III SA/Wa 33/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2008 r. sprawy ze skargi A.B. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] października 2007 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz A.B. kwotę 839,80 zł (słownie: osiemset trzydzieści dziewięć złotych osiemdziesiąt groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postanowieniem z dnia [...] października 2007 r., Minister Finansów utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] listopada 2006 r. oddalające skargę A. B. na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego – Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął postępowanie egzekucyjne na podstawie trzech tytułów wykonawczych wystawionych wobec Skarżącej w dniu 30 sierpnia 2006 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G.. Tytułami tymi objęto zaległy podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r., wraz z odsetkami za zwłokę oraz odsetki od niezapłaconych w terminie płatności tj. zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2000 r. Pismem z dnia 3 października 2006 r. organ egzekucyjny zawiadomił pracodawcę skarżącej o zajęciu jej wynagrodzenia za pracę. Odpis zawiadomienia o zajęciu wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono skarżącej w dniu 11 października 2006 r. W dniu 17 października 2006 r. pełnomocnik skarżącej wniósł skargę na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego wskazując, iż nie doszło do skutecznego wszczęcia egzekucji bowiem odpisy tytułów wykonawczych zostały doręczone skarżącej a nie jej pełnomocnikowi. W tym samym dniu pełnomocnik skarżącej pismem o analogicznej treści wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej kierowane do organu egzekucyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej w K. oddalając skargę na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego wyjaśnił, że niedopuszczalne jest jej wniesienie łącznie z zarzutami, o których mowa w art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) – dalej powoływana jako "u.p.e.a.", opartymi na takich samych podstawach i będących przedmiotem odrębnego postępowania. Wskazał, iż skarga na podstawie art. 54 powoływanej ustawy przysługuje, gdy zobowiązanemu nie przysługują już inne środki zaskarżenia, w tym zarzuty stanowiące podstawowy środek zaskarżenia w postępowaniu egzekucyjnym. Wyjaśnił również, że skarga ta może dotyczyć wyłącznie czynności wykonawczych organ egzekucyjnego lub egzekutora, nie zaś problematyki wskazanej w art. 33 pkt 6 i 10 u.p.e.a. wymienionych we wniesionej skardze. W zażaleniu na powyższe postanowienie, pełnomocnik skarżącej ponowił argumentację zawartą w skardze na czynności egzekucyjne, wskazując, że w niniejszej sprawie nie doręczono mu zarówno tytułów egzekucyjnych, jak i zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego pomimo, że taki obowiązek wynikał z art. 40 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.) – dalej "k.p.a." stosowanego na mocy odesłania zawartego w art. 18 u.p.e.a. Pełnomocnik skarżącej wskazał również, że jednoczesne wniesienie zarzutów oraz skargi na czynności egzekucyjne spowodowane było pouczeniem skarżącej o takiej możliwości, zaś zarzucane naruszenie prawa dotyczy wymienionego art. 40 § 2 k.p.a. Minister Finansów nie znajdując podstaw do uwzględnienia wniesionego zażalenia wskazał, że zajęcie wynagrodzenia za pracę zostało dokonane zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami u.p.e.a. zawartymi w jej dziale II rozdział 2 – art. 72 i następne. Wyjaśnił przy tym, że okoliczności które stanowią podstawę zgłaszania zarzutów na podstawie art. 33 u.p.e.a. nie mogą być przedmiotem merytorycznej oceny, przy rozpatrywaniu innych przewidzianych w przepisach u.p.e.a., środków zaskarżenia. Odnosząc się do podnoszonych przez pełnomocnika skarżącej zarzutów dotyczących pominięcia go przy doręczeniu skarżącej odpisów tytułów wykonawczych i zawiadomienia o zajęciu, Minister Finansów wskazał na odrębności postępowania egzekucyjnego i obowiązek stosowania przepisów k.p.a. z uwzględnieniem specyfiki tego postępowania. Zwrócił uwagę na przepis art. 32 k.p.a. który dopuszcza działanie