I SA/Gl 157/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. Decyzją z dnia [...] roku nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. - w dalszej części uzasadnienia określane słowem "Kolegium" - utrzymało w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2006 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60. z późn. zm.) decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] roku Nr [...] w sprawie określenia "A" Sp. z o.o. z siedzibą w B. i J.W. zamieszkałej w B. zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 rok w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia stwierdzono, że ww. decyzją Prezydent Miasta B. określił "A" Sp. z o. o. z siedzibą w B. przy ul. [...] i pani J.W. zamieszkałej w B. przy ul. [...] wysokość zobowiązania podatkowego za 2004 rok w kwocie [...] zł za nieruchomość położoną w B. przy ul. [...]. Od decyzji tej odwołanie wniosła J. W., domagając się stwierdzenia jej nieważności. Podatniczka zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 207 Kodeksu cywilnego oraz podniosła, że "A" Sp. z o.o., jako faktyczny użytkownik całej nieruchomości, zobowiązana była do regulowania podatku. Ponadto strona wniosła o sprecyzowanie daty, od której naliczane powinny być odsetki, albowiem jej zdaniem odsetki można liczyć dopiero od dnia [...] 2007 roku, tj. od daty otrzymania przez nią formularza deklaracji oraz uchwały Rady Miejskiej w B. w sprawie stawek podatku od nieruchomości. Odnosząc się do argumentów podniesionych w odwołaniu, Kolegium w pierwszej kolejności wskazało na treść art. 3 ust. 1 pkt. 1 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 84 z 2002 r. z późn. zm.) podnosząc, że podatnikami są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz użytkownikami wieczystymi gruntów. Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub spółek nieposiadających osobowości prawnej, to zgodnie z art. 6 ust. 11 przywołanej wyżej ustawy, osoby fizyczne składają deklarację na podatek od nieruchomości oraz opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne. Kolegium wskazało następnie, że z akt sprawy przedłożonych przez organ podatkowy I instancji wynika, iż na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] 1996 roku Repertorium A numer [...] J. W. nabyła 11/20 części, zaś "A" Sp. z o.o. 9/20 części prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynków stanowiących odrębne nieruchomości, położonych w B. przy ul. [...] nr [...]. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, grunty o powierzchni [...] ha, będące w użytkowaniu wieczystym, zostały sklasyfikowane jako tereny przemysłowe oznaczone symbolem "Ba". Stosownie do treści art. 6 ust. 9-11 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zarówno na J. W., jak i na "A" Sp. z o.o. ciążył obowiązek złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości za 2004 roku w terminie do dnia [...] 2004 roku i wpłacania obliczonego w deklaracji podatku od nieruchomości – bez wezwania – na rachunek budżetu Gminy B., w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do 15 dnia każdego miesiąca. Organ II instancji podkreślił, iż zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Jak wskazało Kolegium, z dokumentacji wynika, że "A" Sp. z o.o. złożyło deklarację na podatek od nieruchomości na 2004 rok w dniu [...] 2004 roku (data wpływu do organu podatkowego), w której wykazało należne za ten rok zobowiązanie w kwocie [...] zł, natomiast J. W. nie złożyła deklaracji na podatek od nieruchomości za 2004 rok. Mając na uwadze opisane wyżej okoliczności oraz zaległości podatkowe za wskazany powyżej okres, Prezydent Miasta B. – postanowieniem z dnia [...] roku Nr [...] – wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec współużytkowników wieczystych gruntu i współwłaścicieli budynków w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 rok. Organ I instancji zawiadomił również podatników o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do zapoznania się z dowodami zebranymi w trakcie postępowania, a następnie