III SA/Wa 2238/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marek Krawczak, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 maja 2012 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia[...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wglądu do dokumentów z akt postępowania kontrolnego oddala skargę W trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego wobec F. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. postanowieniem z dnia [...] lutego 2011r. postanowił wyłączyć z akt postępowania kontrolnego: pismo skierowane do Prokuratury [...] w B. z dnia [...] stycznia 2011 r. nr [...], pismo skierowane do Prokuratury [...] w B. z dnia [...] stycznia 2011 r. nr [...], pismo Prokuratury [...] w B. z dnia [...] stycznia 2011 r. nr [...] wraz z kserokopiami materiałów załączonych do pisma. Pismem z dnia 2 marca 2011r. pełnomocnik Spółki złożył wniosek o skorzystanie z prawa wglądu do akt sprawy oraz sporządzenie kopii akt sprawy dotyczących dokumentacji wyłączonej z akt sprawy. Postanowieniem z dnia [...] marca 2011r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. odmówił Skarżącej zapoznania się z dokumentami z akt postępowania kontrolnego wyłączonymi postanowieniem z dnia [...] lutego 2011 r., ze względu na ważny interes publiczny wiążący się z potrzebą zapewnienia prawidłowego przebiegu śledztwa sygnatura akt [...] prowadzonego przez Prokuraturę [...] w B. Pismem z dnia 23 marca 2011 r., Spółka złożyła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. oraz wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Zdaniem Spółki, organ podatkowy wyłączając z akt sprawy dokumenty winien w aktach sprawy pozostawić ich kopie z trwale usuniętymi informacjami pozwalającymi zidentyfikować podmioty i szczegóły prowadzonych spraw, których dane były w tychże dokumentach, aby zabezpieczyć dobro prowadzonego postępowania kontrolnego. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w myśl art. 178 §1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - w dalszej części jako"Ordynacja podatkowa", strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Natomiast zgodnie z art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 178 nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów objętych ochroną tajemnicy państwowej, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. W przedmiotowej sprawie dokumenty, których kopię chciał uzyskać pełnomocnik strony zostały wyłączone z akt postępowania kontrolnego ze względu na interes publiczny (dobro prowadzonego przez Prokuraturę [...] w B. postępowania Nr [...]). Dalej wyjaśnił, że organ pierwszej instancji nie mógł, wbrew wyraźnemu zastrzeżeniu Prokuratora, wydać stronie kopii tych dokumentów. Zgodnie z przyjętą linią orzeczniczą sądów administracyjnych to Prokurator decyduje, czy wydanie dokumentów stronie postępowania kontrolnego może zagrażać dobru prowadzonego przez niego śledztwa (wyrok WSA w Białymstoku z 5 stycznia 2010 r., I SA/Bk 514/09). Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ kontroli skarbowej zasady proporcjonalności, wynikającej z art. 31 ust. 3 Konstytucji organ odwoławczy stwierdził, że zasada proporcjonalności nakazuje organom użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Oznacza to, że organy państwowe mają osiągać cel, który służy społeczeństwu, jak najmniejszym jego oraz poszczególnych jednostek kosztem. Ponadto organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem Spółki, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. wyłączając z akt sprawy wymienione dokumenty powinien pozostawić ich kopie, z trwale usuniętymi informacjami pozwalającymi zidentyfikować podmioty i szczegóły spraw, których dane były zawarte w tych dokumentach, w aktach sprawy. W realiach niniejszej sprawy należy bowiem wziąć pod uwagę, że ochroną objęte są nie tylko dane podmiotów ale również treść dokumentów, ujawnienie której mogłoby zakłócić prawidłowy przebieg śledztwa. Reasumując organ stwierdził, że w sprawie nie doszło do naruszenia zasady proporcjonalności, wyrażonej w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka zarzucając naruszenie prawa poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie art. 123, art. 178 § 1, art. 179 § 1 i 2 i art.190 i 192 Ordynacji podatkowej oraz art. 31 ust.3 Konstytucji RP wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że dokumenty wyłączone z akt postępowania kontrolnego dotyczą styku dwóch postępowań tj. kontrolnego w ramach którego prowadzona jest kontrola podatkowa, która korzysta w szerokim zakresie z regulacji zawartych w Ordynacji podatkowej oraz prowadzonego śledztwa na bazie Kodeksu Postępowania Karnego. Pisma skierowane do Prokuratury [...] w B. z dnia 17 stycznia 2011 r. oraz pismo z