I SA/Lu 826/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Stażysta Bartłomiej Pastucha, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] nr [...]; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. Zaskarżoną decyzją z dnia 12 października 2009 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez "A" sp. z o.o. z siedzibą w C. od decyzji wydanej z upoważnienia Burmistrza Miasta z dnia 20 lipca 2009 r. Nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zmianami), art. 1 a ust. 1 pkt 3, art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 3, art. 4, art. 5, art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( tekst jednolity Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zmianami), uchwały Rady Miasta Nr XXVIII/125/08 z dnia 27 października 2008 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie miasta R. na rok 2009 – utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W jej uzasadnieniu podano, iż spółka w dniu 20 stycznia 2009 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości, w której wykazała do opodatkowania grunty pozostałe oraz wartość budowli oraz, że pomimo wezwania do skorygowania deklaracji, korekty nie przedłożyła. W wyniku przeprowadzonego postępowania, organ podatkowy ustalił, że spółka "A" aktem notarialnym nr [...] z dnia 8 sierpnia 2007 r. nabyła prawo własności budynków i urządzeń oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów o powierzchni 2,7556 ha tj. działki nr 138 i 140 położone w R., sklasyfikowane w ewidencji gruntów symbolem "Bi". Do opodatkowania wykazała: grunty o pow. 24670 m2, w tym jako pozostałe grunty o pow. 19670 m2 i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 5000 m2, budowle o wartości 152.900,00 zł, którą to wartość nieprawidłowo przyjęła z aktu notarialnego. Nieprawidłowość przyjętej wartości, zdaniem organu, wynika z tego, że w akcie notarialnym wpisano cenę budynków i budowli jako wartość łączną, podczas gdy do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjmuje się budowle jako odrębny przedmiot opodatkowania. W jego ocenie, spółka nieprawidłowo zadeklarowała również grunty jako pozostałe, zamiast jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Za błędne uznał jej stanowisko, iż "budynki nie są związane z działalnością gospodarczą i będą uwidocznione w deklaracji jako takie w momencie ich rzeczywistego wykorzystania do celów gospodarczych". Organ I instancji zlecił sporządzenie opinii techniczno budowlanej biegłemu rzeczoznawcy dotyczącej stanu technicznego budynków położonych na działkach nr 138 i 140 w R., z której wynikało, że część budynków o pow. 216,18 m2 ze względu na fakt, że nadają się do rozbiórki, należy potraktować jako budynki pozostałe i tak też uczyniono w decyzji. Za budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 2.653,80 m2, co do których biegły rzeczoznawca wydając opinię techniczno - budowlaną nie stwierdził złego stanu technicznego uniemożliwiającego ich użytkowanie uznane zostały: - budynek szlamatorni i młyna surowca o pow. użytkowej 1261,70 m2, budynek warsztatu zakład budowlany o pow. 569,20 m2, - budynek magazynowy materiałów technicznlch o pow. użytkowej 292,50 m2 magazyn karbidu o pow. użytkowej 73,40 m , - magazyn na puste butle o pow. użytkowej 65,20 m2, - budynek administracyjny o pow. użytkowej 282,00 m2, - budynek kuźni o pow. użytkowej 86,30 m2, - podstacja trafo SD II 23,50 m2. Podano, że spółka w swojej deklaracji na 2009 r. w pozycji "wykaz budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości" na str. 4 wpisała budynki i ich numer inwentarzowy. Organ podatkowy wskazał, iż w art. 1 a Ordynacji podatkowej znajdują się wyjaśnienia użytych w ustawie określeń, między innymi, co uważa się za budynek, a co za budowlę. W celu ustalenia prawidłowej wartości budowli, organ podatkowy dnia 29 lipca 2008 r. dodatkowo powołał rzeczoznawcę, który oszacował wartość budowli na kwotę 26.500,00 zł. W wyniku opodatkowania części budynków służących do prowadzenia działalności gospodarczej ustalono procentowo wartość budowli ( ich części) do celów podatkowych w następujący sposób: powierzchnia użytkowa budynków nieruchomości szacowanej 2.869,98 m2_ 100% powierzchnia użytkowa budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą 2.653,80 m2 - X% 2.653,80 m2 x 100% : 2.869,98 m2 = 92,4997% po zaokrągleniu 92,50% 26.500,- zł ( ogólna wartość budowli) x 92,50 % = 24.512,50 zł po zaokrągleniu 24.513,00 zł . Podając dalej, że w stosunku do gruntów wystąpienie względów technicznych, a tym samym wyłączenie z opodatkowania jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej może nastąpić tylko w niektórych przypadkach np. w sytuacji chemicznego, radioaktywnego lub bakteriologicznego skażenia gruntu, organ stwierdził, iż co do gruntów nabytych przez spółkę takie względy techniczne nie występują. W związku z powyższym, na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, opinii biegłego oraz aktu notarialnego określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2008 r. w następujący sposób: 1. grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - 27556 m2 2. budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - 2.653,80 m2, 3. budynki pozostałe o powierzchni 216,18 m2. 