I SA/Wr 168/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędziowie Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Wilczek, po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2010 r. we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w P. na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości, III. zasądza od Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz strony skarżącej "A"sp. z o.o. w P. kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. "A" Sp. z o.o. w P. (dalej: wnioskodawca, spółka, skarżąca) wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej różnic kursowych. Z przedstawionego stanu faktycznego wynikało, że w związku z prowadzoną działalnością spółka dokonuje zakupów od polskich i zagranicznych kontrahentów. Część z otrzymywanych faktur kontrahenci zarejestrowani na VAT w Polsce wystawiają w EUR. Na fakturach tych wymienione są następujące pozycje: cena jednostkowa towaru/usługi, wartość netto towaru/usługi, kwota VAT (naliczona od wartości/usługi), wartość brutto towaru/usługi, wartość netto razem, kwota VAT razem, wartość brutto razem. Ponadto wykazana jest kwota podatku naliczonego określona w walucie polskiej. Przedmiotowe faktury wystawione są w walucie obcej (w EUR). Zapłata za poszczególne faktury (zarówno kwota netto oraz podatek VAT) uiszczana jest w EUR. Z kolei wykazanie w złotówkach kwoty podatku naliczonego wynika z obowiązku nałożonego przez obowiązujące przepisy, nie służy zaś do rozliczenia między spółką a kontrahentami. Spółka podała, że do ustalania różnic kursowych stosuje metodę podatkową. W momencie zapłaty za przedmiotowe faktury powstają różnice kursowe (z ekonomicznego punktu widzenia) dotyczące kwoty netto faktury oraz kwoty podatku VAT, gdyż kwota poniesionego kosztu (z dnia otrzymania faktury) jest różna od kwoty faktycznie zapłaconej. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego, spółka zadała następujące pytania: 1) czy różnice kursowe powstające w kwocie brutto transakcji należy w całości alokować do kwoty netto transakcji, 2) czy, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pierwsze pytanie, różnice kursowe od tej części należności, która odpowiada wartości podatku VAT, będą miały wpływ na wysokość przychodów lub kosztów podatkowych. Wyrażając własne stanowisko w sprawie, spółka stwierdziła, że różnice kursowe powstające na kwocie brutto transakcji należy w całości alokować do kwoty netto transakcji. Jednocześnie wskazała, przy założeniu, że organ nie potwierdzi powyższego stanowiska, że różnice kursowe od tej części kwoty transakcji, która odpowiada wartości podatku VAT, nie będą miały wpływu na wysokość przychodów lub kosztów podatkowych. Powołując się na treść przepisów art. 9b ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 15a ust. 1, ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. w Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – w skrócie: "p.d.o.p", spółka wskazała, że różnice kursowe ustala na podstawie art. 15a tej ustawy. W ocenie spółki w myśl art. 15 a ust. 1-3 p.d.o.p, które tworzą zamknięty katalog, podatkowe różnice kursowe (dodatnie i ujemne) powstają tylko w sytuacjach, gdy: - wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej jest inna niż wartość tego przychodu w dniu jego otrzymania, - wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej jest inna niż wartość tego kosztu w dniu zapłaty. Tym samym ww. ustawa nie przewiduje innych sytuacji, w których mogą powstać różnice kursowe dla celów podatkowych. Co do wartości kwoty podatku VAT, spółka, opierając się o § 5 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) – w skrócie: "rozporządzenie", wyraziła opinię, że w związku z tym, że kwota podatku VAT jest zawsze wyrażana w złotych, oznacza to, że jest wartością stałą niepodlegającą zmianom kursów walutowych. Na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych nie może zatem wystąpić sytuacja, w której powstanie różnica pomiędzy wartością podatku VAT wykazanego na fakturze, przeliczonego po kursie z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury, a wartością podatku \/AT przeliczoną po kursie z dnia otrzymania zapłaty, bowiem kwota podatku VAT jest stała i wynika z faktury. Spółka