I SA/Po 319/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Sylwia Zapalska(spr.) as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu w dniu 18 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi M. C. na decyzję Izby Skarbowej w Z z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 rok o d d a l a s k a r g ę /-/K.Nikodem /-/G.Gorzan /-/S.Zapalska M. C. w 1998 r. prowadził działalność handlową pod nazwą "C.L" w zakresie sprzedaży telefonów komórkowych w Ż. opodatkowana na zasadach ogólnych. W 1998 roju złożył zeznanie roczne PIT- i wykazał stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej nie ujmując dochodu bądź straty ze sprzedaży samochodu marki C.. Postanowieniem z dnia [...] Urząd Skarbowy w Ż. wszczął postępowanie wobec podatnika M. C. w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 1998 r. w związku ze sprzedażą samochodu marki C. W dniu 1 października 2001 r. skarżący udzielił pełnomocnictwa C. K. do reprezentowania jego w Urzędzie Skarbowym podczas przeprowadzanej kontroli w sprawach rozliczeń podatku dochodowego, podatku od płac oraz VAT. Na podstawie dostarczonych dokumentów, podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji przebiegu pojazdu Urząd Skarbowy ustalił, że samochód marki C. został sprzedany przez podatnika przed upływem pół roku od daty zakupu, wg umowy sprzedaży za cenę [...] PLN, natomiast koszty nabycia zgodnie z umową kupna samochodu wraz z dowodem odprawy celnej i nabycia części pojazdu wyniosły [...]zł. Ponadto Urząd Skarbowy nie uznał za koszty wydatki związane z zakupem paliwa na kwotę [...] PLN oraz kwotę [...] zł z powodu braku rachunków, [...] zł podatku od towarów i usług nieprawidłowo zaliczonego do kosztów i [...] zł wydatków udokumentowanych rachunkami nie zawierającymi numerów rejestracyjnych pojazdów związanych z naprawą, myciem i zakupem części do samochodów używanych dla potrzeb działalności gospodarczej. Łączna kwota nie uznanych kosztów uzyskania przychodu wnosiła [...]zł. W oparciu o te ustalenia Urząd Skarbowy w Ż. w dniu 17 maja 2002 r. wydał decyzję, w której określił M. C.: wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie [...] PLN, zaległość podatkową w kwocie [...] PLN i odsetki liczone na dzień wydania decyzji w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji powołuje art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "d" i art. 24 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraził pogląd, że dochodem ze sprzedaży samochodu była różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży pojazdu, a kosztem jego nabycia zmniejszone o wartość nakładów poczynionych w czasie posiadania pojazdu. Na podstawie dostarczonych dokumentów ustalił, że pojazd marki C. został sprzedany przez podatnika przed upływem pół roku od daty zakupu, wg umowy sprzedaży za cenę [...] PLN, natomiast koszty nabycia zgodnie z umową kupna pojazdu wraz z dowodem odprawy celnej i nabycia części do pojazdu wyniosły [...] PLN: kwota nabycia przedmiotowego pojazdu zgodnie z umową nabycia - [...] PLN, wartości celne - [...] PLN, kwota nabycia tapicerki, konsoli, licznika i dwóch poduszek powietrznych zgodnie z umową sprzedaży - [...] PLN, wplata opłaty skarbowej - [...] PLN. Urząd Skarbowy przyjął, że podatnik osiągnął dochód w wysokości [...] PLN. Przy ustaleniu kosztów nabycia przedmiotowego pojazdu nie zaliczył do kosztów zakupu części z dnia 02 i 03 sierpnia 1998 r. Wymienione rachunki nabycia mostu tylnego i przedniego, skrzyni biegów oraz szyb nie określają rodzaju i typu pojazdu, do którego przedmiotowe części zostały nabyte. Wyżej wymienione części zostały nabyte w dniach 02 i 03 sierpnia 1998 r., natomiast pojazd marki C. został nabyty . listopada 1998 r. bez uszkodzeń, brak siedzeń i brak tapicerki. Tapicerkę, konsolę, liczniki i dwie poduszki do pojazdu J M.C. nabył umową kupna-sprzedaży z dnia .grudnia 1998 r. Organ podkreślił, że po przeprowadzonej analizie ewidencji przebiegu pojazdów przyjął, że podatnik używał do działalności gospodarczej w roku 1998 trzech samochodów osobowych: 1. od miesiąca stycznia do końca sierpnia poza miesiącem lutym samochód osobowy N.2,7 D o numerze rejestracyjnym [...] rok produkcji 1989, pojemność silnika 2663, napędzany olejem napędowym. Podatnik wykazał w ewidencji, że przejechał w/w samochodem 19.780 kilometrów do przejechania których zakupił 4.727,407 litrów oleju napędowego za kwotę netto [...] PLN. Wg ewidencji podatnika średnie zużycie paliwa wyniosło 23,90 l/100 km [(4.727,407 x 100) : 19.780]. Norma spalania dla tego typu samochodu wynosi nie więcej niż 15 litrów paliwa na 100 km przebiegu. 