4. budowle 24.513,00 zł x 2% Razem zobowiązanie podatkowe organ określił na kwotę 72.462,00 zł. Od powyższej decyzji spółka wniosła odwołanie zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności: art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 2 ust. 2 ustawy poprzez błędne zastosowanie wymienionych przepisów w przedmiotowym stanie faktycznym, błędne interpretowanie przepisów Prawa budowlanego i oceny technicznej zakupionych budynków i budowli przez podatnika . W jego uzasadnieniu, podniosła, iż deklaracja na 2009 rok zawiera dane zgodne z dokumentem zakupu nieruchomości od syndyka masy upadłości "B" S.A. w R. Na wezwanie organu podatkowego do skorygowania złożonej deklaracji, odpowiedziała pismem z dnia 1 kwietnia 2009 r. odnosząc się szczegółowo do wszystkich pytań, co oznacza, że nie jest prawdziwe stwierdzenie organu I instancji, że nie przedłożyła ona korekty deklaracji. Spółka wskazała, iż wartość obiektów została przyjęta według aktu zakupu, zaś w odpowiedzi na wezwanie z dnia 26 marca 2009 r. do złożenia korekty deklaracji oraz informacji w sprawie posiadanych gruntów, budynków i budowli wymieniła wszystkie obiekty budowlane oraz wskazała, iż dopiero po wykonaniu inwentaryzacji budowlanej budynków, określeniu ich przydatności z uwagi na stan techniczny i przeprowadzeniu niezbędnych prac adaptacyjno - modernizacyjnych i zmianie ich przeznaczenia, będzie mogła rozpocząć działalność gospodarczą na terenie tej nieruchomości. Podkreśliła kwestię braku podstawowych mediów tj. brak energii elektrycznej i wody. Spółka podała, iż jest w posiadaniu gruntów o łącznej powierzchni 24.670,22 m2, nieruchomość składa się z działki Nr 138 i 140 na której znajdują się budynki i budowle. Zdaniem skarżącej, organ podatkowy popełnił błędy w dokonanej klasyfikacji budynków i gruntów, opierając się na wykonanym operacie szacunkowym z dnia 18 sierpnia 2008 roku, który odnosi się jedynie do budowli, a nie budynków. Z opinią biegłego jak i oceną tego stanu przez organ podatkowy, nie zgodziła się. Jej zdaniem, organ nie ocenił przydatności obiektów budowlanych i terenu nieruchomości do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Określone budynki, jak wskazała, bez podstawowych mediów, z dachami wymagającymi remontu i innymi robotami remontowo - adaptacyjnymi, z przyczyn technicznych nie nadają się do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Planowana działalność gospodarcza związana jest z koniecznością wystąpienia o zmianę użytkowania wszystkich obiektów z wyłączeniem przewidzianych do rozbiórki. Odnosząc się do operatu, według którego budynki o pow. 216,18 m2 nadają się do rozbiórki z przyczyn technicznych, stwierdziła, iż w ogóle powinny one zostać wyłączone z opodatkowania, gdyż nie spełniają one podstawowych warunków wynikających z przepisów prawa budowlanego. Spółka wywodziła, iż aby możliwe było rozpoczęcie działalności gospodarczej musi wystąpić o zmianę użytkowania obiektów przemysłowych, uzyskania możliwości podłączenia energii elektrycznej, wody, instalacji kanalizacyjnej i innych niezbędnych mediów. Wskazała nadto, iż pomimo faktu, że grunty oznaczone są w ewidencji gruntów jako grunty przemysłowe, w rzeczywistości nie oddaje to faktycznego stanu tych terenów. Na terenie nieruchomości prowadzone są prace modernizacyjne, remontowe oraz prace prawne i projektowe związane z uzyskaniem zmiany sposobu użytkowania całego obiektu. Jej zdaniem, organ podatkowy nie może się opierać tylko i wyłącznie na informacjach zawartych w katastrze nieruchomości. Jest on zobowiązany do przeprowadzenia postępowania dowodowego w sposób wyczerpujący, po dokonaniu analizy stanu faktycznego i prawnego powinien przedstawić zbiorcze zestawienie rozbieżności stanu rzeczywistego wykorzystania gruntów i oznaczeń ujawnionych w ewidencji w celu doprowadzenia ich do aktualności. Tymczasem, w sposób niezgodny z prawem określił podatek od nieruchomości w wysokości odbiegającej od rzeczywistości, a dodatkowo nie współdziałał ze Starostą w celu doprowadzenia katastru nieruchomości do stanu odpowiadającego rzeczywistości. W konkluzji odwołania spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części określającej wysokość zobowiązania i wydanie decyzji zgodnie z deklaracją podatnika, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze odnosząc się do zarzutów odwołania podkreśliło, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż skarżąca spółka jest podmiotem gospodarczym, wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego. Aktem notarialnym nr [...] z dnia 8 sierpnia 2007 r. nabyła prawo własności budynków i urządzeń oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów na działkach o numerach 138 i 140 położonych w R.. W złożonej deklaracji na podatek na 2009 rok