I SA/Ol 812/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tadeusz Piskozub, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.), sędzia WSA Wojciech Czajkowski,, Protokolant Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 13 stycznia 2010r. sprawy ze skargi T. Sz. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych na zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę I SA/OI 812/09 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]", nr "[...]", Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia T.S., reprezentowanej przez pełnomocnika - doradcę podatkowego R.M., na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" nr: "[...]" w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikającej zeznania podatkowego PIT -36L za 2008 rok na zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r., utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Naczelnik Urzędu Skarbowego zaliczył nadpłatę T.S. powstałą w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikającą z zeznania podatkowego PIT-36L za 2008 rok z dnia 21.04.2009 r. w kwocie 13.955,05 zł, w następujący sposób: podatek od towarów i usług za miesiąc 03/2009 – Spółka A kwota - 11.143,00 zł, podatek dochodowy od osób fizycznych za 1996 rok - na należność główną kwota - 685,45 zł, na odsetki kwota - 2.126,60 zł. Przedmiotowe postanowienie zostało doręczone T.S. w dniu 22.07.2009r. W zażaleniu Pełnomocnik podniósł, iż działania organu w zakresie zaliczenia nadpłaty na zaległości podatkowe męża Podatniczki - K.S., powstałe w wyniku prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, są bezpodstawne. W treści zażalenia podniesiony został zarzut przedawnienia zaległości podatkowej za 1996 rok z uwagi na zastosowanie skutecznego środka egzekucyjnego w 2002 roku, zatem w jego ocenie przedmiotowe zaliczenie nadpłaty nie jest zasadne. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, co następuje. W przedmiotowej sprawie istotą sporu jest dokonanie przez organ podatkowy zaliczenia z urzędu części nadpłaty przysługującej T.S. w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikającej ze złożonego w dniu 21.04.2009 r. zeznania podatkowego PIT -36L za 2008 rok, na poczet zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 1996 rok ciążących na K.S., małżonku Skarżącej. Z akt przedmiotowej sprawy wynika, iż w dniu 30.04.1997 r. małżonkowie T. i K.S. złożyli wspólne zeznanie podatkowe PIT-31 o wysokości dochodów małżonków osiągniętych w 1996 roku. W dniu 14.10.1997 r. została złożona korekta ww. zeznania za 1996. Następnie, Urząd Skarbowy w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, decyzją z dnia "[...]" znak: "[...]", określił K. i T.S. wysokość zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę od zaległości oraz wysokość odsetek od niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek za dochodowy za 1996 rok. Decyzja ta w wyniku składania kolejnych odwołań i skarg była przedmiotem oceny dokonywanej przez organ odwoławczy i sąd administracyjny. Wykonując zalecenia organów wyższych instancji Urząd Skarbowy, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia "[...]" znak: "[...]" określił K. i T.S. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 rok, kwotę zaległości oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej. Natomiast, decyzją z dnia "[...]" znak: "[...]" tenże Urząd Skarbowy określił K.S. odsetki za zwłokę z tytułu zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres 01-11/1996 r. Izba Skarbowa w O. po rozpatrzeniu odwołań, decyzjami z dnia "[...]" znak: "[...]" oraz znak: "[...]", utrzymała w mocy ww. decyzje. Wyrokami z dnia 08.09.2004 r., sygn. akt 1 III S.A. 313/03 i 1 III S.A. 314/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, oddalił skargi K. i T.S. od ww. decyzji wymiarowych. Z przedłożonych organowi odwoławczemu akt sprawy wynika również, iż wnioskiem z dnia 13.11.2002 r. T.S. wystąpiła o restrukturyzację zaległości podatkowych w kwocie 36.906 zł w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikających ze wspólnego rocznego rozliczenia z mężem w latach 1994,1996 i 1997. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia "[...]" znak: "[...]", po ponownym rozpatrzeniu sprawy, wydał decyzję o warunkach restrukturyzacji, w której na wniosek T.S. o poddaniu się restrukturyzacji odrębnie od męża, uwzględnił połowę zaległości podatkowej wskazanej we wniosku o restrukturyzację. Z uwagi na fakt likwidacji działalności gospodarczej przez T.S. z dniem 31.12.2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie restrukturyzacyjne, decyzją z dnia "[...]" znak: "[...]", którą Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy, decyzją z dnia "[...]" znak: "[...]". W wyniku braku wpłat kwot określonych decyzjami wymiarowymi za 1996 rok Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu "[...]" wystawił tytuły wykonawcze o nr "[...]" i nr "[...]". Zlikwidowany został natomiast tytuł o nr "[...]", wystawiony na decyzję pierwotną z dnia "[...]" znak: "[...]". W dniu 21.04.2009 r. do Urzędu Skarbowego w O. wpłynęło zeznanie podatkowe PIT-36L T.S. o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2008 z wykazaną kwotą nadpłaty w wysokości 13.955,05 zł. Następnie w dniu 27.04.2009 r. Podatniczka złożyła wniosek o zaliczenie nadpłaty wynikającej z ww. zeznania na zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc 03/2009 rok podatnika Spółka A, NIP: "[...]". Naczelnik Urzędu Skarbowego, uwzględniając wniosek Podatniczki, z nadpłaty w kwocie 13.955,05 zł, zaliczył kwotę 11.143,00 zł na zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc 03/2009 podatnika Spółka A. Z uwagi natomiast na istniejące i wymagalne zaległości podatkowe, pozostałą kwotę nadpłaty organ podatkowy zaliczył z urzędu na zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. w wysokości: należność główna - 685.45 zł oraz na odsetki za zwłokę kwota w wysokości 2.126.60 zł. O powyższym fakcie organ poinformował Podatniczkę postanowieniem z dnia "[...]", wskazując podstawy faktyczne dokonanego zaliczenia, sposób naliczenia odsetek, jak też przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie. Odnosząc się do zasadniczej argumentacji zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż zgodnie z przepisem art. 92 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, małżonkowie wspólnie opodatkowani na podstawie odrębnych przepisów, ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku. Zauważył, iż w przypadku zobowiązań podatkowych powstałych z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe wobec pozostającego w związku małżeńskim podatnika powstaje w sposób określony w Ordynacji podatkowej, a zakres odpowiedzialności z tego tytułu w odniesieniu do majątku wspólnego, co do zasady, nie zależy od zachowania drugiego z małżonków i wynika z mocy prawa, czyli z samego faktu pozostawania w związku małżeńskim i istnienia wspólności małżeńskiej. Zgodnie natomiast z treścią art. 26 Ordynacji podatkowej, podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. W myśl art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność, o której mowa w ww. przepisie, obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Małżonek podatnika odpowiada z majątku wspólnego za zobowiązania podatnika (nie tylko za zaległości podatkowe) i że odpowiedzialność ta powstaje z mocy prawa, a nie na podstawie decyzji, gdyż przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują konieczności wydania decyzji w tym zakresie. Przepis art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej jest jednoznaczny w swej treści. Zawiera on, bowiem bezwzględną dyspozycję dla organu podatkowego zaliczenia nadpłaty na zaległości podatkowe i nie daje organowi żadnych możliwości wyboru innego sposobu rozstrzygnięcia w przedmiocie tej nadpłaty. W niniejszej sprawie organ podatkowy jednocześnie dokonał zaliczenia części kwoty nadpłaty zgodnie z wolą Podatniczki zawartą we wniosku z dnia 27.04.2009 r . . - stosownie do treści przepisu art. 76a § 1 ww. ustawy, pozostałą zaś część nadpłaty zaliczył z urzędu na istniejące i wymagalne zaległości podatkowe za 1996 rok z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych - stosownie do brzmienia art. 76 ww. ustawy. Ustosunkowując się natomiast do zarzutu przedawnienia ww. zaległości podatkowych za 1996 rok stwierdził, iż zobowiązanie to powstało pod rządami ustawy z dnia 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. Nr 27, poz. 111 z późn. zm.), na mocy której zgodnie z przepisem art. 30 ust. 1, zobowiązania podatkowe przedawniały się z upływem 5 lat - licząc od końca roku, w którym upływał termin płatności podatku. W ustawie Ordynacja podatkowa, obowiązującej od dnia 01.01.1998 r. i uchylającej z tym dniem ww. ustawę o zobowiązaniach podatkowych, normę art. 30 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, przyjęto w prawie niezmienionym brzmieniu. W myśl bowiem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin początkowy i końcowy