strony przez pełnomocnika, z wyjątkiem czynności wymagających jej osobistego działania. Wyjaśnił, że przy dokonywaniu czynności egzekucyjnych niezbędny jest udział zobowiązanego, bowiem czynności te są skierowane bezpośrednio do jego majątku i praw majątkowych. W ocenie organu, pełnomocnik może reprezentować zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym w sprawach wszczętych na skutek złożenia środków prawnych, rozstrzyganych w postępowaniach administracyjnych i sądowych. Osobisty udział zobowiązanego, zdaniem Ministra Finansów, jest również niezbędny z uwagi na posiadane przez niego informacje czy do majątku, do którego skierowano egzekucję, roszczą sobie prawa osoby trzecie. Organ podkreślił przy tym, że dokonując zaskarżonej czynności egzekucyjnej z bezpośrednim udziałem skarżącej organ egzekucyjny nie pozbawił jej prawa do działania za pośrednictwem pełnomocnika przy wniesieniu środków zaskarżenia w postaci zarzutów i skargi. W skardze na powyższe postanowienie, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik skarżącej zarzucił nierozpatrzenie zażalenia pod względem merytorycznym, co miało polegać na nie odniesieniu się do kwestii wszczęcia postępowanie egzekucyjnego, czym naruszono art. 6 i 8 k.p.a. Zarzucił ponadto wadliwe rozumienie art. 18 u.p.e.a. w odniesieniu do przepisów art. 32 i 40 § 2 k.p.a. oraz błędną interpretację art. 26 § 5 pkt 1 i 2 u.p.e.a. W uzasadnieniu skargi podtrzymał dotychczas podnoszoną argumentację i wskazał, że zarówno w postępowaniu podatkowym jak i egzekucyjnym - odpowiednio podatnikowi i zobowiązanemu - przysługuje możliwość ustanowienia pełnomocnika nie tylko w toku postępowania, ale również dla zachowania pewności doręczeń i ochrony swoich praw, przed jego wszczęciem. Odnosząc się do argumentacji Ministra Finansów o konieczności osobistego udziału zobowiązanej w czynnościach postępowania egzekucyjnego, pełnomocnik skarżącej wskazał, że w przypadku doręczenia decyzji wymiarowej, co również stanowi czynność skierowaną do majątku podatnika związaną z bezwzględną koniecznością jego osobistego udziału, nie jest kwestionowana w praktyce możliwość jej doręczenia pełnomocnikowi ustanowionemu przed wszczęciem postępowania. Wskazał nadto, że podniesione w sprawie zarzuty nie dotyczyły ograniczenia prawa strony do udziału w postępowaniu ale jego nieskutecznego wszczęcia. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, uznając podniesione w niej zarzuty za bezzasadne i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ; Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Zgodnie z art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm ; powoływanej dalej jako p.p.s.a.), Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji czy postanowienia brany jest pod uwagę stan prawny, który miał zastosowanie w chwili ich wydawania. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną( art. 134 § 1 p.p.s.a.) Rozpoznając niniejszą sprawę, Sąd dopatrzył się naruszeń prawa skutkujących takimi wadami zaskarżonego postanowienia, które wymagały wyeliminowania go z obrotu prawnego. Na wstępie należy wskazać, że niniejsza sprawa dotyczy skargi na czynności egzekucyjne, rozumiane zgodnie z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. jako wszelkie działania, podejmowane przez organ egzekucyjny, zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Katalog środków egzekucyjnych wskazano w art. 1a pkt 12 a i b powołanej ustawy. Należą do niego między innymi; egzekucja z pieniędzy, z wynagrodzenia z pracę, z rachunków bankowych. Podstawę do wniesienia skargi na czynności egzekucyjne stanowi art. 54 § 1 u.p.e.a. Należy zastrzec, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, regulując poszczególne etapy postępowania egzekucyjnego, umożliwia zobowiązanemu kwestionowanie podejmowanych w jego toku rozstrzygnięć. Dlatego też w orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się, uwzględniając zasadę niekonkurencyjności środków zaskarżenia, że skarga na czynności egzekucyjne służy wyłącznie na czynności o charakterze faktycznym i to tylko takie, które nie mogą być zaskarżone poprzez inny środek prawny przewidziany