wykazała do opodatkowania grunty jako pozostałe o powierzchni 24.670,00 m2 oraz budowle o wartości 152.900,00 zł. Powierzchnia gruntów jest inna niż wynika to z aktu notarialnego oraz ze znajdującej się w aktach sprawy informacji z ewidencji gruntów. Przedmiotowe grunty sklasyfikowane zostały symbolem "Bi", co oznacza, że podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a ponieważ znajdują się w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie więc z danymi zawartymi w informacji z rejestru gruntu oraz danymi zawartymi w akcie notarialnym organ podatkowy do opodatkowania przyjął grunty o powierzchni 27556 m2 i uznał, iż są to grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ II instancji wskazał, że w przedmiotowej sprawie kwestią sporną było ustalenie, czy występują tzw. "względy techniczne", które uniemożliwiają wykorzystywanie nieruchomości dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i prowadzą do zastosowania niższych stawek podatkowych. Powołując się na przepis art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podał, wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z dwoma wyjątkami, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wyjątki te dotyczą budynków mieszkalnych i zajętych pod nie gruntów oraz gruntów pod jeziorami i zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych. Wyjaśnił przy tym, iż celem unormowania zawartego w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych było objęcie nim także tych sytuacji, kiedy podatnik faktycznie nie może prowadzić z przyczyn obiektywnych działalności gospodarczej z wykorzystaniem przedmiotów opodatkowania / tzw. Względy techniczne /. Nie ulega wątpliwości – w ocenie organu odwoławczego – że podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie gruntów, budynków i budowli przez przedsiębiorcę. Związanie przedmiotów opodatkowania ma miejsce wówczas, gdy wprawdzie przedsiębiorca nie wykorzystuje ich bezpośrednio, jednakże zgodnie z prowadzonym zakresem działalności gospodarczej obiekty te mógłby wykorzystywać, a więc gdy istnieje potencjalna możliwość ich wykorzystywania na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zauważając, iż kwestia tzw. względów technicznych stwarza wiele problemów w prawidłowym ich ustaleniu oraz przyjętej ocenie, organ odwoławczy podkreślił, iż w pierwszym rzędzie ustalono, że przedmiot opodatkowania w niniejszym postępowaniu znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy. Odnosząc się natomiast do zarzutów podatnika, iż przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, organ I instancji sięgnął po wiadomości specjalne, powołując biegłych, którzy w formie opinii i operatu szacunkowego wypowiedzieli się co do stanu technicznego przedmiotowej nieruchomości i znajdujących się na niej budynków i budowli. SKO podkreśliło, iż poza sporem pozostaje fakt, iż w skład przedmiotowej nieruchomości oprócz gruntów, wchodzą również budynki i budowle. Organ podatkowy do opodatkowania przyjął budynki o ogólnej powierzchni 2.869,98 m2, w tym powierzchnię 2.653,80 m2 stanowiącą budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a powierzchnię 216, 18 m2 jako budynki pozostałe. Powyższe dane przyjęto korzystając z opinii techniczno - budowlanej sporządzonej przez biegłego rzeczoznawcę powołanego do ustalenia rzeczywistego stanu technicznego budynków. W ocenie organu odwoławczego, skarżąca spółka zdaje się nie dostrzegać istoty tzw. względów technicznych, których istnienie nie wyłącza całkowicie z opodatkowania posiadanych przedmiotów. Zgodnie bowiem z zapisem art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, grunty, budynki i budowle nie są traktowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli ze względów technicznych nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Oznacza to, że jeśli względy techniczne miały miejsce, to wobec przedmiotów opodatkowania, jako nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą ze względów technicznych, zastosowane powinny być niższe stawki, a nie wyłączenie w ogóle z opodatkowania tych przedmiotów. Analizując pojęcie "względy techniczne" wskazał, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy w tym znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to, czy przynosi ona zysk posiadaczowi, czy też na tę nieruchomość należy ponieść nakłady w celu utrzymania jej w stanie zdatnym do użytku oraz na pewnym poziomie estetycznym. Podatek od nieruchomości w swojej konstrukcji nie nawiązuje do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez wykorzystywanie danej nieruchomości, nie jest również uzależniony od wartości posiadanej nieruchomości. Podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia np. gruntów i budynków, a nie jest ważne jak intensywne jest gospodarcze wykorzystywanie tych nieruchomości i jakie przynosi efekty ekonomiczne. Tym samym przejściowe jej niewykorzystywanie nie daje podstaw do tego, aby do wymiaru podatku nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z prowadzoną