podkreśliła, że nawet jeśli kwota zobowiązania jest wyrażana i uiszczana w walucie obcej, to w związku z tym, że kwota podatku VAT jest wyrażana w złotych, należy uznać, iż zapłacona kwota zobowiązania w walucie obcej, obejmuje stałą kwotę podatku VAT wyrażoną w złotych (wykazaną na fakturze). Różnice pomiędzy wartością kwoty zobowiązania z faktury, a kwotą zapłaconą nie wpłyną w ocenie spółki, na kwotę podatku. Dlatego w odniesieniu do podatku VAT w ogóle nie występuje pojęcie różnic kursowych, co znajduje również uzasadnienie w art. 12 ust. 4 pkt 9 i 10, art. 16 ust. 1 pkt 46 p.d.o.p. Wobec powyższego, zdaniem spółki, sytuacja, w której powstają różnice kursowe od kwoty podatku VAT nie mieści się w ww. katalogu sytuacji, w których mogą powstać różnice kursowe w rozumieniu art. 15a p.d.o.p. W przedstawionym przypadku nie mamy bowiem do czynienia ani z przychodem należnym ani z poniesionym kosztem w rozumieniu ww. ustawy. Tak więc, różnice kursowe powstające na kwocie brutto transakcji, powinny być alokowane w całości do kwoty netto transakcji. Wskazując na neutralność podatku VAT na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, spółka stwierdziła, że podatek VAT, generalnie nie stanowi przychodu lub kosztu podatkowego, na co wskazują m.in. powołane powyżej przepisy art. 12 ust. 4 pkt 9 i 10 oraz 16 ust. 1 pkt 46 p.d.o.p. Przychodem lub kosztem podatkowym są odpowiednio otrzymane i wydatkowane przez podatnika kwoty netto. Jeżeli zatem przepisy art. 15a p.d.o.p. nie znajdą zastosowania w odniesieniu do kwot podatku VAT zapłaconego w walucie obcej, to w świetle ogólnych zasad podatku dochodowego od osób prawnych podatek VAT nie stanowi zasadniczo przychodu lub kosztu podatkowego. Konsekwentnie, podatek VAT nie powinien powodować żadnych konsekwencji na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Na poparcie zaprezentowanego stanowiska, spółka powołała kilka interpretacji podatkowych. Minister Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w P., w interpretacji indywidualnej z dnia [...]r., nr [...]., uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe w części odnoszącej się do obliczania różnic kursowych powstałych na kwocie brutto transakcji, natomiast jest prawidłowe w części dotyczącej możliwości rozpoznania różnic kursowych od tej części należności, która odpowiada wartości podatku od towarów i usług. Organ interpretacyjny w uzasadnieniu, przytaczając treść art. 9b ust. 1, art. 15a ust. 1, ust. 2 pkt 1–5, ust. 3 pkt 1-5, ust. 4 p.d.o.p oraz powołując art. 12 ust. 4 pkt 9, art. 12 ust. 4 pkt 10 i art. 16 ust. 1 pkt 46 p.d.o.p., stwierdził w zakresie pytania nr 1, że dla spółki rozliczającej różnice kursowe w oparciu o art. 15a p.d.o.p., rozpoznanie przychodów jako dodatnich różnic kursowych, czy też kosztów podatkowych jako ujemnych różnic kursowych winno następować w oparciu o kwoty netto. W zakresie pytania nr 2 stwierdził natomiast, że powstałe przy zapłacie zobowiązań wynikających z otrzymywanych przez spółkę faktur w walutach obcych różnice kursowe w części dotyczącej podatku od towarów i usług - stosownie do art. 15a w zw. z art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz art. 15a ust. 3 pkt 2 p.d.o.p. - nie stanowią przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, nie są one uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Spółka w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa podniosła zarzuty naruszenia prawa materialnego i formalnego. W odniesieniu do pierwszego z zarzutów, spółka stwierdziła, iż stanowisko organu w zakresie pytania nr 1, ignoruje zasadę wyrażoną w regulacji § 5 ust. 6 rozporządzenia, na którą spółka powołała się we wniosku, a także stanowi niedopuszczalną ingerencję w podstawowe zasady sytemu podatkowego, zgodnie z którymi zasady rozliczania podatków nie mogą mieć wpływu na powstawanie zobowiązań podatkowych. Co do zarzutu natury formalnej, spółka podniosła, że organ w ogóle nie odniósł się do jej argumentów wskazanych we wniosku, czym naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych. W odpowiedzi na to wezwanie, Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji. W skardze, skarżąca podtrzymując stanowisko wyrażone we wniosku i wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w części odnoszącej się do obliczania różnic kursowych powstałych na kwocie brutto transakcji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, tj. - art. 15 a ust. 2 i ust. 3 p.d.o.p. w zw. z art. 9b p.d.o.p. oraz w zw. z § 5 ust. 6 rozporządzenia i art. 32 Konstytucji RP – przez błędną wykładnię tych przepisów, w wyniku której organ uznał, że rozpoznawanie wynikających z rozliczeń w walucie obcej z kontrahentami zarejestrowanymi na VAT w Polsce dodatnich różnic kursowych jako przychodów albo ujemnych różnic kursowych jako kosztów podatkowych, powinno następować w oparciu o kwoty netto; - art. 12 ust. 4 pkt 9 i 10 p.d.o.p. przez dokonanie błędnej wykładni, gdyż alokacja do kwoty netto różnic kursowych powstających na kwocie brutto nie stanowi niedopuszczalnego zaliczenia jako przychodu kwoty VAT bądź zwrotu jego róznicy; - art. 14c § 1 oraz § 2 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez nie ustosunkowanie się przez organ do przedstawionych we wniosku argumentów dotyczących alokacji powstałych różnic kursowych powstających na kwocie brutto do kwoty netto transakcji, a także przez brak uzasadnienia stanowiska zawartego w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W uzasadnieniu skargi, w odniesieniu do zarzutów natury materialnej skarżąca powtórzyła podniesioną w sprawie argumentację oraz dodała, że dokonanie przez organ błędnej wykładni przepisów naruszyło zasadę równości i sprawiedliwości podatkowej wyrażoną w art. 32 Konstytucji RP. Przy zarzutach natury procesowej, przy których powołano liczne orzeczenia sądów administracyjnych, skarżąca podniosła, iż uzasadnienie zawarte w interpretacji nie spełnia podstawowych wymogów określonych w art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Jest ono bowiem niepełne i lakoniczne, co spowodowało, że spółka nie zrozumiała z jakich powodów organ podjął takie a nie inne stanowisko i dlaczego kwestionuje stanowisko przez nią przedstawione. Odnośnie zaś odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, skarżąca wskazała, że odpowiedź ta winna również spełniać wymogi określone w powołanych wyżej przepisach Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącej powinna ona zawierać w swej treści ustosunkowanie się do zastrzeżeń prawnych zawartych w wezwaniu i próbę przekonania uprawnionego podmiotu o bezzasadności jego wezwania. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zajęte w sprawie. Odnośnie zarzutu skarżącej dotyczącego naruszenia wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP zasady równego traktowania podatników, organ stwierdził, że zasada ta oznacza wyłączność ustawy w dziedzinie regulowania wszelkich obowiązków obywateli wobec państwa, w tym obowiązków podatkowych. Zasadę tę należy zatem odczytywać przez pryzmat zakazu rozszerzającej interpretacji przepisów określających przedmiot opodatkowania, jak i związanych z nim odstępstw. Niedopuszczalne jest więc opodatkowywanie dochodów uzyskanych z przychodów pomniejszonych o koszty uzyskania przychodów, które nie zostały wyraźnie wymienione w obowiązujących przepisach. W ocenie organu, nie jest również zasadny zarzut strony dotyczący naruszenia zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych ze względu na nieustosunkowanie się organu w treści interpretacji do argumentów powołanych przez skarżącą w uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie. W tym zakresie organ stwierdził, że w uzasadnieniu interpretacji dokonano wykładni odpowiednich przepisów prawa podatkowego, stanowiących podstawę dokonanej kwalifikacji oraz dokonano subsumcji przedstawionego stanu faktycznego pod wyinterpretowaną normę prawną, czym wypełniono przesłanki wymienione w art. 14 c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Zasada zaufania nie może być natomiast rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem, a korzystnych dla podatnika. Organ dodał, iż przedstawiony we wniosku opis zaistniałego stanu faktycznego oraz jego prawna ocena, pozwoliły dokonać merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy i ocenić stanowisko wnioskodawcy w zaskarżonej części interpretacji jako nieprawidłowe. Tym samym nie zachodziła potrzeba dodatkowego sprecyzowania