decyzją z dnia [...] roku Nr [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego podatku od nieruchomości za 2004 rok w kwocie [...] zł. Kolegium stwierdziło, że podatek ustalono od: budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 według stawki [...] zł, od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości [...] zł według stawki 2%, oraz od gruntów o powierzchni [...] m2 według stawki [...] zł od 1 m2. Organ odwoławczy ustalił również, że wysokość określonego zobowiązania podatkowego jest zgodna z wymienionymi wyżej przepisami oraz uchwałą Nr [...] Rady Miejskiej w B. z dnia [...] 2003 roku w sprawie wysokości stawek w podatku od nieruchomości na 2004 rok. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu Kolegium wskazało, że powołany przez podatniczkę art. 207 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 64 z późn. zm.) nie ma w rozpatrywanej sprawie zastosowania. Jednocześnie Kolegium wyjaśniło, iż zgodnie z art. 53 Ordynacji podatkowej, od zaległości podatkowych podatnik nalicza odsetki za zwłokę. Odsetki te naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku, a nie od daty otrzymania formularza deklaracji na podatek od nieruchomości, jak podnosiła strona w odwołaniu. Kolegium ponownie wskazało, że podatnik ma obowiązek złożyć deklarację na podatek od nieruchomości w terminie do dnia 15 stycznia roku podatkowego oraz wpłacać obliczany na rachunek budżetu gminy w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca – bez odrębnego wezwania. Przed wydaniem decyzji organ II instancji wyznaczył podatniczce siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. zaskarżona została do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonej decyzji strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisu prawa wynikającego z art. 3 ust. 1 pkt 2 oraz art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) oraz wniosła o: - uchylenie zaskarżonej decyzji, - zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że według organu II instancji fakt użytkowania całej nieruchomości przez współwłaściciela, w odniesieniu do odpowiedzialności z tytułu zaległości podatkowych, nie miał żadnego znaczenia. Kolegium, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, przytoczyło wyłącznie przepisy prawa materialnego, dotyczące kwestii opodatkowania nieruchomości w sytuacji, gdy stanowi ona współwłasność dwóch podmiotów. Wówczas to zastosowanie ma zasada odpowiedzialności solidarnej. Skarżąca podniosła, że jakkolwiek uzasadnienie prawne przedstawione przez Kolegium "mogłoby przekonywać", jednak nie w przedmiotowej sytuacji, gdyż stan faktyczny jest zgoła odmienny niż ten przedstawiony w zaskarżonej decyzji. Następnie Skarżąca przyznała, że poza sporem pozostaje fakt nie złożenia przez nią w 2004 roku deklaracji na podatek od nieruchomości. Wskazała jednak, że nie złożyła deklaracji, ponieważ na podstawie umowy z dnia [...] 2004 roku, zawartej "A" Sp. z o.o., przeniosła użytkowanie swojej części nieruchomości w całości na wskazaną Spółkę. Zgodnie z treścią zawartej umowy, Spółka ta stała się jedynym użytkownikiem nieruchomości, mając pełnię praw w zakresie użytkowania gruntu, a wobec faktycznej rezygnacji Skarżącej z posiadania gruntu – Spółka przyjęła na siebie ciężar podatkowy w zakresie ponoszenia ciężarów związanych z wszelkimi należnościami podatkowymi i opłatami związanymi bezpośrednio z nieruchomością. Skarżąca podkreśliła, że Kolegium przy rozpatrywaniu odwołania całkowicie pominęło podniesiony zarzut dotyczący dowodu w postaci umowy przenoszącej użytkowanie na Spółkę. Skarżąca wskazała również, iż – wobec przeniesienia użytkowania i rezygnacji z faktu posiadania gruntu – pozostawała w przekonaniu co do braku po jej stronie zobowiązania do zapłaty podatku od nieruchomości czy złożenia stosownej deklaracji, czego zatem nie uczyniła. Podniosła, że w opisanej wyżej umowie nie określono, w jaki sposób i w jakim terminie dojść miało do przeniesienia posiadania nieruchomości. Zdaniem Skarżącej, umowa była równoznaczna z przeniesieniem