działalnością. Konieczność przeprowadzenia remontów w budynkach nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu, gdyż adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników jej prowadzenia. Wskazując, że pod pojęciem względów technicznych należy rozumieć stan techniczny konstrukcji budynku jak i braki w infrastrukturze technicznej, uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, ale wówczas, gdy przeszkody te są obiektywne, sprawiające, że przedmiot opodatkowania nie jest i trwale nie może być wykorzystywany do działalności gospodarczej, czyli chodzi o przeszkody, których przedsiębiorca nie jest w stanie usunąć, SKO podało, że ze sporządzonej opinii techniczno - budowanej dotyczącej stanu technicznego budynków nie wynika, aby większość budynków nie nadawała się do eksploatacji, a przeciwnie – że większa część budynków posiada, (wprawdzie w różnym stanie technicznym, wymagającym na przykład usprawnienia i podłączenia), instalację elektryczną i wodno kanalizacyjną. W opinii technicznej biegły tylko w stosunku do budynków o pow. ogółem 216,18 m2 stwierdził, iż nadają się do rozbiórki, natomiast w przypadku do pozostałych budynków o pow. 2.653,80 m2 uznał, iż mogą być po wykonaniu niezbędnych prac remontowo budowlanych wykorzystywane do działalności gospodarczej. Powyższe, zdaniem SKO oznacza, że są one jedynie czasowo wyłączone z możliwości ich użytkowania. Dalej powołano się na orzecznictwo sądowe, które wyraża pogląd, że za względy techniczne, o jakich mowa wart. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie można uznać chwilowej przeszkody w gospodarczym wykorzystywaniu nieruchomości oraz, że nie ma też uzasadnionych powodów, dla których należałoby przyjąć, że w świetle art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez budynki związane z działalnością gospodarczą należało rozumieć tylko takie, w których odbywa się produkcja, czy wykonywane są na przykład usługi lub prowadzona jest inna działalność gospodarcza. Treść tego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że dla uznania budynków związanych z działalnością gospodarczą wystarczające jest ich posiadanie przez przedsiębiorcę lub innych podmiot gospodarczy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie. Przystąpienie podatnika do wykonywania remontów i modernizacji budynków nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, iż rozstrzygnięcie niniejszej sprawy poprzedzone zostało dokładnym wyjaśnieniem stanu faktycznego, zebraniem materiału dowodowego, po czym organ I instancji dokonał jego swobodnej oceny i rozpatrzenia w myśl reguł określonych w przepisach art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Od tej decyzji "A" spółka z o.o. z siedzibą w C. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zarzucając, iż jest ona "niezgodna z prawem, stanem faktycznym, chroniąca brak wiedzy merytorycznej urzędników samorządowych", wniosła o "jej uchylenie w całości i wydanie postanowienia o respektowaniu deklaracji na podatek od nieruchomości złożonej za 2009 rok, ewentualnie, o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji oraz uwzględnienie przez organ podatkowy względów technicznych zakupionych obiektów budowlanych przez spółkę". Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych, a mianowicie: art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 2 ust. 2 poprzez ich błędne zastosowanie, a także błędną interpretację przepisów Prawa budowlanego i oceny technicznej zakupionych budynków i budowli przez podatnika. Skarżąca za błędne uznała stwierdzenie, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynki i budowle oraz grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie zgodziła się z interpretacją pojęcia "względy techniczne" zaprezentowaną przez organy podatkowe. Nie zgodziła się także z ustaleniami biegłego, który stwierdził, iż tylko część budynków nadaje się do rozbiórki ( budynek magazynu oleju o powierzchni użytkowej 79,23 m2, budynek magazynu gazów technicznych o powierzchni użytkowej 23,70 m2, budynek magazynu farb i lakierów o powierzchni użytkowej 79,23 m2, budynek magazynu kwasów o powierzchni użytkowej 9,5m2, budynek portierni o powierzchni użytkowej 24,52m2) – o łącznej powierzchni 216,18m2, jak również i z poglądem, że pozostałe budynki ( budynek szlamatorni i młyn surowca o pow. z. 1148,8 m2 i pow. u. 1261,7 m2, budynek warsztatu o pow. z. 572 m2 o pow. u. 569, 2 m2, budynek magazynowy o pow. z 312 m2 i pow. u. 292,5 m2, magazyn karbidu o pow. z. 92,1 i pow. u. 73,4 m2, magazyn na puste butle o pow. u. 65,2 m2, budynek administracyjne o pow. u. 282 m2, budynek kuźni o pow. u. 86,3 m2, podstacja trafo SD II 23,50 m2 ) nie mają złego stanu technicznego, który uniemożliwia ich użytkowanie. W ocenie strony skarżącej traktowanie tych ostatnich budynków jest nie zgodne z Prawem budowlanym, które stanowczo i jednoznacznie określa wymogi budynków przeznaczonych do działalności gospodarczej i określa warunki, które muszą być spełnione, aby mogły być zaliczone