stanu faktycznego, gdyż nie budził on wątpliwości. Co do braku uzasadnienia w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, organ stwierdził, iż nie ma prawnego obowiązku udzielania odpowiedzi na zarzuty zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Ponadto wskazał, że prawodawca mając na uwadze charakter prawny wezwania do usunięcia naruszenia prawa z góry założył, że organ może, ale nie musi, odpowiadać na takie wezwanie. Końcowo organ oznajmił, iż powołane przez skarżąca indywidualne interpretacje organów podatkowych oraz wyroki sądów administracyjnych, prezentujące odmienne stanowisko, nie są wiążące w przedmiotowej sprawie i nie mogą stanowić podstawy do wydania interpretacji uznającej stanowisko skarżącej za prawidłowe. Spółka w piśmie procesowym z dnia 12 kwietnia 2010 r. podtrzymała swoje zarzuty dodatkowo podnosząc, powołując się na dwie nowe interpretacje z dnia [...] r., w których organ interpretacyjny m. in. podniósł tezę, że "odnosząc powyższe do możliwości ustalania różnic kursowych od kwoty podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, iż- co do zasady- podatek ten nie wywołuje żadnych skutków na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych", że za niedopuszczalną należy uznać sytuację, kiedy w obiegu prawnym obowiązują interpretacje indywidualne, wydane w analogicznym stanie faktycznym, w którym zaprezentowano sprzeczne stanowiska w obrębie jednego zdarzenia gospodarczego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej w skrócie p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w sprawach indywidualnych. W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się orzekanie w sprawach skarg na, wydane w indywidualnych sprawach, pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). W tak określonym zakresie kognicji skargę w rozpoznawanej sprawie należy uznać za zasadną, gdyż w ocenie Sądu przy wydaniu indywidualnej interpretacji podatkowej doszło do narusza przepisów prawa procesowego w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy. Spór w niniejszej sprawie dotyczył w istocie nie tyle samego rozstrzygnięcia zawartego w udzielonej interpretacji indywidualnej, tj. oceny prezentowanego stanowiska wnioskodawcy, co formy i treści uzasadnienia prawnego tej oceny, jak też uzasadnienia prawnego odmiennego stanowiska organu. Na wstępie rozważań przypomnieć trzeba, iż zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, o czym stanowi § 2 przywołanego przepisu. Rację ma zatem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, który w uzasadnieniu wyroku z dnia 15 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA / Kr 1544 / 08, (LEX nr 475273), twierdzi, że "ocena stanowiska wnioskodawcy, wyrażana poprzez uznanie go za prawidłowe lub błędne, jest tylko jednym z elementów interpretacji, wymienionych w art. 14c § 1 O.p. Drugim jest natomiast uzasadnienie tej oceny, a w przypadku, gdy jest ona negatywna, interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Są to elementy o równorzędnym znaczeniu. (...) Uzasadnienie interpretacji jest szczególnie istotne, tak jak w niniejszej sprawie, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. W tej sytuacji uzasadnienie prawne nie może ograniczać się jedynie do zacytowania treści przepisów. Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2 O.p. musi stanowić bowiem rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie ww. przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Należy podkreślić, że powyższy wywód dodatkowo wzmacnia art. 14h O.p. poprzez odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 § 1 tej ustawy, statuującego zasadę zaufania do organów podatkowych. W ocenie Sądu, powyższą zasadę należy traktować nie tylko jako postulat ustawodawcy wobec organów podatkowych, ale także jako przesłankę oceny ich działania." Tenże sam Sąd w kolejnym wyroku z dnia 1 lipca 2009 r., sygn. akt I SA / Kr 618 / 09 (LEX nr 510707) stwierdził, iż "przedstawienie stanowiska organu podatkowego w indywidualnej interpretacji powinno polegać przede wszystkim na jasnej i zrozumiałej odpowiedzi organu na zadane we wniosku pytanie (pytania) oraz wskazaniu, w jaki sposób należy rozumieć konkretny przepis określający skutki