I SA/Kr 510/11

Sygn. akt I SA/Kr 510/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 maja 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędziowie: WSA Grażyna Firek (spr.), WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2011r., sprawy ze skargi "G" S.A. w W., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 30 grudnia 2010r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010r., - s k a r g ę o d d a l a - Decyzją znak [...], wydaną 14 lipca 2010 roku, Burmistrz Miasta określił wobec "G". S.A. z siedzibą w W. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2010 w wysokości 89 zł. W podstawie prawnej organ powołał art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3 w zw. z art. 207 o.p., art. 2, art. 3 ust. 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 roku, Nr 95, poz. 613) oraz § 1 uchwały nr XLII/591/09 Rady Miejskiej w Chrzanowie z dnia 24 listopada 2009 roku w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Małopolskiego Nr 745, poz. 5701). W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnikami podatku od nieruchomości są między innymi właściciele nieruchomości lub obiektów budowlanych. Nadto stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają budowle lub ich części, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Burmistrz podał następnie, że "G" S.A. jest właścicielem zbiorników na gaz płynny, znajdujących się na terenie Gminy C. Mimo wezwania i istnienia prawnego obowiązku, spółka nie złożyła deklaracji podatku od nieruchomości za rok 2010, uznając, że zbiorniki gazu płynnego nie są budowlami. Następnie organ pierwszej instancji odwołał się do definicji budowli, zawartej w Prawie budowlanym, zaznaczając, iż ustawodawca wprost wymienia zbiorniki jako jeden z rodzajów budowli. Zdaniem Burmistrza, nie ulega wątpliwości, że zbiorniki gazu płynnego są budowlami, stanowiącymi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. "G" S.A. w W. wniósł w terminie odwołanie od powyższej decyzji. Zarzucił naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez uznanie, że zbiornik na gaz płynny jest budowlą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nadto strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. "G" S.A. podniósł, ze w obowiązującym stanie prawnym przydomowe zbiorniki na gaz nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jego zdaniem zbiornikiem w rozumieniu Prawa budowlanego jest samodzielna konstrukcja budowlana, powstająca w procesie budowlanym. Zbiorniki na gaz płynny nie stanowią samodzielnego urządzenia, które samo z siebie pełni określone funkcje. Są elementem tzw. instalacji zbiornikowej. Nadto nie powstają one w procesie budowlanym, poddanym reżimowi Prawa budowlanego, a zatem nie mieszczą się w zakresie pojęcia "zbiorniki", o którym w tej ustawie mowa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 30 grudnia 2010 roku, znak [...], wydaną na podstawie art. 1a, art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 ustawy z 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 233 § 1 pkt 1 o.p. utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. Organ odwoławczy opisał zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wskazał między innymi, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą podlegają temu podatkowi, chyba że przedmiot opodatkowania nie może ze względów technicznych być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności. Następnie Kolegium zaznaczyło, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych zawiera własną definicję budowli jako przedmiotu opodatkowania. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2, budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem organu odwoławczego trzeba przyjąć, że przydomowy zbiornik na gaz płynny podlega opodatkowaniu. Spełnia on wszelkie przesłanki, warunkujące uznanie go za urządzenie budowlane. Kolegium zwróciło uwagę, że głównym celem zamontowania zbiornika było magazynowanie gazu, wykorzystywanego przez instalację grzewczą domu. Stanowi uzupełnienie tej instalacji i nie istnieje sam dla siebie. Stanowiąc urządzenie budowlane w rozumieniu prawa budowlanego, podlega jako budowla opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. "G" S.A. z siedzibą w W., nie zgadzając się z powyższą decyzją, wniosła w terminie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, żądając uchylenia obu wydanych w sprawie decyzji oraz zasądzenia kosztów postępowania. Strona skarżąca zarzuciła w pierwszym rzędzie naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 201 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 o.p. przez nieprzeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w niniejszej sprawie. Jej zdaniem nie zebrano oraz nie rozpatrzono materiału dowodowego w sposób dokładny i wyczerpujący, błędnie