2. od miesiąca stycznia do końca czerwca - samochód osobowy V., o numerze rejestracyjnym [...] rok produkcji 1994, pojemność silnika 1760, napędzany etyliną wysokooktanową. Podatnik wykazał w ewidencji, że przejechał w/w samochodem ilość 22.760 kilometrów, do przejechania których zakupił 6.725,99 litrów benzyny za kwotę netto [...] PLN. Wg ewidencji podatnika średnie zużycie paliwa wyniosło 29,55 l/100 km [(6.725,99 x 100) : 22.760]. Norma spalania dla tego typu samochodu wynosi nie więcej niż 8 litrów paliwa na 100 km przebiegu. 3. od miesiąca września do końca grudnia - samochód osobowy C. Grand, o numerze rejestracyjnym [...] rok produkcji 1995, pojemność silnika 2499, napędzanego olejem napędowym. Podatnik wykazał w ewidencji, ze przejechał w/w samochodem ilość 11.020 kilometrów, do przejechania których zakupił 2.825,603 litry oleju napędowego za kwotę netto [...] PLN. Wg ewidencji podatnika średnie zużycie paliwa wyniosło 25,64 l/100 km [(2.825,603 z 100) : 11.020]. Norma spalania dla tego typu samochodu wynosi nie więcej niż 15 litrów paliwa na 100 km przebiegu. Wszystkie normy dla poszczególnych typów samochodów używanych przez podatnika zostały ustalone na podstawie rozmów telefonicznych przeprowadzonych w dniu lutego 2002 r. z autoryzowanymi dealerami poszczególnych marek samochodów oraz na podstawie pisma otrzymanego w dniumarca 2002 r. od "A." w P. zawierającym wzorcowe zużycie paliwa dla samochodu J.rocznik 1995. W sprawie dwóch pozostałych marek nie uzyskano pisemnej odpowiedzi. Badając ewidencje przebiegu pojazdów, w której podatnik wykazał koszt zakupu paliwa w wysokości [...] PLN, Urząd nie uznał za koszty wydatki w kwocie [...] PLN, poniesione na zakup paliwa do samochodów eksploatowanych przez podatnika. W dniu kwietnia 2002 r. pełnomocnik podatnika C. K. została zapoznana z protokołem badania podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 1998 r. Do protokołu nie wniesiono żadnych zastrzeżeń ani wyjaśnień. W związku z tym Urząd porównując koszty zakupu paliwa wg rachunków i koszty wg przejechanych i uznanych kilometrów, przyjął jako wyjazdy związane z działalnością gospodarczą ilość kilometrów przejechanych w wysokości wyliczonej w protokole badania podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 1998 r. (protokół - strona 3 do 5) oraz w załącznikach do wymienionego protokołu w liczbie 5 sztuk. W wniesionym odwołaniu od powyższej decyzji podatnik zarzuca, że w zaskarżonej decyzji organ I instancji nie wyjaśnił należycie sprawy naruszając art. 123 § 1, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej oraz błędnie zinterpretował art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "d" i art. 24 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poza tym podniósł, że nie był należycie informowany podczas postępowania podatkowego i nie zapewniono mu możliwości udziału w sprawie. Izba Skarbowa w Z. decyzją z dnia [...]. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji i wyraziła pogląd, że Urząd Skarbowy w Ż. podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawidłowo zastosował obowiązujące w 1998 roku stawki za 1 km przebiegu pojazdu ogłaszane przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski". Zarzut, iż organ podatkowy korespondował w sposób szczątkowy z C.K., która nie była w sposób wyraźny upoważniona do reprezentowania go podczas postępowania kontrolnego jest niesłuszny bowiem w aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo z dnia 01.10.2001 r. udzielone C. K. do reprezentowania podatnika w sprawach rozliczeń podatku dochodowego, podatku od płac, podatku VAT, jak również w czasie kontroli (k. 43) i do dnia dzisiejszego nie zostało odwołane. Niesłuszny jest również zarzut przeprowadzenia czynności związanych z ustaleniami zawartymi w piśmie z dnia 11 marca 2002 r. ponieważ postępowanie zostało wszczęte w dniu 24 kwietnia 2001r. a nie jak twierdzi podatnik w 2002 r. (k-22). Rozstrzygniecie organu