w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (np. kwestionowanie szacunku dokonanego przez biegłego skarbowego odbywa się poprzez złożenie wniosku o dokonanie tego oszacowania przez biegłego sądowego – art. 67d § 2 u.p.e.a.). Z powyższego wynika również, że skarga na czynności egzekucyjne nie jest środkiem konkurencyjnym z zarzutami wnoszonymi na podstawie art. 33 u.p.e.a., czego pełnomocnik skarżącej zdawał się nie zauważać, składając do organu egzekucyjnego dwa jednobrzmiące pisma i opierając je na tej samej podstawie faktycznej, a różnych podstawach zaskarżenia. Składając skargę na czynności egzekucyjne należało bowiem skupić się na kwestionowaniu czynności egzekucyjnej przeciwko której kierowana jest skarga, nie zaś wyliczaniu okoliczności będących podstawą do wnoszenia zarzutów w sprawia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Z akt niniejszej sprawy wynika, że na dzień wniesienia skargi jedynym zastosowanym wobec skarżącej środkiem egzekucyjnym było dokonanie zajęcia jej wynagrodzenia za pracę, zawiadomieniem z dnia 3 października 2006 r. u podmiotu, który jak się okazało w momencie wniesienia tego środka zaskarżenia, nie był jej pracodawcą. Odpis zawiadomienia o zajęciu wraz z odpisami tytułów wykonawczych przesłano skarżącej, która w dniu 11 października 2006 r. pokwitowała odbiór tych dokumentów. Należy podkreślić, że wskazanie w treści pisma z dnia 17 października 2007 r. jedynie jako adresata Dyrektora Izby Skarbowej w K., a zatem organu nadzoru nad organem egzekucyjnym – Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w S. wskazuje, że pismo to stanowi skargę na czynności egzekucyjne wniesioną na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. Sformułowane w tym piśmie zarzuty, opierają się o przesłanki wskazane w art. 33 pkt 6 i 10 u.p.e.a., stanowiące podstawę zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W tej sytuacji należało zatem rozważyć, czy okoliczności podnoszone w treści uzasadnienia pisma mogą prowadzić do zakwestionowania podjętych czynności egzekucyjnych na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. W ocenie Sądu, podniesione w piśmie zarzuty dotyczące wadliwości doręczenia skarżącej odpisu zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym oraz tytułów wykonawczych, należało ocenić w kategoriach zakwestionowania podjętych czynności egzekucyjnych na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. ponieważ doręczenie to nastąpiło w związku z dyspozycją art. 70 § 4 pkt 1 u.p.e.a. a zatem ewentualne uchybienie organu egzekucyjnego w tym zakresie wiązało by się również z naruszeniem powyższego przepisu i wadliwym zastosowaniem środka egzekucyjnego. Mogło ono zatem stanowić podstawę skargi na czynności egzekucyjne zmierzające do realizacji wskazanego środka egzekucyjnego. W toku postępowania przed organami obu instancji, jak również w skardze kierowanej do Sądu, pełnomocnik skarżącej zarzucił, iż organ egzekucyjny doręczył skarżącej osobiście odpis zawiadomienia oraz odpisy tytułów wykonawczych – z pominięciem pełnomocnika ustanowionego w jego osobie. Powoływał się na naruszenie art. 32 i art. 42 § 2 k.p.a., które to przepisy znajdują w sprawie odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 18 u.p.e.a. Zgodnie z treścią pierwszego ze wskazanych przepisów strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. W myśl drugiego z nich, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Oceniając działanie organu egzekucyjnego zarówno Dyrektor Izby Skarbowej w K., jak i Minister Finansów uznali, że doręczenie dokonane skarżącej osobiście wiązało się z charakterem podejmowanych czynności egzekucyjnych, które, w ocenie organów, generalnie wymagają osobistego działania osoby zobowiązanej. Argumentując ten pogląd organy obu instancji wskazywały przy tym między innymi na wiedzę zobowiązanego o ewentualnych roszczeniach osób trzecich, dotyczących egzekwowanego majątku. Wskazać należy, że Sąd, argumentacji tej nie podziela. Podziela natomiast stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w innej sprawie skarżącej (por. wyrok z dnia 26 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3922/06) oraz