podatkowe dla wnioskodawcy i jak go należy stosować w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Uzasadnienie prawne polega natomiast na wytłumaczeniu z jakich przyczyn organ zastosował w danym stanie faktycznym konkretny przepis i dlaczego interpretuje wskazany przepis w sposób odmienny niż to uczynił wnioskodawca. (...) Brak uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14c § 2 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa, może polegać natomiast nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie ogólnych tez dotyczących wykładni analizowanego przepisu z pominięciem przedstawienia toku zastosowanego przez organ rozumowania prawniczego. Przyjęta przez organ określona teza co do sposobu rozumienia interpretowanego przepisu musi bowiem zostać poparta argumentacją (uzasadnieniem) prawniczą. W przeciwnym razie to na sąd administracyjny przerzucony zostałby ciężar uzasadnienia prawidłowości przyjętego przez organ stanowiska. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdził, że organ podatkowy po dwukrotnym przedstawieniu stanu faktycznego (wpierw w części wstępnej, potem już w wersji skróconej poprzedzającej uzasadnienie), przytoczył szereg przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), a następnie stwierdził, iż "ponieważ postanowienia art.15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz art. 15a ust.3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych maja zastosowanie do ustalania różnic kursowych od przychodów należnych wyrażonych w walucie obcej i otrzymanych w takiej walucie oraz kosztów poniesionych w walucie obcej i zapłaconych w takiej walucie, to nie znajdą one zastosowania także w odniesieniu do kwot podatku od towarów i usług wyrażonego i zapłaconego w walucie obcej. W konsekwencji, z uwagi na to, iż dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych przychodem i kosztem podatkowym są- co do zasady- kwoty netto, podatnicy dokonujący sprzedaży i zakupu towarów i usług opodatkowanych tym podatkiem, nie powinni przeliczać przychodu lub kosztów w kwocie brutto wynikającej z faktury VAT." W ocenie tut. Sądu lakoniczny wywód prawny, polegający w istocie na zacytowaniu przepisów mających znaczenie dla sprawy i przedstawieniu tezy, odmiennej od stanowiska wnioskodawcy, o rozliczaniu różnic kursowych w oparciu o kwoty netto, nie wyjaśnia w dostateczny sposób zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy wydaniu interpretacji prawa podatkowego. Generalizując uwagi można powiedzieć, iż zabrakło tutaj pogłębionej, a jednocześnie precyzyjnej, bo o taką przecież dopytywał się wnioskodawca, wykładni przepisów art. 15a p.d.o.p. Zdaniem Sądu na przeszkodzie w wydaniu wyczerpującej interpretacji stanęło także niewyjaśnienie przez organ w należyty sposób samej treści zapytania, w którym pojawił się nieustawowy termin "alokacja". Koniecznym było zatem wezwanie spółki o odpowiednie zmodyfikowanie pytania pierwszego, aby wykluczyć wątpliwości co do jego zakresu w kontekście różnorodności pojęciowej określenia "alokować" (np. w sensie ekonomicznym czy też księgowym). Nie zasługują na uwzględnienie dalsze zarzuty natury procesowej odnoszące się do braków uzasadnienia stanowiska organu zawartego w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, bowiem w tym zakresie nie mają zastosowania ogólne regulacje dotyczące formy i treści decyzji administracyjnych. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Minister Finansów, reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., powinien prawidłowo uzasadnić sporządzoną pisemną indywidualną interpretację podatkową oraz uwzględnić wskazanie i dokonaną przez Sąd ocenę prawną. Pozwoli to na późniejsze ewentualne skontrolowanie pod kątem merytorycznym prawidłowości zajętego stanowiska w wydanej ponownie interpretacji. Mając powyższe na względzie Sąd uznał, iż zaskarżona interpretacja narusza art. 14c § 2 oraz art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej co powoduje konieczność jego uchylenia na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Orzeczenia dotyczące wstrzymania wykonania interpretacji oraz w zakresie kosztów postępowania sądowego uzasadnione są odpowiednio treścią art. 152 i art. 200 p.p.s.a.