biegu terminu przedawnienia, w obu wskazanych wyżej regulacjach prawnych, wyznacza zatem termin płatności zobowiązania, z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia. W przedmiotowej sprawie, termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 przypadał na dzień 30 kwietnia następnego roku kalendarzowego, tj. 1997 r., zatem początek biegu terminu przedawnienia przypadał na koniec roku kalendarzowego 1997 (31.12.1997 r.). Stąd też termin końcowy przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego należało ustalić, mając na uwadze treść przepisu art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, z uwzględnieniem oczywiście przewidzianych w tym przepisie instytucji mających wpływ na bieg terminu przedawnienia. Z dniem 01.01.2003 r. nastąpiła istotna zmiana przepisu art. 70 Ordynacji podatkowej. Nowelą z dnia 12.09.2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 2002r., nr 169, poz. 1387), ustawodawca wprowadził istotne zmiany w zakresie przerwania i zawieszenia biegu przedawnienia. Dotychczasowe uregulowanie wskazujące na czynności egzekucyjne jako przyczynę przerwania biegu przedawnienia zastąpił pojęciem węższym - zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. Jednocześnie ustawodawca obok dotychczasowych przesłanek zawieszenia biegu terminu przedawnienia wprowadził nowe, w tym określone w § 6 art. 70 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z zapisem tego artykułu, bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenia skarbowe oraz wniesienia skargi do sądu administracyjnego a biegnie dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania karnego, lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, lub wykroczenie skarbowe, oraz doręczenia organowi podatkowemu orzeczenia sądu administracyjnego wraz z jego uzasadnieniem. Z kolei art. 20 § 1 ustawy o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw, zawierał regułę intertemporalną, że do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed wejściem w życie ustawy stosuje się przepisy brzmieniu obowiązującym od dnia znowelizowania, chyba że przepisy dotychczasowe są dla podatnika korzystniejsze (§ 2 art. 20). Kolejna istotna zmiana przepisu art. 70 ww. ustawy, dokonana ustawą nowelizującą z dnia 30.06.2005r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz innych ustaw (Dz. U. z 2005r., nr 143, poz. 1199), obowiązującą od dnia 01.09.2005 r., dotyczyła brzmienia § 4 ww. przepisu art. 70. Wprowadzała ona bowiem zapis, który zmieniał zasady biegu terminu przedawnienia po zaistnieniu jego przerwy w postaci zastosowania środka egzekucyjnego - po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Przepis art. 21 ww. ustawy nowelizującej stanowił, iż do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (przed dniem 01.09.2005 r.), stosuje się przepis art. 7 brzmieniu nadanym mu ustawą nowelizacyjną z dnia 30.06.2005 r. W związku z powyższym stwierdził, że obowiązkiem dokonującego zaliczenia nadpłaty było dokonanie oceny, czy zobowiązanie podatkowe za 1996 rok, na poczet którego dokonano zaliczenia, nie uległo przedawnieniu. W odniesieniu do ww. zaległości podatkowych, co jest bezsporne w organ egzekucyjny w dniu 10.10.2002 r. wysłał zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego prowadzonego na rzecz małżonków T. i K.S. w Banku "[...]". Zarówno Zobowiązani jak i dłużnik zajętej wierzytelności otrzymali zawiadomienie o zajęciu w dniu 11.10.2002 r.. W związku z powyższym organ egzekucyjny dokonał skutecznego zajęcia rachunku bankowego prowadzonego rzecz małżonków T. i K.S. w Banku "[...]". Ponadto, przedmiotowa zaległość podatkowa za 1996 rok objęta była również postępowaniem restrukturyzacyjnym, powodującym zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Zgodnie bowiem z art. 14 ust.3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, pc 1287 ze zm.), bieg terminu przedawnienia płatności należności objętych restrukturyzacją ulega zawieszeniu na okres od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego, do dnia wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, c której mowa w art. 21 ust. 1. Oznacza to, że termin przedawnienia zobowiązanie podatkowego nie biegnie w okresie jego zawieszenia, konsekwencją czego jest to, że po ustaniu przyczyny tego zawieszenia, termin przedawnienia będzie biegł dalej (zostanie wydłużony o okres czasu odpowiadający okresowi zawieszenia biegu terminu przedawnienia). W przedmiotowej sprawie postępowanie restrukturyzacyjne