dnia 19 stycznia 2011 r., stanowią element postępowania kontrolnego, zostały skierowane do Prokuratury przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, na bazie materiałów gromadzonych w ramach kontroli podatkowej co do których strona powinna mieć bezwzględne prawo zapoznania się - nie noszą one cech zagrożenia interesu publicznego. Organ nie uzasadnił zagrożenia interesu publicznego do tych dokumentów. Wyjaśniła, że w postępowaniu dowodowym prowadzonym przez prokuraturę [...] w B., Spółka nie ma możliwości odnoszenia się do gromadzonych przez Prokuraturę materiałów dowodowych. Śledztwo to nie jest objęte regułami prowadzonej kontroli podatkowej w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej. Spółka nie ma kompletnie możliwości weryfikacji prawdziwości i rzetelności gromadzonego materiału dowodowego. Tak więc decyzja o wyłączeniu tych materiałów z akt postępowania jest decyzją subiektywną Organu, która zabiera możliwość czynnego udziału strony w prowadzonym postępowaniu. Spółka nie ma możliwości weryfikacji podstawy prawnej działań prokuratury, gdyż nie ma wglądu do pism, które uzasadniają wyłączanie dokumentów z akt kontroli. Spółka powołując się na art. 192 Ordynacji podatkowej wskazała, że możliwość pełnego i rzetelnego wypowiedzenia się przez stronę co do przeprowadzonych dowodów może mieć miejsce wówczas, gdy strona będzie miała zagwarantowane prawo przeglądania akt sprawy oraz sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów. Możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów jest więc przesłanką uznania wartości procesowej każdego, nawet najlepiej zebranego i wszechstronnie ocenianego, materiału dowodowego. Pozbawienie strony możliwości zapoznania się z dowodami oznacza, że nie mają one w sprawie żadnego znaczenia. Organ nie może ukrywać przed stroną dowodów w toku prowadzonego postępowania. W ocenie Spółki, odmowa udostępnienia stronie dokumentu z akt sprawy, przy argumentacji organu podatkowego wywodzącego, iż tego wymaga potrzeba ochrony "interesu publicznego"* nie jest uznaniem administracyjnym. Obowiązkiem organu podatkowego jest wskazanie w realiach prowadzonej kontroli, w czym upatruje owego "interesu publicznego" jaka jest jego treść. W sytuacji zabezpieczenia praktycznie całej dokumentacji objętej kontrolą w siedzibie Urzędu Kontroli Skarbowej, nie zrozumiała jest dla Spółki argumentacja organu o zabezpieczeniu dobra prowadzonego śledztwa przez prokuraturę [...] w B. i pozbawienie strony czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało oddalić. Przepisy art. 179 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej umożliwiają organom podatkowym wydanie postanowienia o odmowie wydania z akt sprawy kopii dokumentów objętych ochroną tajemnicy państwowej, a także dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Dokumenty, których dotyczy zaskarżone postanowienie nie były objęte ochroną tajemnicy państwowej. Kwestią sporną jest natomiast to, czy odmowa ich wydania była uzasadniona ze względu na potrzebę ochronę "interesu publicznego". Użyte w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, pojęcie "interesu publicznego" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane, przez co utrudniona może być interpretacja wynikającej z tego przepisu normy prawnej. Niemniej jednak, posiłkując się dotychczasowym dorobkiem judykatury można przyjąć, że przez "interes publiczny", o którym mowa w przepisach powyższej ustawy, należy rozumieć korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (zob. np. wyroki: WSA w Lublinie z 16 listopada 2007 r., I SA/Lu 506/07; WSA w Opolu z 28 marca 2008 r., I SA/Op 311/07; WSA w Szczecinie z 17 czerwca 2009 r., I SA/Sz 260/09 –wszystkie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie w pojęciu "interesu publicznego", o którym mowa w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej mieści się także dobro prowadzonego postępowania karnego. Ujawnienie przestępstw i skuteczne ściganie ich sprawców, jako element bezpieczeństwa i porządku publicznego, leży bowiem w interesie całego społeczeństwa. Potrzeba ochrony tego dobra może zatem stanowić uzasadnienie dla ograniczenia stronie postępowania podatkowego dostępu do niektórych dokumentów z akt sprawy podatkowej. O tym zaś, czy w konkretnej sprawie zachodzi potrzeba ochrony tego dobra decyduje organ prowadzący dane postępowanie karne. W tej sprawie dokumenty, których udostępnienia odmówiono stronie postępowania kontrolnego, pochodzą z akt postępowania karnego prowadzonego przez Prokuratora Prokuratury [...] w B. To właśnie ten oskarżyciel publiczny w piśmie z dnia 24 stycznia 2011 r. stwierdził, że powyższe dokumenty nie mogą być okazywane stronie postępowania kontrolnego. To bowiem Prokurator może