w wyrokach tut. Sądu z 5 września 2006 r. (sygn. akt III SA/Wa 1678/06) i z dnia 27 października 2005 r. (sygn. akt III SA/Wa 1797/05), jak również stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w orzeczeniach z dnia 14 lipca 2004 r. (sygn. akt FSK 296/04) i z dnia 30 czerwca 2006 r. (sygn. akt I FSK 1021/05). Zgodnie z tym poglądem, wyrażonym w powołanych wyżej orzeczeniach, rola pełnomocnika ustanowionego przez zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym nie ogranicza się wyłącznie do wnoszenia w jego imieniu środków zaskarżenia. Pełnomocnik powinien być również adresatem pism kierowanych przez organ egzekucyjny do zobowiązanego – w tym zarówno tytułów wykonawczych jaki i odpisów zawiadomień o zastosowanych środkach egzekucyjnych. W ocenie Sądu, czynnościom tym nie można przypisywać charakteru czynności wymagających osobistego działania zobowiązanego. Trzeba zatem przyznać rację stronie skarżącej, ze taka interpretacja narusza art. 32 k.p.a. Przepis ten jest wprawdzie w postępowaniu egzekucyjnym stosowany odpowiednio, jak słusznie zauważyły organy, z uwzględnieniem specyfiki tego postępowania, to jednak taka odpowiednia interpretacja, uzasadnia ograniczanie jego zakresu, tylko tam gdzie jest to konieczne. Ograniczenie to ma przykładowo miejsce przy doręczeniu wezwania do zapłaty na podstawie art. 110c § 2 u.p.e.a., które kierowane musi być bezpośrednio do osoby zobowiązanej a nie jej pełnomocnika. W ocenie Sądu, czynności wymagające osobistego działania strony to takie czynności, w których brak udziału strony stawiał by pod znakiem zapytania sens ich prowadzenia. W piśmiennictwie i orzecznictwie wskazuje się, że za takie czynności uznać należy poddanie się przez stronę przesłuchaniu, czy też stwierdzenie jej tożsamości. Zdaniem Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, takiego charakteru nie można przypisać doręczeniu zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych i zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym. Odnosząc się do argumentów przedstawionych przez organ nie sposób uznać ich zasadności. Sąd przyznaje, że z punktu widzenia toku postępowania egzekucyjnego, sytuacja prawna powstała po doręczeniu powyższych dokumentów pełnomocnikowi zobowiązanego nie różni się od sytuacji gdy dokumenty te otrzyma osobiście sam zobowiązany, jeżeli chodzi o wskazywaną przez organ ochronę praw osób trzecich. W ocenie Sądu, przedstawiona przez organ argumentacja wiązała się z błędną wykładnią art. 32 k.p.a., a w efekcie z akceptacją nieuprawnionej odmowy zastosowania przez organ egzekucyjny art. 40 § 2 k.p.a., które to przepisy znajdowały w sprawie odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 18 u.p.e.a. W sytuacji nie wyjaśnienia czy stosowne pełnomocnictwo zostało złożone do akt sprawy egzekucyjnej wniosek o naruszenie art. 40 § 2 k.p.a. jest przedwczesny. Wyrażając powyższy pogląd o możliwości reprezentacji strony przez pełnomocnika również w zakresie doręczenia wskazanych dokumentów, Sąd podziela stanowisko wyrażone w powołanym wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 czerwca 2006 r. sygn. akt I FSK 1021/05 (i cytowanych tam orzeczeniach), że o fakcie ustanowienia pełnomocnika, organ musi być zawiadomiony w danej, konkretnej sprawie. Stosując w postępowaniu egzekucyjnym przepisy k.p.a. nie znajduje bowiem ograniczenia zasada wynikająca z art. 33 § 2 i 3 u.p.e.a., iż pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone do protokołu a w przypadku udzielenia go na piśmie pełnomocnik ma obowiązek dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Pełnomocnik ma zatem obowiązek powiadomić organ o swoim działaniu w konkretnej sprawie, a organ nie ma obowiązku domniemywać jego działania. Dopiero od momentu zawiadomienia organu administracji we wskazany powyżej sposób, organ ten ma wynikający z art. 40 § 2 k.p.a. obowiązek doręczania pełnomocnikowi pism kierowanych do strony. Sąd podziela przy tym w pełni pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie jest wystarczające złożenie pełnomocnictwa do akt toczącej się wcześniej sprawy podatkowej, w której doszło do ustalenia egzekwowanych