stanu posiadania części posiadanej dotychczas przez Skarżącą, w posiadanie samoistne przez Spółkę – co z kolei spowodować miało powstanie po stronie Spółki obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nie bez znaczenia, w ocenie Skarżącej, pozostaje również fakt, iż w latach 1996-2007 Urząd Miejski w B. przesyłał deklaracje podatku od nieruchomości oraz uchwały Rady Miasta określające stawki podatku tylko do ww. Spółki, a nie do Skarżącej. Zdaniem Skarżącej potwierdza to zaakceptowanie powstania obowiązku podatkowego tylko po stronie wskazanej Spółki. W podsumowaniu Skarżąca wskazała, że – co do zasady – podatnikiem podatku od nieruchomości może być posiadacz samoistny (wyjątek stanowią nieruchomości będące własnością Skarbu Państwa i gminy, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego, posiadaczem samoistnym jest ten, kto rzeczą faktycznie włada jak właściciel – i taka sytuacja miała miejsce w 2004 roku w kontekście stanu własności przedmiotowej nieruchomości. W ocenie Skarżącej, taki stan prawny zwalniał ją podmiotowo z obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga – wbrew twierdzeniom w niej zawartym – nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Zdaniem Sądu, decyzja organu odwoławczego nie zawiera uchybień, które mogłyby uzasadniać wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Przede wszystkim wskazać należy, że nie znajduje oparcia w obowiązującym systemie prawnym twierdzenie Skarżącej co do tego, że zawarcie przez nią umowy użytkowania z "A" Sp. z o.o., w wyniku której Spółka przyjąć miała na siebie ciężar podatkowy w zakresie ponoszenia ciężarów związanych z wszelkimi należnościami podatkowymi i opłatami związanymi bezpośrednio z nieruchomością, było równoznaczne z zwolnieniem jej z tego obowiązku. Tego rodzaju zobowiązanie umowne, w części odnoszącej się do obowiązku podatkowego, zmieniające zarówno przedmiot opłacania podatku, jak też podmiot ( podatnika ), nie mogło wywoływać skutków prawnych w zakresie publicznoprawnego stosunku zobowiązaniowego, jaki łączył z mocy prawa Skarżącą, będącą współwłaścicielką przedmiotowej nieruchomości, z jednostką uprawnioną do poboru podatku od nieruchomości. Szczególny charakter obowiązku podatkowego, odróżniający go od zobowiązań cywilnoprawnych, polega bowiem na tym, że obowiązek podatkowy wynika nie z umownych zobowiązań stron, lecz z aktów prawnych bezwzględnie obowiązujących. Akty te określają zarówno przedmiot, jak i podmiot obowiązany do płacenia oznaczonego podatku w ramach stosunku publicznoprawnego, jaki łączy ten podmiot z organem państwowym lub samorządowym, który jest uprawniony do pobierania podatku. Umowa, na którą powołuje się Skarżąca, jest wprawdzie formalna, gdyż w zakresie nawiązywania stosunku prawnego tego typu forma pisemna jest wystarczająca, a także wywołuje określone skutki prawne, jednak dotyczy to głównie skutków w sferze prawa cywilnego (stosunku zobowiązaniowego pomiędzy kontrahentami umowy), nie zaś w sferze stosunków publicznoprawnych (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Katowicach z dnia 21 października 1992 roku, sygn. akt SA/Ka 930/92, w: POP 1997/3/60). Słusznie zatem organ odwoławczy oceniając dowód z umowy użytkowania, podniósł, że nie miał w tej sprawie zastosowania art. 207 k.c., a to z tej racji, że przepis ten reguluje stosunki wewnętrzne między współwłaścicielami. Jak wynika bowiem z jego treści " Pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną". Przepis powyższy mógłby znaleźć zastosowanie jedynie w braku regulacji szczegółowych w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Tym samym uznać należy, że przepis ten stanowi lex specialis w stosunku do ogólnie obowiązujących przepisów regulujących obowiązki współwłaścicieli nieruchomości i jako taki stosowany będzie w niniejszej sprawie. Z powyższego wynika zatem jednoznacznie, że w niniejszej sprawie jako podatnika podatku od nieruchomości uznać należy jej współwłaścicieli, tj. Skarżącą oraz "A" Sp. z o.o. w B.. Sąd w pełni podziela w tym względzie