III FSK 284/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Sz 445/23 w sprawie ze skargi S. S.A. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 17 lipca 2023 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 23 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Sz 445/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uwzględnił skargę S[...] Spółka Akcyjna z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z 17 lipca 2023 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji uchylającej decyzję w sprawie podatku od nieruchomości za 2017 r. i umarzającej postępowanie w sprawie i w punkcie pierwszym wyroku uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z 16 marca 2023 r., w punkcie drugim umorzył postępowanie administracyjne a w punkcie trzecim zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (wyrok wraz z uzasadnieniem dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie zaskarżając wyrok w całości. SKO zarzuciło skarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest: art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 187, art. 191 i art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023r., poz. 2383, ze zm., dalej "o.p.") poprzez niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji uznanie, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji kończącej postępowanie odwoławcze z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. w postaci wydania jej z rażącym naruszeniem prawa, to jest rażącym naruszeniem art. 187, art. 191 i art. 120 o.p., oraz uznanie, że Kolegium naruszyło art. 247 § 1 pkt 3 o.p. stwierdzając nieważność decyzji kończącej postępowanie odwoławcze z przyczyn, które nie stanowiły powodu stwierdzenia nieważności tej decyzji przez Kolegium. Ponadto skarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 145 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. poprzez uchylenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie dwóch decyzji Kolegium, które zostały wydane w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Kolegium jako organu odwoławczego i umorzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności jako bezprzedmiotowego, w wyniku ustalenia przez Sąd istnienia podstawy uchylenia decyzji Kolegium i umorzenia zakończonego nimi postępowania, to jest nie wydania decyzji organu odwoławczego z rażącym naruszeniem prawa, pomimo występowania przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji kończącej postępowanie odwoławcze z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. w postaci wydania jej z rażącym naruszeniem prawa, to jest rażącym naruszeniem art. 187, art. 191 i art. 120 o.p. Z powyższych powodów SKO wniosło o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, 2) zasądzenie na rzecz SKO kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, z wyodrębnieniem w sentencji lub uzasadnieniu kosztów zastępstwa procesowego. Skarżący organ oświadczył, że zrzeka się rozpoznania sprawy na rozprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Na początek przypomnieć – przede wszystkim stronie wnoszącej skargę kasacyjną – należy, że postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji nie stanowi kontynuacji postępowania "rozpoznawczego" prowadzącego do wydania decyzji podatkowej. Postępowanie odnośnie do stwierdzenia nieważności decyzji jest wszak postępowaniem nadzwyczajnym, stanowiącym wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowej. Kontynuacją postępowania podatkowego nie jest również postępowanie przed sądami administracyjnymi; Naczelny Sąd Administracyjny nie jest w szczególności "czwartą instancją" postępowania podatkowego. Skarga kasacyjna wniesiona w sprawie niniejszej stanowi w istocie nieudaną próbę uzupełnienia/naprawienia postępowania dowodowego prowadzonego w sprawie wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Zdaniem skarżącego rażące naruszenie określnych w kasacji przepisów postępowania dowodowego spowodowało, że wydana została nietrafna ad meritum decyzja podatkowa. Zważyć jednak należy, że ocena wskazywanych w kasacji dowodów powinna się odbyć w ramach i w relacji do całego postępowania dowodowego, przy zachowaniu wszystkich zasad i wymogów tego postępowania, w tym również przy uwzględnieniu praw strony postępowania podatkowego (art. 180§ 1, art. 187§ 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 194, art. 200§ 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Oznaczałoby to w istocie ponowienie "rozpoznawczego" postępowania podatkowego w szczególnym - nadzwyczajnym postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji, o którym mowa w art. 247§ 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, co ze wskazanych na wstępie powodów prawnych jest niewątpliwie nieuzasadnione. Sugerowana przez organ wykonujący administrację publiczną ocena dowodów – w obszarze i w odniesieniu do innych dowodów oraz praw strony i obowiązków procesowych organów - prowadzić może do konstatacji, że postępowanie dowodowe przeprowadzone byłoby w postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji a następnie przeprowadzone w analogicznym zakresie w postępowaniu podatkowym, co w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowiłoby zasadniczo tylko multiplikację postępowań dowodowych w celu wydania decyzji, którą organ uważałby za uzasadnioną. Z tych względów, na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił. sędzia NSA Wojciech Stachurski sędzia NSA Jacek Brolik sędzia NSA Jolanta Sokołowska