wszczęto wnioskiem T.S. z dnia 13.11.2002 r. , zaś decyzja o jego umorzeniu została wydana w dniu "[...]". W związku z powyższym bieg terminu przedawnienia został wydłużony o okres restrukturyzacji. W odniesieniu natomiast do przerwania biegu terminu przedawnienia, wskutek zastosowania środka egzekucyjnego (art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej) stwierdził , iż bieg terminu przedawnienia przerwany został dokonaniem skutecznego zajęcia rachunku bankowego w dniu 11.10.2002 r. Po przerwaniu zaś biegu terminu przedawnienia, biegnie on na nowo liczony od dnia następującego po dniu zajęcia egzekucyjnego, czyli w przedmiotowej sprawie rozpoczął on bieg na nowo od . dnia 12.10.2002 r., jednakże został on wydłużony o czas zawieszenia, z uwagi na restrukturyzację· Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż zarzut Pełnomocnika Strony odnoszący się do przedawnienia zobowiązania podatkowego jest niezasadny, bowiem zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. nie uległo przedawnieniu i na dzień dokonania zaliczenia było wymagalne. Ponadto nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., wynikająca ze złożonego przez Skarżącą T.S. zeznania podatkowego PIT-36L, w świetle powołanego wyżej art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, stanowiła składnik majątku wspólnego małżonków K. i T.S. Organ zauważył, iż z odpowiedzialności za zaległości i zobowiązania podatkowe współmałżonka zwalnia dopiero prawomocne orzeczenie Sądu o rozwodzie, które znosi małżeńską wspólność majątkową (wspólność ustawową). W skardze na powyższe postanowienie pełnomocnik T.S. zarzucił naruszenie: zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy, art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez brak jakiegokolwiek dążenia do ustalenia stanu faktycznego sprawy, zebrania w tym zakresie wszelkich istotnych dowodów i wyjaśnienia wszelkich nasuwających się w sprawie wątpliwości, a tym samym prowadzeniu postępowania w celu ustalenia prawdy wygodnej dla organu podatkowego, a nie prawdy obiektywnej, które miały istotny wpływ na wynik postępowania. Wniósł o: uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi przedstawił przebieg postępowania. Wskazał, iż zaległość podatkowa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. powstała z mocy prawa w trakcie trwania małżeństwa T. i K.S. i wynikała ze wspólnego opodatkowania oraz decyzji organu podatkowego za 1996 r. Mając na uwadze argumentację organu stwierdził, iż skoro T.S. odpowiada za zobowiązania męża, jak za swoje, z tytułu wspólnego opodatkowania, to również w kwestii egzekwowania tychże zaległości należałoby wziąć pod uwagę stan prawny, w jakim się znalazły wskazane zaległości w przypadku K.S. Organ słusznie zauważył, że przedmiotowa zaległość podatkowa za 1996 r. objęta była postępowaniem restrukturyzacyjnym. Postępowanie tu prowadzone było w stosunku do obojga Małżonków z uwagi na złożenie w 1997 r. wspólnego zeznania podatkowego, choć przedmiotowa zaległość jest efektem prowadzonej działalności gospodarczej przez K.S., co jasno wynika z tego rozliczenia. Mimo iż w stosunku do Strony postępowanie restrukturyzacyjne zostało umorzone, to w przypadku jej męża sprawa pozostaje w toku i istnieje uzasadnione podejrzenie, że zakończy się dla K.S. pozytywnie. W efekcie zaległości podatkowe za rok 1996 nie będą wymagalne, co przełoży się bez wątpienia również na zobowiązania współmałżonki, jako współodpowiedzialnej za zaległości męża. Póki jednak sprawa restrukturyzacji zaległości K.S. nie jest jednoznacznie rozstrzygnięta, nie można uznać, iż zobowiązanie podatkowe za rok 1996 jest wymagalne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z 25.7.2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z 30.8.2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - dalej w skrócie p.p.s.a.. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, postanowienie jeśli stwierdzi, że wydano je z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b), i c), pkt 2, pkt 3. . W tak określonym zakresie kognicji sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Postanowieniem z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego zaliczył na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2009 r. Spółki A oraz zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. według decyzji z dnia "[...]" nadpłatę wykazaną w zeznaniu podatkowym za 2008r. w kwocie 13.955,05 zł (11.143 zł i 2812,05 zł). Decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 21 ust.3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznych od przedsiębiorstw ( Dz. U. nr 155, poz. 1287 ze zm. ) umorzył postępowanie restrukturyzacyjne wszczęte 14 listopada 2002r. w stosunku do T.S. Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. "Postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej, lecz informującym o sposobie zaliczenia wpłaty stosownie do unormowania art. 62 § 1 i § 3 o.p." ( wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2000 r., I SA/Lu 1772/98, Temida (CD), Sopot 2002, teza). Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. z dnia 23 września 2002 r.) w art. 1 określa: 1) warunki restrukturyzacji należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, zwanej dalej "restrukturyzacją"; 2)zasady ustalania należności podlegających restrukturyzacji i tryb postępowania restrukturyzacyjnego;3) warunki uzyskania preferencji podatkowych dla przedsiębiorców nieposiadających zaległości podatkowych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 należności, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 i 2 lit. d i e, objęte restrukturyzacją, podlegają umorzeniu pod warunkiem, że przedsiębiorca:1) przedstawi organowi restrukturyzacyjnemu, z zastrzeżeniem art. 13 ust. 3, program restrukturyzacji oraz informację zawierającą dane o jego bieżącej sytuacji finansowej, w tym dane wymienione w art. 1 ust. 2, oraz 2) wpłaci opłatę restrukturyzacyjną, o której mowa w art. 19, oraz 3) w dniu wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, nie posiada zaległości z tytułu należności wymienionych w art. 6, z wyjątkiem należności wymienionych w art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 3, nieobjętych restrukturyzacją, należących do właściwości danego organu restrukturyzacyjnego. Natomiast art. 21 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, że po upływie 15 miesięcy od dnia doręczenia decyzji o warunkach restrukturyzacji, a w przypadku decyzji o warunkach restrukturyzacji doręczonych przed dniem 31 grudnia 2002 r. nie później niż do dnia 30 kwietnia 2004 r., z zastrzeżeniem ust. 1a i 3, organ restrukturyzacyjny wydaje decyzję o zakończeniu restrukturyzacji, w której:1)stwierdza umorzenie należności podlegających restrukturyzacji, jeżeli warunki restrukturyzacji, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, zostały spełnione albo 2)umarza postępowanie restrukturyzacyjne, jeżeli warunki restrukturyzacji, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, nie zostały spełnione. Według art. 15 ustawy w przypadku istnienia należności spornych, postępowanie w sprawie restrukturyzacji ulega zawieszeniu, do dnia zakończenia sporu prawomocną decyzją albo do dnia wycofania wniosku, odwołania lub skargi. Na wniosek przedsiębiorcy, należności sporne mogą być wyłączone z restrukturyzacji. Stosownie do treści art. 92 § 3 O.p. małżonkowie wspólnie opodatkowani na podstawie odrębnych przepisów ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku. Zgodnie z art. 91 O.p. do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych. Zwolnienie z długu lub zrzeczenie się solidarności przez wierzyciela względem jednego z dłużników solidarnych - nie ma skutku względem współdłużników (art. 373 k.c.). Do wskazanej regulacji w zakresie odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe odsyła art. 91 o.p. Na gruncie regulacji o.p., zwolnienie z długu może przybrać formę umorzenia zaległości podatkowej, a w przepisach ustaw szczegółowego prawa podatkowego - postać zwolnienia lub wyłączenia podmiotowego. W przypadku zwolnień lub wyłączeń podmiotowych, które stanowią element konstrukcyjny podatku, nie ma wątpliwości, że w sytuacji gdy tylko jeden ze współzobowiązanych spełnia warunki zwolnienia lub wyłączenia, na drugim ciąży w całości obowiązek uiszczenia podatku. W konsekwencji powyższych ustaleń i rozważań nie można uznać zarzutu skargi, że pozytywne zakończenie postępowania restrukturyzacyjne w stosunku do K.S. odniesie skutek prawny w stosunku do skarżącej. W rezultacie Sąd nie podziela też zarzutu, że organy naruszyły zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy, art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez brak jakiegokolwiek dążenia do ustalenia stanu faktycznego sprawy, zebrania w tym zakresie wszelkich istotnych dowodów i wyjaśnienia wszelkich nasuwających się w sprawie wątpliwości. W tej sytuacji skarga jako bezzasadna podlega na podstawie art. 151 p.p.s.a.. orzekł jak w sentencji wyroku .