zarówno stanowisko organu podatkowego I instancji, jak również Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K.. Wskazać bowiem należy, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, jak również Ordynacja podatkowa, nie wiążą ze współwłaścicielami żadnych szczególnych zasad opodatkowania, a charakter prawny stosunków majątkowych między nimi pozostaje bez znaczenia. Co więcej, nieruchomość będąca przedmiotem opodatkowania stanowi współwłasność Skarżącej i "A" Sp. z o.o. w B. jako jedna rzecz, w której udziały współwłaścicieli wynoszą odpowiednio 11/20 i 9/20. Oznacza to więc solidarną odpowiedzialność podatkową współwłaścicieli, a nie dwóch odrębnych podatników – co uzasadniać by mogło twierdzenia przedstawione przez Skarżącą. Nieruchomość, która stanowi współwłasność, stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy obciąża solidarnie wszystkich współwłaścicieli. Natomiast istota solidarnego obowiązku podatkowego polega na tym, że wszyscy współwłaściciele są zobowiązani do płacenia podatku od nieruchomości wspólnej, przy czym zapłacenie całego podatku przez jednego lub kilku z nich powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich. Wskazane powyżej stanowisko znajduje powszechną akceptację w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym organ opodatkowując współwłaścicieli wydaje jedną decyzję dotyczącą całej nieruchomości bez wyszczególniania udziałów współwłaścicieli (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia z dnia 12 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Ke 467/08, LEX nr 481573). Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Nie ulega żadnej wątpliwości, że obowiązek ten powstaje w warunkach przez prawo określonych, niezależnie od woli podmiotów temu obowiązkowi podlegających, czy też podmiotów ustawowo zobowiązanych do stosowania różnych środków jego realizacji (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 stycznia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1887/07, LEX nr 460677). Tym samym nie można uznać za zasadne podnoszonego przez Skarżącą twierdzenia, że działanie Urzędu Miejskiego w B., polegające na przesyłaniu w latach 1996-2007 deklaracji podatku od nieruchomości oraz uchwał Rady Miasta określających stawki podatku tylko do jednego ze współwłaścicieli, potwierdza zaakceptowanie powstania obowiązku podatkowego tylko po stronie wskazanej wyżej Spółki. Obowiązek złożenia deklaracji podatkowej przez Skarżącą wynikał bowiem z mocy przepisów powszechnie obowiązujących i nie był uzależniony od otrzymania deklaracji od organu podatkowego. Odmiennie, niż w stosunku do współwłaścicieli będącymi osobami fizycznymi, w przypadku, gdy jednym ze współwłaścicieli nieruchomości jest osoba prawna – co ma miejsce w niniejszej sprawie – jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub spółek nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem osób tworzących wspólnotę mieszkaniową, osoby fizyczne składają deklarację na podatek od nieruchomości oraz opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne (tak: art. 6 ust. 11 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Takie rozwiązanie przyjęte przez ustawodawcę przesądza o tym, że w tym przypadku podatek od nieruchomości na rok podatkowy nie jest ustalany w drodze decyzji przez organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Zgodnie natomiast z art. 11 w zw. z art. 9 ustawy o podatku od nieruchomości i podatkach lokalnych, osoba fizyczna, będąca wraz z osobą prawną współwłaścicielem nieruchomości, obowiązana jest składać (w terminie do dnia 15 stycznia) organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu – w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku. Ponadto osoba fizyczna obowiązana jest odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia wskazanego w przepisach ustawy o podatku od nieruchomości i opłatach lokalnych (w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia), a także wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości (bez