do obiektów budowlanych, które mogą być użytkowane w sposób prawidłowy i spełniają podstawowe wymagania: a) bezpieczeństwa konstrukcji, b) bezpieczeństwa pożarowego, c) bezpieczeństwa użytkowania, d) odpowiednich warunków higienicznych zatrudnionemu personelowi, e) ochrony przed hałasem i drganiami, f) oszczędności energii i odpowiedniej izolacji cieplnej przegród. Ponadto użytkowanie obiektów wymaga: a) zaopatrzenia w wodę i energię elektryczną, oraz odpowiednio do potrzeb w energię cieplną i paliwa, przy założeniach efektywnego wykorzystania tych czynników, b) usuwania ścieków, wody opadowej i odpadów. Spółka stanowczo podkreśliła, iż wyżej wymienione budynki nie spełniają powyższych warunków oraz, że przystąpiła do wykonania niezbędnych remontów i modernizacji w celu dostosowania ich do obowiązujących przepisów i możliwości wykorzystywania ich do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie zgodziła się również z wartością oszacowanych budynków na kwotę 26.500,00 zł, wskazując na niezgodność tej wartości z aktem notarialnym zakupu nieruchomości oraz zarzucając, iż ani biegły, ani organ podatkowy w trakcie wyjaśniania sprawy nie uwzględnił istotnej kwestii braku podstawowych mediów - energii elektrycznej, wody, ogrzewania. Podkreśliła, iż w złożonej deklaracji przyjęła wartość nieruchomości zgodnie z aktem jej zakupu: budowle i budynki o wartości 152.900,00 zł, dodając, iż kwota ta także nie odzwierciedla ich stanu rzeczywistego. Zdaniem strony skarżącej, organ podatkowy nie zadał sobie trudu oceny przydatności w/w obiektów budowlanych i terenu nieruchomości do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. W jej ocenie, pomimo faktu, iż większość gruntów będących w jej posiadaniu jest zakwalifikowana w ewidencji gruntów i budynków jako grunty przemysłowe, to jednak nie oddaje to ich faktycznego stanu. Powołując się na zasady prowadzenia postępowania wynikające z przepisów Ordynacji podatkowej ( art. art. 120, 122, 129 ), stwierdziła, iż wydanie decyzji podatkowej powinno być poprzedzone pełnym wyjaśnieniem stanu faktycznego, przy czym obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego spoczywał na organie. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Rozpoznając sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U. U. Nr 153, poz. 1270 z póżn. zm. / - na wstępie należy podkreślić, że nie może zostać uznany za uzasadniony wniosek skarżącej spółki "o wydanie postanowienia o respektowaniu deklaracji na podatek od nieruchomości złożonej za 2009 rok", albowiem nie leży to w kognicji Sądu. Wskazać nadto trzeba, że w myśl art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wynikająca z tego przepisu zasada umożliwia sądowi pełną weryfikację legalności działalności organów administracji publicznej. Na kanwie tego przepisu Naczelny Sąd Administracyjny postawił tezę, iż zakres sądowej kontroli wyznacza przedmiot danej sprawy administracyjnej, wyprowadzany z podstawy prawnej rozstrzygnięcia i poza ten zakres sąd administracyjny pierwszej instancji nie ma prawa wyjść. Natomiast w ramach przedmiotu danej sprawy sąd ma obowiązek dokonać wszechstronnej kontroli legalności zaskarżonego aktu lub czynności, bez względu na treść skargi, powołaną w niej postawę prawną i zawarte w niej zarzuty i wnioski (por. wyrok NSA z dnia 17 października 2006 r., sygn. akt I FSK 820/05, LEX nr 263053). Stan faktyczny, w którym skarżąca spółka jako podmiot gospodarczy ( wpis do Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 11 października 2004 r. ) aktem notarialnym nr [...] z dnia 8 sierpnia 2007 r. nabyła prawo własności budynków i urządzeń oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów na działkach o numerach 138 i 140 położonych w R. oraz w złożonej deklaracji na podatek na 2009 rok wykazała do opodatkowania grunty jako pozostałe o powierzchni 24.670,00 m2 oraz budowle o wartości 152.900,00 zł. pozostaje poza sporem Przede wszystkim podkreślenia wymaga, iż w świetle przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. nr 121, poz. 844 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą podatkową, mamy do czynienia z kilkoma kategoriami podatników. Zgodnie bowiem z przepisem art. 3 ust.1, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa(11) lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Kryterium względów technicznych na gruncie przepisu art. 1a ust.1 pkt. 3 ustawy podatkowej, którego dotyczy spór zostało zastrzeżone dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, przez które rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.b. Regulacja tego przepisu definiuje pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, wskazując jednocześnie, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości skutkuje tym, że budynek, budowla i grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek podatkowych. W definicji tej nie ma warunku faktycznego wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. Czasowe ich niewykorzystywanie lub zawieszenie