obowiązków, nawet jeśli swoim zakresem obejmuje ono występowanie w postępowaniu egzekucyjnym. Sprawa egzekucyjna jest bowiem odrębną sprawą, często (jak w rozpatrywanym przypadku) prowadzoną przez inny organ dlatego, w ocenie Sądu, nie można domniemywać kontynuacji istniejącego pełnomocnictwa. Ustanowienie pełnomocnika jest bowiem prawem, a nie obowiązkiem strony, z którego to prawa może ona, ale nie musi skorzystać. Trzeba mieć także na uwadze okoliczność, że w takiej sytuacji zgłoszenie się pełnomocnika do udziału w postępowaniu egzekucyjnym rzadko kiedy wyprzedzało będzie doręczenie zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych, czy zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym wraz z odpisem tego tytułu. Zdaniem Sądu jednak, zasada pewności obrotu prawnego wymaga, by doręczeń tych dokumentów dokonywać nie korzystając z domniemania reprezentacji strony przez pełnomocnika, zaś wola dalszej reprezentacji we wszczętym postępowaniu egzekucyjnym winna wyrażać się w zgłoszeniu się przez pełnomocnika do tak wszczętego postępowania egzekucyjnego poprzez złożenie oryginału lub odpisu udzielonego mu pełnomocnictwa. W aktach administracyjnych sprawy, przekazanych Sądowi przez Ministra Finansów, brak jest jakiegokolwiek pełnomocnictwa dla doradcy podatkowego Z. B. Kwestia czy pełnomocnictwo takie zostało złożone nie była również podnoszona przez żadną ze stron postępowania. Wymaga ona zatem wyjaśnienia jako kluczowa dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. W przypadku bowiem złożenia takiego pełnomocnictwa organ egzekucyjny był zobowiązany doręczyć odpisy tytułów wykonawczych oraz zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia nie zobowiązanej ale ustawionemu przez nią pełnomocnikowi. Jeśli jednak takiego pełnomocnictwa nie było, a pełnomocnik skarżącej oparł swoje umocowanie do działania na pełnomocnictwie udzielnym mu przez skarżącą w postępowaniu podatkowym, to doręczenie wyżej wymienionych dokumentów bezpośrednio skarżącej, było skuteczne. Należy także wskazać, że kwestia złożenia do akt sprawy sądowej odrębnego pełnomocnictwa jest istotna również z uwagi na umocowanie do wniesienia rozpoznawanej przez Dyrektora Izby Skarbowej skargi na czynności egzekucyjne. Brak pełnomocnictwa stanowi brak formalny pisma, który powinien podlegać uzupełnieniu. Warto przy tym zauważyć, że do wniesionej skargi pełnomocnik skarżącej załączył oryginał udzielonego mu przez skarżącą pełnomocnictwa o szerokim zakresie, między innymi uprawniającym do działania w postępowaniu egzekucyjnym. Na pełnomocnictwie figuruje data 26 października 2006 r. wynika z tego zatem, że to pełnomocnictwo zostało udzielone po doręczeniu zobowiązanej przedmiotowych dokumentów w dniu 11 października 2006 r. Nie wyjaśnienie przez organ powyższej okoliczności, w dotychczasowym postępowaniu prowadzonym ze skargi na czynności egzekucyjne – wynikające prawdopodobnie z wykluczenia a priori możliwości doręczenia wskazanych pism pełnomocnikowi – jest zaś kluczowe dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Wiąże się również z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 7 k.p.a. zobowiązującej organ do prowadzenia postępowania w sposób wnikliwy, oraz z obowiązkiem organu do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, określonym w art. 77 k.p.a. W sytuacji nie wyjaśnienia przez organ, wyżej wskazanej okoliczności, odniesienie się przez Sąd do pozostałych zarzutów podnoszonych w skardze przez pełnomocnika skarżącej, jest w chwili obecnej przedwczesne. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy należy dokonać oceny, czy pełnomocnik skarżącej został prawidłowo umocowany we wszczętym postępowaniu egzekucyjnym a następnie, biorąc pod uwagę wskazania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie poczynione w niniejszej sprawie, odnieść się do zgłoszonych zarzutów. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 ptkt 1 lit c) p.p.s.a., oraz art. 152 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r., w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu ( Dz. U. Nr. 212, poz. 2075). Strona była bowiem reprezentowana przez doradcę podatkowego.