ustalając stan faktyczny, wobec czego zaskarżona decyzja nie posiada uzasadnienia faktycznego i prawnego. Spółka zarzuciła, że organ odwoławczy ustalił jedynie, iż jest ona właścicielem zbiornika oraz określił jego wartość, co nie jest wystarczające, by uznać zbiornik za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Nie ustalono, czy w obiekcie, z którym zbiornik ma być połączony, istnieje zapotrzebowanie na otrzymywanie gazu oraz czy zbiornik jest w ogóle zdatny do użytku. Spółka zarzuciła też, że organ odwoławczy nie odniósł się do wszystkich zarzutów odwołania. Dalej w skardze podniesiono, że nie zostało ustalone, czy posiadacz samoistny instalacji gazu płynnego jest również posiadaczem spornego zbiornika, czy użytkownik zbiornika jest osobą fizyczną bądź podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, w której zbiornik jest wykorzystywany. Zdaniem strony skarżącej nie wiadomo zatem, kto w niniejszej sprawie jest podatnikiem i na kim ciąży obowiązek podatkowy. Wskazano też, że postanowienia w toku sprawy były wydawane przez organ, nie będący organem podatkowym. "G" S.A. zarzuciła następnie naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 3 pkt 1 lit. "b" i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez przyjęcie, że zbiornik na gaz płynny stanowi urządzenie budowlane i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Spółka wskazała, że zbiornik nie stanowi samodzielnego urządzenia, lecz jest elementem instalacji zbiornikowej. Urządzenie budowlane w świetle art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego musi łącznie spełniać trzy cechy: być związane z obiektem budowlanym, zapewniać możliwość użytkowania go zgodnie z przeznaczeniem i posiadać cechy przyłączy bądź urządzeń instalacyjnych. Strona skarżąca odwołała się również do treści art. 1 Prawa budowlanego, stwierdzając iż ustawa ta odnosi się wyłącznie do obiektów, będących wytworem procesu budowlanego, a nie wynikiem wytwórczego procesu technologicznego, pozostającego poza zakresem jego zainteresowania. Wytwarzanie zbiorników gazu ciekłego nie jest regulowane przepisami Prawa budowlanego. Nadto "G" S.A. zarzuciła naruszenie przepisów art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez błędne ustalenie podstawy opodatkowania i momentu powstania obowiązku podatkowego. Wskazała, że organy podatkowe nie ustaliły wartości zbiornika na 1 stycznia 2010 roku, a jedynie przyjęły wartość, wskazaną przez spółkę w piśmie z 14 czerwca 2010 roku. Nie zostało również ustalone, w jakiej dacie zbiornik został posadowiony na posesji klienta. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga podlegała oddaleniu. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.- dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji, stwierdzeniem jej nieważności bądź wydania decyzji z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W razie nieuwzględnienia skargi, podlega ona oddaleniu, co wynika z art. 151 p.p.s.a. W pierwszej kolejności trzeba wskazać, iż nieuzasadnione okazały się zarzuty, dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego. Poczynione przez organy podatkowe ustalenia faktyczne odnośnie własności spornego zbiornika na gaz ciekły oraz wartości tegoż zbiornika w ocenie Sądu wystarczały dla ustalenia, na kim spoczywał obowiązek podatkowy a także do określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Trzeba zatem przyjąć, iż zostały ustalone wszystkie okoliczności istotne dla sprawy. Nie można również podzielić zarzutu, iż zaskarżona decyzja pozbawiona jest uzasadnienia faktycznego i prawnego. Organy obu instancji wyraźnie wskazały – acz w zwięzłej formie – jakie fakty uznają za udowodnione i wystarczające dla zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego. Uzasadniły również, z jakich powodów uznały sporny zbiornik na gaz płynny za budowlę w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przy czym w tym zakresie uzasadnienie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego stanowiło odpowiedź na zarzuty, podniesione w odwołaniu. Wymóg zawarcia w decyzji podatkowej uzasadnienia prawnego i faktycznego spełniony jest wówczas, gdy organ podatkowy wskaże fakty, które uznał za udowodnione, a następnie przedstawi w jaki sposób dokonał do tychże faktów subsumcji przepisów prawa materialnego. Zarówno zaskarżona decyzja, jak i utrzymane przez nią w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji zawiera te elementy, a samo to, że strona skarżąca uważa ustalony stan faktyczny za niekompletny, zaś ocenę prawną za błędną, nie uzasadnia zarzutu naruszenia art. 210 § 4 o.p. Całkowicie nieuzasadniony jest zarzut, iż postanowienia w toku sprawy były wydawane przez organ, nie będący organem podatkowym. Wszystkie postanowienia w niniejszej sprawie (k. 7-9, k. 15) wydane zostały przez Burmistrza Miasta, a podpisane przez działającego z jego upoważnienia pracownika. Nie zmienia tego faktu opatrzenie wydanych postanowień pieczęcią "Urząd Miejski w C.", skoro z komparycji każdego z nich wynika, iż organem orzekającym jest burmistrz, a osoba podpisująca każdorazowo powołuje się na jego upoważnienie. Właściwość tego organu wynika zaś z art. 1c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Również nieuzasadnione okazały się zarzuty naruszenia przepisów prawa podatkowego materialnego. W ocenie Sądu organy obu instancji trafnie uznały, że sporny zbiornik jako budowla podlega opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stosownie do art. 2 ust. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty; budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 pkt 2 budowlą w rozumieniu tej ustawy jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Prawo budowlane definiuje budowlę w art. 3 pkt 3, wskazując iż jest nią każdy obiekt budowlany, nie będący budynkiem ani obiektem małej architektury; ten sam przepis, wyliczający przykładowe kategorie obiektów budowlanych będących budowlami, wymienia zbiorniki. Nadto w art. 3 pkt 9 ustawy wskazano, że przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. W literaturze (B. Pahl, Glosa krytyczna do wyroku WSA z 29 października 2010 r., VIII SA/Wa 541/10, Prawo i podatki 2011/4, s. 21 i n.) słusznie zauważa się, że w przepisach Prawa budowlanego wprost wskazane zostały instalacje zbiornikowe na gaz płynny. W art. 29 ust. 1 pkt 19 ustawodawca wymienił instalacje zbiornikowe na gaz płynny z pojedynczym zbiornikiem o pojemności do 7 m3, przeznaczone do zasilania instalacji gazowych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych jako obiekty budowlane, których budowa nie wymaga pozwolenia na budowę, a jedynie zgłoszenia. A contrario inne urządzenia zbiornikowe pozwolenia takiego wymagają. Niezależnie jednak od tego, czy urządzenie takie wymaga zgłoszenia, czy też pozwolenia na budowę, będzie stanowić budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Zgodnie bowiem z art. 3 pkt 6 tej ustawy, budową jest przede wszystkim wykonanie obiektu budowlanego. Skoro zbiornik na gaz płynny nie jest ani budynkiem, ani obiektem małej architektury, z przywołanego art. 29 ust. 1 pkt 19 wynika, iż Prawo budowlane traktuje go jako budowlę. Tak samo traktować należy go również na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 14 października 2010 roku, sygn. akt III SA/Po 675/10, Lex Omega nr 653650). Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie stoi na przeszkodzie również to, że tak rozumiana budowla nie będzie mieściła się w cywilistycznej definicji nieruchomości. Wynika to chociażby z zasady autonomii prawa podatkowego, która może prowadzić do przyjęcia odmiennej definicji pojęć z innych gałęzi prawa. Sytuacje tego rodzaju na gruncie prawa podatkowego są stosunkowo częste. Można przywołać chociażby podatek od spadków i darowizn, obejmujący swoim zakresem również inne nieodpłatne sposoby nabycia własności, czy też dostawę towarów w podatku od towarów i usług, której zakres pojęciowy całkowicie odbiega od dostawy w rozumieniu prawa cywilnego. Trzeba zaznaczyć, iż bez znaczenia dla zakwalifikowania spornego zbiornika pozostaje, czy Prawo budowlane normuje kwestie jego projektowania, budowy, utrzymania, rozbiórki, czy też obiekt taki pozostaje poza zakresem zainteresowania ustawy. Dla zakwalifikowania go do budowli w rozumieniu Prawa budowlanego wystarczające jest, aby spełniał on zawartą w nich definicje, nawet jeżeli dalsze normy, przewidziane w ustawie nie przyznają organom administracji publicznej żadnych kompetencji do działań odnośnie takich obiektów. Sąd podziela również dostrzeżone przez literaturę (B. Pahl, Glosa...) rozróżnienie pomiędzy instalacją gazową i zbiornikową, które łącznie składają się na instalację grzewczą budynku. Zbiornik na gaz płynny jest elementem instalacji zbiornikowej, a z budynkiem jest związany nie technicznie, a funkcjonalnie. Nie można go traktować jako instalacji wewnętrznej budynku. Przyjąć należy, że instalacja wewnętrzna budynku kończy się na jego ścianie zewnętrznej. Nie ma również znaczenia – wbrew temu, co twierdzi strona skarżąca - czy posiadacz samoistny instalacji gazu płynnego jest również posiadaczem spornego zbiornika. Zbiornik gazu płynnego nie jest częścią składową nieruchomości bądź budynku, ponieważ połączony jest jedynie dla przemijającego użytku (art. 47 ust. 3 k.c.). Połączenie zbiornika, stanowiącego własność spółki, nie będzie skutkować nabyciem jego własności przez właściciela nieruchomości czy budynku. Brak zatem przeszkód, aby to właściciel zbiornika był opodatkowany podatkiem od nieruchomości. Mając powyższe na uwadze, Sąd skargę oddalił, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.