działalności nie ma znaczenia dla zasadności ich opodatkowania stawkami jak przy działalności gospodarczej. (wyrok WSA w Olsztynie z dnia 3 października 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 302/2007). Do uznania zatem, że nieruchomości są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie jest konieczne stwierdzenie, iż działalność gospodarcza jest na nich faktycznie prowadzona, a wystarczy stwierdzenie, że są one w posiadaniu przedsiębiorcy, nawet jeśli nie prowadzi on tam działalności gospodarczej. Tak więc budynki niewykorzystywane przez przedsiębiorcę w danym momencie lub też wykorzystywane na inną działalność niż gospodarcza (za wyjątkiem budynków mieszkalnych) należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. Wobec powyższego stwierdzić należy, iż decydującym o zakwalifikowaniu do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotów za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jest sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę. Innymi słowy- wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z dwoma wyjątkami, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Te wyjątki to budynki mieszkalne i zajęte pod nie grunty oraz grunty pod jeziorami i zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych. Tak więc rację ma organ odwoławczy, że już sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, zaś przeciwna argumentacja skarżącej spółki jest całkowicie błędna. Podobnie zresztą wadliwe jest jej stwierdzenie, że zaistnienie względów technicznych powinno skutkować wyłączenie gruntu, budynku lub budowli w ogóle z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Jakkolwiek z pojęcia działalności gospodarczej określonego w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807) wynika, że jest nią zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa i usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co wskazuje na jej zarobkowy charakter, to jednak za wadliwe należy uznać twierdzenie, iż działalnością gospodarczą jest tylko taka, która przynosi korzyści finansowe. Jak bowiem wskazuje doświadczenie życiowe, aż nazbyt częste są przypadki, iż działalność taka przynosi również i straty. W związku z tym, iż ustawodawca użył określenia - "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", a więc szerszego niż "prowadzenie działalności gospodarczej", do tego rodzaju nieruchomości zaliczyć należy także te, które nie biorą bezpośredniego udziału w działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej czy usługowej. Wbrew wywodom skargi, prawidłowe jest stwierdzenie organów podatkowych, że ustawa z 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera legalnej definicji pojęcia względów technicznych, które miałyby stać na przeszkodzie wykorzystywaniu określonej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, a w konsekwencji do zastosowania dotyczących jej stawek podatkowych. Ocena przesłanki względów technicznych jaką posługuje się art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, należy niewątpliwie do organu podatkowego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 września 2007 r., III SA/Wa 767/07, LEX 340507; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 23 marca 2006 r., I SA/Rz 517/05, LEX 343465), oczywiście z uwzględnieniem wypracowanego rozumienia tego pojęcia przez orzecznictwo sądowoadministracyjne. W sytuacji zatem, gdy podatnik podnosi argument, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych - organ podatkowy jest zobowiązany ustalić, czy rzeczywiście dany przedmiot opodatkowania, tj. grunt, budowla lub budynek, ze względów technicznych, nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Ta przesłanka, tj. niemożność wykorzystywania gruntu budowli lub budynku do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, jako że zamieszczona jest w przepisie prawa podatkowego, adresowana jest do organów podatkowych. Oparciem dla tej reguły jest przepis art. 122 Ordynacji podatkowej wyrażający zasadę prawdy materialnej, zgodnie z którą organy podatkowe obowiązane są podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasada prawdy materialnej zobowiązuje organy podatkowe do badania związku stanu faktycznego i prawnego sprawy z rzeczywistością. Procesowe gwarancje realizacji zasady prawdy materialnej zawierają regulacje dotyczące postępowania dowodowego ujęte w przepisach rozdziału 11 Ordynacji. Jedną z podstawowych gwarancji osiągnięcia prawdy materialnej jest wymóg zupełnego zgromadzenia materiału dowodowego sformułowany w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Poszukiwania stanu faktycznego powinny objąć przy tym wszystkie okoliczności towarzyszące przeprowadzaniu poszczególnych dowodów, zwłaszcza mające znaczenie dla oceny ich wiarygodności oraz mocy przekonywania. W orzecznictwie niejednokrotnie podkreślano, że zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury, przy czym, jak się podkreśla art. 122 Ordynacji podatkowej jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego. Swobodna