wezwania) na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Nie zasługuje także na aprobatę – zdaniem Sądu – stanowisko strony skarżącej, wskazujące na naruszenie przez organy podatkowe art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym "Jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym". Skarżąca zarzut ten oparła o fakt zawarcia ze Spółką "A" umowy dzierżawy i przeniesienia posiadania spornej nieruchomości zarówno w roku podatkowym 2004, jak i 2005 ( umowa dzierżawy na 2004 r. stanowiła załącznik do skargi ) na w/w Spółkę oraz określenia w § 7 i § 9 obowiązków podatkowych dzierżawcy w zakresie podatku od nieruchomości. Przede wszystkim należy podkreślić, że umowa dzierżawy w żadnym razie nie czyni z dzierżawcy posiadacza samoistnego. W tym względzie – z uwagi na fakt, że przepisy podatkowe nie regulują tej problematyki – należałoby odwołać się do regulacji zawartej w art. 336 K.c. Przepis ten wyróżnia dwa rodzaje posiadania: posiadanie samoistne i posiadanie zależne. Posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią włada jak właściciel, wyrażając tym samym wolę wykonywania w stosunku do niej prawa własności. Posiadaczem zależnym natomiast jest ten, kto włada rzeczą w zakresie innego prawa, niż prawo własności, na przykład użytkowania (art. 252 k.c.); zastawu (art. 306 k.c.), najmu (art. 659 k.c.), dzierżawy (art. 693 k.c.). Nie rości więc on sobie do rzeczy prawa własności, lecz zachowuje się tak jak uprawniony z innego prawa, z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą. W orzecznictwie wskazuje się, że tymi innymi prawami, oprócz już wyżej wymienionych, mogą być też użyczenie (por. orzeczenie SN z dnia 20 listopada 1968 r., II CR 412/68, Lex nr 6418) oraz użytkowanie wieczyste (por. orzeczenie SN z dnia 18 czerwca 1975 r., II CR 238/75, OSP 1976, z. 7-8, poz. 150 z glosą T. Dybowskiego; orzeczenie SN z dnia 25 kwietnia 2003 r., IV CKN 84/01, Lex nr 131388). Reasumując, zasadne jest podkreślenie, że posiadanie na podstawie umowy dzierżawy, nie jest posiadaniem samoistnym, a to z kolei przesądza, że w sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie Sądu, regulacje wyżej omówione przesądzają o zasadności rozstrzygnięcia Prezydenta Miasta B. w sprawie określenia "A" Sp. z o.o. z siedzibą w B. i Skarżącej zamieszkałej w B.zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 rok. Słusznie zatem organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w niniejszej sprawie. Zgodnie bowiem z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Na zakończenie podkreślenia ponownego wymaga fakt, że żadne postanowienia umowne nie mogą modyfikować obowiązków podatkowych wynikających z mocy ustawy. Z art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej wynika bowiem m.in., że określanie podmiotów opodatkowania następuje w drodze ustawy. W odniesieniu do podatku od nieruchomości o tym, kto jest podmiotem tego podatku, zadecydował ustawodawca w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 3 marca 2009 roku, sygn. akt I Sa/Kr 1608/08, niepubl.) Niewątpliwie jednak postanowienia umowy mogą stanowić podstawę roszczeń przed sądami powszechnymi. Tym samym Skarżącej, która utrzymuje, że w drodze umowy obciążenia w zakresie należności podatkowej przejęło na siebie "A" Sp. z o.o. w B., przysługiwać może ewentualnie roszczenie regresowe w stosunku do ww. Spółki na podstawie art. 376 Kodeksu cywilnego, w przypadku uiszczenia przez nią podatku od nieruchomości. Kwestia ta nie należy jednak do kompetencji sądów administracyjnych czy też organów podatkowych, a zatem Sąd – poza w/w spostrzeżeniem – nie będzie szczegółowo nią się zajmował. Reasumując zatem powyższe wywody uznać należało, że zaskarżona decyzja jest słuszna zarówno pod względem merytorycznym jak i podjęta została zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi. Wyrażone w decyzji stanowisko organu odwoławczego zostało nadto właściwie uzasadnione, z odwołaniem się do stanu faktycznego wynikającego ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ), orzekł jak w sentencji wyroku.