najlepiej ocenić, czy wydanie takich dokumentów stronie postępowania kontrolnego może zagrażać dobru prowadzonego przez niego śledztwa. W tej sytuacji organ kontroli skarbowej nie mógł, wbrew wyraźnemu zastrzeżeniu Prokuratora, udostępnić Skarżącej wzmiankowanych dokumentów. Natomiast pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z 17 i 19 stycznia 2011 r. skierowane do Prokuratury [...] w B. nawiązują w swej treści do danych zgromadzonych w toku postępowania karnego i z tego względu również i te dokumenty zostały wyłączone z akt postępowania kontrolnego. W ocenie Sądu, organ prowadzący w tej sprawie postępowanie kontrolne wskazał jednoznacznie, w czym upatruje "interes publiczny", jako przesłankę normatywną wydanego przez siebie postanowienia o odmowie udostępnienia dokumentów wyłączonych z akt sprawy. Postanowienie to, jak też utrzymujące je w mocy postanowienie organu drugiej instancji, znajdują oparcie w obowiązujących przepisach prawa. Zostały też należycie uzasadnione pod względem faktycznym, jak i prawnym. Z tych powodów Sąd nie podzielił zarzutów skargi dotyczących naruszenia przywołanych w skardze przepisów prawa. W szczególności zaskarżone postanowienie nie narusza art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, zgodnie z którym ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw mogą być ustanawiane tylko w ustawie i tylko wtedy, gdy są konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego, bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej, albo wolności i praw innych osób. Ograniczenia te nie mogą naruszać istoty wolności i praw. Ograniczenie tego prawa może bowiem wynikać z ustawy, między innymi ze względu na ochronę porządku publicznego lub bezpieczeństwa. Takim ograniczeniem jest właśnie zastosowania w niniejszej sprawie przez organy regulacja zawarta w art. 179 Ordynacji podatkowej. W tej sprawie nie doszło także do naruszenia zasady proporcjonalności, wyrażonej w cytowanym wyżej przepisie Konstytucji RP. Dopuszczalne jest pozbawienie strony dostępu do tej części akt (dokumentu), która zawiera dane uzasadniające jego wyłączenie z akt sprawy (wyrok WSA w Białymstoku z 17 września 2008 r., I SA/Bk 229/08, opubl. ZNSA 2009, nr 1, s. 131). W realiach niniejszej sprawy, wobec kategorycznego zastrzeżenia Prokuratora, organ kontroli skarbowej na tym etapie postępowania nie mógł udostępnić stronie żądanych dokumentów. Również z uwagi na dobro postępowania karnego organ nie mógł udostępnić Skarżącej pism z 17 i 19 stycznia 2011 r., albowiem ich treść jak wyżej wskazano w całości nawiązuje do materiału dowodowego zebranego w toku tego postępowania. Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przepisów art. 123, art. 178 -179, art. 190 i 192 Ordynacji podatkowej. Jak już wspomniano wydane w tej sprawie postanowienie znajduje oparcie w obowiązujących przepisach prawa. Zostało podjęte na podstawie prawidłowo ustalonego dla tej kwestii stanu faktycznego i zawiera wystarczające uzasadnienie faktyczne i prawne. Oddzielną natomiast kwestią, którą Sąd może jedynie na marginesie tej sprawy zauważyć, jest problem późniejszego orzekania przez organy skarbowe na podstawie dowodów, do których strona nie miała dostępu w toku postępowania podatkowego. Trzeba bowiem zauważyć, że opisana w art. 179 Ordynacji podatkowej instytucja procesowa stanowi wyjątek od podstawowej zasady postępowania podatkowego, tj. konieczności zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania (art. 123 Ordynacji podatkowej). Zapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu podatkowym przejawia się głównie w możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Reguła ta została przez ustawodawcę podatkowego potwierdzona i rozwinięta w przepisach art. 192 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 192 Ordynacji podatkowej. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Zgodnie zaś z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Dlatego też organ prowadzący postępowanie powinien przed wydaniem decyzji ocenić, czy ograniczenie stronie dostępu do akt sprawy jest w dalszym ciągu uzasadnione, czy istnieje nadal przyczyna, dla której odmówiono stronie dostępu do wybranych dokumentów. Jeżeli określony interes publiczny wymaga jedynie czasowej ochrony, np. do czasu zakończenia prowadzonego śledztwa w sprawie karnej, to organ skarbowy nie powinien dalej ograniczać stronie dostępu do dokumentów, na podstawie których zamierza oprzeć swoje ustalenia stanu faktycznego w sprawie – por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 5 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 514/09 - http://orzeczenia.nsa.gov.pl. Mając powyższe na uwadze Sąd, na postawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi.