidualna narusza wymogi procesowe ustalone Ordynacją podatkową dla postępowania związanego z ich wydaniem. Rację ma strona skarżąca, iż organ interpretacyjny wydał interpretację nie odnoszącą się do zadanego pytania oraz stanowiska strony. Jeśli ocena prawna organu nie uwzględniała wszystkich elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, w uznaniu nieistotności okoliczności, które skarżąca zaakcentowała czyniąc je elementem tego stanu (w ocenie spółki kluczowe), wówczas zasadne było stanowisko o uznaniu stanowiska skarżącej za nieprawidłowe. Zatem Sąd uznał również za przedwczesne wypowiadanie się w zakresie pozostałych zarzutów skargi, w szczególności odnoszących się do drugiego zagadnienia spornego w sprawie, które we wniosku o interpretację przedstawiono warunkowo. 7. Z tych też względów Sąd, działając na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił interpretację indywidualną. 8. O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na ich wysokość składają się kwota 200,00 zł tytułem wpisu od skargi, kwota 17,00 zł, tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kwota 480,00 zł, tytułem kosztów zastępstwa procesowego - wynagrodzenia pełnomocnika będącego doradcą podatkowym.