ocena dowodów, aby nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Naruszenie tych reguł, a także norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych, stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. Zarzut dowolności wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji podatkowej), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonywającej treści (art. 122 Ordynacji podatkowej). Jak wynika z materiału dowodowego zebranego w sprawie, organ I instancji dopuścił z urzędu dowody w postaci opinii dotyczącej oceny stanu technicznego budynków położonych na działkach nr 138 i 140 oraz operatu szacunkowego wartości budowli posadowionych na tych działkach. Wydając opinię techniczno – budowlaną( k – 9-15 akt podatkowych ), rzeczoznawca stwierdził, iż następujące budynki nie wykazują złego stanu technicznego, określając go na średni bądź dobry: - budynek szlamatorni i młyna surowca o pow. użytkowej 1261,70 m2, budynek warsztatu zakład budowlany o pow. 569,20 m2, - budynek magazynowy materiałów technicznlch o pow. użytkowej 292,50 m2 magazyn karbidu o pow. użytkowej 73,40 m , - magazyn na puste butle o pow. użytkowej 65,20 m2, - budynek administracyjny o pow. użytkowej 282,00 m2, - budynek kuźni o pow. użytkowej 86,30 m2, - podstacja trafo SD II 23,50 m2 ( łączna powierzchnia - 2.653,80 m2 ). Opierając się na tej opinii, organ zakwalifikował je jako związane z działalnością gospodarczą i opodatkował stawkami podatku jak dla takich budynków. Uwzględniając natomiast przesłankę względów technicznych wyłączył z opodatkowania podwyższonymi stawkami te budynki, które zdaniem rzeczoznawcy nadawały się do rozbiórki ( budynek magazynu oleju o powierzchni użytkowej 79,23 m2, budynek magazynu gazów technicznych o powierzchni użytkowej 23,70 m2, budynek magazynu farb i lakierów o powierzchni użytkowej 79,23 m2, budynek magazynu kwasów o powierzchni użytkowej 9,5m2, budynek portierni o powierzchni użytkowej 24,52m2) – o łącznej powierzchni 216,18m2 i opodatkował je stawkami jak dla budynków pozostałych. ( według wypisu z ewidencji budynków wszystkie budynki są oznaczone symbolem "i" – inne niemieszkalne ). Druga ekspertyza, stanowiąca dla organów podatkowych podstawę orzekania została sporządzona przez rzeczoznawcę majątkowego na okoliczność wyceny wartości rynkowej budowli ( k – 18-24 akt podatkowych ), z której wynika, iż wartość rynkowa budowli nieruchomości została wyliczona na kwotę 26.500,00 zł. Obie opinie zostały sporządzone jednak przed wszczęciem postępowania podatkowego. Postanowienie w tym przedmiocie zostało bowiem wydane w dniu 30 kwietnia 2009r. / k – 40 akt podatkowych – doręczone stronie 7 maja 2009r. /. Opracowanie ekspertyzy w przedmiocie stanu technicznego budynków posadowionych na spornej nieruchomości zostało zlecone do opracowania przez organ I instancji w dniu 27 listopada 2007r. / k – 8 akt podatkowych /. Odnośnie operatu szacunkowego wartości nieruchomości gruntowej skarżącej spółki / wycena wartości budowli / takiego zlecenia w aktach sprawy nie ma, natomiast z samego operatu szacunkowego wynika, iż został on sporządzony w dniu 18 sierpnia 2008r. Zestawienie przywołanych dat wskazuje, iż dowody te stanowiące w istocie podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie zostały sporządzone przed wszczęciem postępowania podatkowego. Oczywiste jest zatem, że strona nie brała udziału w przeprowadzeniu tych dowodów i nie była o nich powiadomiona stosownie do przepisu art. 190§ 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym nie mogła w toku dokonywania tych czynności zadawać pytań biegłym oraz składać wyjaśnień w myśl art. 190§2 Ordynacji podatkowej. Treść powołanego przepisu nie daje podstaw do przyjęcia, iż w przypadku przeprowadzania dowodu z opinii rzeczoznawców udział strony w tych czynnościach procesowych jest wyłączony bądź w jakikolwiek sposób ograniczony. W tym miejscu podkreślić jednak trzeba, iż nie jest właściwe stanowisko skarżącej spółki, o ile nie zgadza się z organami podatkowymi co do rozgraniczenia budynków i budowli jako odrębnych przedmiotów opodatkowania, w sytuacji, gdy ustawa podatkowa w art. 2 ust.1 opisując przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości dokonuje wyraźnego ich rozróżnienia ( pkt. 2 i 3 ). Konsekwencją tej regulacji jest przepis art. 4 ust.1 ustawy podatkowej określający podstawę opodatkowania, stanowiąc, iż dla budynków lub ich części jest to powierzchnia użytkowa (pkt. 2), zaś dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego ( pkt.3 ). Dalsze jednostki redakcyjne tego przepisu: ust. 5 – 9 stanowią o zasadach ustalania wartości budowli. Z ust. 5 wynika, iż jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego, z ust.6 - jeżeli budowle lub ich części, o których mowa w ust. 5, zostały ulepszone lub zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych nastąpiła aktualizacja wyceny środków trwałych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano ulepszenia lub