podatkowego pierwszej instancji jest prawidłowe pod względem formalnym jak i materialnym. Organ prawidłowo powołał oraz zastosował art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "d" i art. 24 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku ze sprzedażą samochodu marki C., ponieważ sprzedający rozlicza się z uzyskanego dochodu w zeznaniu za rok, w którym go uzyskał. Powyższą decyzje zaskarżył M. C. do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu skargą opartą na zarzucie naruszenia prawa materialnego i procesowego, oraz domagał się uchylenia obu decyzji organu I i II instancji. W szczególności zarzucił naruszenie art. 123, 126, 180 i 187 Ordynacji podatkowej i art. 24 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez niewłaściwe zastosowanie. Zdaniem skarżącego organy podatkowe błędnie ustaliły ponadnormatywne zużycie paliwa. Odnośnie samochodu marki C.podkreśla, że musiał ponieść sporo nakładów aby następnie sprzedać samochód za kwotę [...] zł. Zmuszony był zakupić skórzane siedzenia i tapicerkę, aby zbyć pojazd jako kompletny i dlatego uważa, że organy podatkowe zaniedbały należytego wyjaśnienia tej kwestii. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi oraz podkreśla, że koszty nabycia samochodu marki C. zgodnie z umową kupna pojazdu oraz dowodem odprawy celnej wraz z zakupionymi częściami oraz opłatą skarbową wyniosły [...] zł. Samochód został sprzedany za [...] zł. Gdyby przyjąć, że zakupione za kwotę [...] zł części zostały zamontowane w tym samochodzie wówczas koszty wyniosłyby [...] zł, a zysk ze sprzedaży [...] zł. ponadto Urząd Celny nie stwierdził żadnych uszkodzeń. Brakowało jedynie siedzeń i tapicerki. Niesłuszny jest zarzut dotyczący zaniedbania organów odnośnie wyjaśnienia zakupu skórzanych siedzeń i tapicerki bowiem Urząd Skarbowy uznał w koszty 30.000 zł zgodnie z umową kupna-sprzedaży z dnia 03. 12.1998 r. (k. 10 akt) zakup: tapicerki skórzanej, konsoli licznika i dwóch poduszek powietrznych. M. C. w 1998 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie telefonów komórkowych, z której wykazał stratę w wysokości [...] zł. Na wysokość wykazanej straty wpłynęły przede wszystkim koszty związane z używaniem prywatnych samochodów osobowych: N., V.oraz C.. W związku z tym, że koszty eksploatacji samochodów zostały zawyżone Urząd Skarbowy zasadnie uznał 8.080 przejechanych kilometrów oraz zużycie 793,40 litrów paliwa na ogólna kwotę [...] zł. organ pierwszej instancji prawidłowo zastosował obowiązujące w 1998 r. stawki za 1 km przebiegu ogłaszane przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor". Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 97 ustawy 30 stycznia 2002 r. - przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) - sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie sądowe nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1270). Natomiast zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. (Dz.U.Nr 153, poz. 1269) - prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrole zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie dopatrzył się naruszenia przytoczonych w skardze przepisów art. 123, 126, 180 i 187 Ordynacji podatkowej - ustawie z 28 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Należy podkreślić, że w myśl art. 122 Ordynacji wyjaśnienie stanu faktycznego spoczywa na organach podatkowych, które jako dowód mogą dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem - art. 180, 187 § 1 i 191. W postępowaniu tym nie obowiązują żadne ograniczenia dowodowe. Dowodem w sprawie mogą być informacje uzyskiwane telefonicznie od autoryzowanych dealerów, a z rozmów tych organ jest zobowiązany sporządzić notatki co w sprawie uczynił (k. 58 i 59 akt podatkowych) mając również na uwadze obowiązujące w 1998 r. stawki za 1 km przebiegu ogłoszone przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor". Uznać zatem należy, że organy podatkowe przeprowadziły wszelkie możliwe dowody, a dokonana przez nie ocena oparta została na całym materiale dowodowym oraz wyciągnięte z niej wnioski są spójne i logiczne. Na podstawie tak ustalonego stanu faktycznego nie można podzielić zarzutu skarżącego co do rozliczenia przez organy podatkowe zużycia paliwa użytkowanych przez skarżącego samochodów N., V.oraz C. w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą w zakresie sprzedaży telefonów komórkowych tym bardziej, że podatnik podawał wygórowane zużycie paliwa na 100 km (23,90 l/100 km - samochód osobowy N. samochód V. 1,8 i . l/100 km samochód C.nie poparte przekonywującymi dowodami. Sąd także nie podziela zarzutu odnośnie nie wyjaśnienia zakupu skórzanych siedzeń i tapicerki do samochodu marki C., ponieważ jak to trafnie podniosły, organy podatkowe koszt nabycia tych części ustaliły w oparciu o umowę kupna sprzedaży z dnia . grudnia 1998 r. k. 10 akt podatkowych - zakup tapicerki skórzanej, konsoli licznika i dwóch poduszek powietrznych za kwotę [...] zł. Należy podkreślić, że z dowodów, a mianowicie karty pojazdu w koszty pojazdu - k. 7 akt podatkowych, z umowy kupna samochodu k. 8 akt podatkowych i z deklaracji celnej k. 9 akt podatkowych nie wynikają żadne inne uszkodzenia samochodu C.poza brakiem siedzeń i tapicerki. Zakupione za [...] zł części jakoby zamontowane w samochodzie nie zostały przez M. C. w sposób wiarygodny udowodnione koszt nabycia samochodu zgodnie z umową kupna pojazdu oraz dowodu odprawy celnej, wraz z zakupionym i częściami oraz opłatą skarbową wy niósł [...] zł, a nie jak tego domaga się skarżący kwotę [...] złotych. W toku całego postępowania organy zapewniły czynny udział w sprawie pełnomocnikowi skarżącego C. K. - pełnomocnictwo z października 2001 r. k. 43 akt podatkowych jak również skarżącemu. Z akt sprawy wynika, że pełnomocnictwo C. K. nie zostało odwołane, a ona zobowiązana do wyjaśnienia spornych kwestii i dostarczeni a dowodów - k. 66 i 70 akt podatkowych nadesłała pisemne oświadczenie w dniu kwietnia 2002 r. - k. 75 akt podatkowych. Zapoznanie skarżącego i jego pełnomocnika C. K. z wynikiem postępowania było zgodne z zasadą wyrażona w art. 123 § 1, art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej i dlatego brak jest naruszenia tych przepisów. Problem w sprawie sprowadzał się również do wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "d" in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 1998 r. - źródłem przychodu jest sprzedaż rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie. Określenie "rzeczy" jest szerokie i obejmuje samochód jak i części składowe samochodu. Do "nabycia" w rozumieniu ustawy nie jest konieczne korzystanie z rzeczy nabytej. Właściciel może bowiem nie jeździć nabytym samochodem z różnych względów, co w niczym nie ogranicza jego praw własności, a w razie sprzedaży nabytego samochodu przed upływem pół roku od nabycia, nie zwalnia go od obowiązku zapłaty podatku. Sprzedający podatnik rozlicza się z uzyskanego dochodu w zeznaniu rocznym. Zgodnie z art. 24 cyt. ustawy prawidłowo powołanym dochodem ze sprzedaży rzeczy jest różnica między uzyskanym przychodem, a kosztem nabycia rzeczy, zmniejszona o wartość nakładów poczynionych na tą rzecz w czasie jej posiadania. Szczegółowe zasady ustalenia dochodu ustawodawca zawarł w rozdziale 5 w art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tak w ust. 6 wyraźnie stanowi, że dochodem ze sprzedaży rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "d", jeżeli przychód ze sprzedaży nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, jest różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży rzeczy a kosztem ich nabycia, pomniejszona o wartość nakładów poczynionych w czasie posiadania rzeczy. Skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży telefonów komórkowych i przychód z jego działalności był związany ze sprzedażą komórek. Samochód nabył niezależnie od prowadzonej działalności gospodarczej i go sprzedał przed upływem pół roku, licząc od końca w którym nastąpiło nabycie-kupno. Samochód kupił w dniu listopada 1998 r., a sprzedał grudnia 1998 r. - umowa sprzedaży zawarta pomiędzy kupującym Z. K., a sprzedającym M. C.- k. 16 akt podatkowych. Podatek, który płaci się od dochodu ze sprzedaży został prawidłowo określony przez organy podatkowe i dlatego decyzje w pełni odpowiadają prawu. Z tych przyczyn i wobec stwierdzenia, że uzasadnienia decyzji odpowiadają wymogom zawartym w art. 210 § 4 Ordynacji i to zarówno w zakresie uzasadnienia faktycznego i prawnego Sąd w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. /-/K.Nikodem /-/G.Gorzan /-/S.Zapalska