aktualizacji wyceny środków trwałych. Ust.7 stanowi, iż jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. W przypadku gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub wartość ustalona przez biegłego jest wyższa co najmniej o 33 % od wartości określonej przez podatnika, koszty ustalenia wartości przez biegłego ponosi podatnik. Z przytoczonych regulacji wynika, że to wprawdzie podatnik ma podać wartość podstawy opodatkowania, ale zgodnie z zasadami prowadzenia postępowania podatkowego, to na organie podatkowym ciąży obowiązek dokonania prawidłowych ustaleń w tak zasadniczej dla prawidłowego wymiaru podatku kwestii. Jak wynika z deklaracji na podatek od nieruchomości na 2009r. złożonej przez skarżącą spółkę ( k – 38 akt podatkowych ) w rubryce "Wykaz budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości" wskazała ona poszczególne budynki w ilości 12 o wartości 152.900zł, natomiast nie wykazała żadnych budowli, mimo, że z umowy kupna - sprzedaży ( akt notarialny Nr Rep. [...] ) wynika, iż nabyła budynki i budowle stanowiące odrębne nieruchomości o łącznej wartości 152.900zł. Definicja budowli zawarta jest w przepisie art. 1a ust.1 pkt. 2 ustawy podatkowej, według której stanowi ją obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W tej sytuacji, zasadnie organ I instancji uznał, że w sprawie zachodziła konieczność ustalenia wartości rynkowej budowli przez biegłego, z tym, że ze względów wyżej przytoczonych znajdująca się w aktach sprawy opinia takiej roli procesowej spełniać nie może. Tożsamą uwagę należy odnieść do opinii techniczno-budowlanej, która także nie została sporządzona w ramach niniejszego postępowania. Niezależnie od tej uwagi, należy mieć też na względzie, że w ogóle nie odnosi się ona do oceny stanu technicznego budowli, co do których skarżąca spółka na względy techniczne również się powoływała. W tej części znamienna jest uwaga znajdująca się na stronie 6 drugiej z opinii / operat szacunkowy /, gdzie rzeczoznawca stwierdził, iż "nie jest możliwe dokładne ustalenie stanu faktycznego i prawnego budowli z uwagi na brak ich inwentaryzacji geodezyjnej". Za nie odpowiadające zatem prawdzie należy uznać stanowisko organu odwoławczego, że powołani biegli "wypowiedzieli się co do stanu technicznego przedmiotowej nieruchomości i znajdujących się na niej budynków i budowli". Zauważyć też należy, iż nie znajduje oparcia w materiale dowodowym sprawy stanowisko, że "zgodnie z danymi zawartymi w informacji z rejestru gruntu oraz danymi zawartymi w akcie notarialnym organ podatkowy do opodatkowania przyjął grunty o powierzchni 27556 m2 i uznał, iż są to grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Powierzchnia 27556 m2 istotnie wynika z danych zawartych w wypisie z rejestru gruntów ( k – 30 akt podatkowych ), ale z aktu notarialnego Nr Rep. [...] wynika zupełnie inna powierzchnia przedmiotowej nieruchomości, a mianowicie 27558m2 ( ( k – 31-35 akt podatkowych ). Konfrontacja tych wielkości wskazuje na różnicę 2 m2, której organy nie wyjaśniły, tak więc wyżej przytoczone stwierdzenie organu odwoławczego nie odpowiada prawdzie. Z powyższych względów, w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja, jak również i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane z naruszeniem powołanych w uzasadnieniu wyroku przepisów prawa procesowego, podlegały wyeliminowaniu ich z obrotu prawnego na podstawie przepisu art. 145§1 pkt.1 lit.c powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W toku ponownego rozpatrzenia sprawy rzeczą organu podatkowego będzie przeprowadzenie postępowania podatkowego z uwzględnieniem i poszanowaniem przepisów postępowania, w taki sposób, aby strona mogła brać udział we wszystkich dokonywanych w jego ramach czynnościach i składać wyjaśnienia. W przypadku dopuszczenia dowodu z opinii biegłych, organ musi mieć na względzie dyspozycje przepisu art. 190 Ordynacji podatkowej, a zatem powiadomić o dokonanej czynności /§1 / oraz umożliwić jej zadawanie pytań biegłym oraz składać wyjaśnienia / §2 /. Organ winien mieć nadto na względzie, że kryterium względów technicznych, do którego odwołuje się strona skarżąca dotyczy wszystkich przedmiotów opodatkowania: gruntów, budynków i budowli, co oznacza, że jego powinnością będzie zajęcie stanowiska co do każdego z nich. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż z mocy art. 2 ust.1 pkt.3 ustawy podatkowej nie każda budowla, a tylko związana z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie wyłączona z opodatkowania ze względów technicznych / art. 1a ust.1 pkt.3 / podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jednocześnie organ wyjaśni rozbieżności co do powierzchni gruntu wykazanej w rejestrze z wypisu gruntów i akcie notarialnym. Ze względów przytoczonych powyżej, Sąd na podstawie przepisu art. 145§1pkt.1 lit. c w zw. z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekła jak w punkcie I wyroku. Orzeczenie zawarte w punkcie II ma swoje uzasadnienie w przepisie art. 152 tej ustawy.