I SA/Bd 598/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Protokolant sekretarz sądowy N. N. po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2012 r. sprawy ze skargi P. U. H. M. Sp. z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1. uchyla zaskarżone postanowienie i postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B.z dnia [...] r. nr [...] oraz postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego P. U. H. M.Sp. z o.o. w B. kwotę 100,00 ( sto) tytułem zwrotu uiszczonego wpisu sądowego. 1. Decyzją z [...] Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. określił M. Sp. z o.o. (skarżącej) wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2006r. do grudnia 2006r. w kwocie 1.308 zł za każdy miesiąc oraz wysokość zobowiązania podatkowego, o którym w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej ustawa o VAT), związanego z wystawieniem przez Spółkę faktur VAT w okresie od stycznia do grudnia 2006r. w łącznej kwocie 497.167,58 zł. Decyzja została doręczona skarżącej. 2. W terminie do wniesienia odwołania wpłynęło pismo z dnia 21 grudnia 2011r., określone jako odwołanie skarżącej, podpisane przez pełnomocnika W.M.. 3. Organ stwierdził, że znajdujące się w aktach sprawy pełnomocnictwo udzielone W. M.przez prezesa spółki, Z.P., obejmowało upoważnienie do reprezentowania Spółki wyłącznie na podstawie art. 281a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2005r nr 8 poz.60 ze zm. dalej O.p.) tj. upoważnienie do reprezentowania w toku kontroli podatkowej, organ wezwał W. M. do usunięcia braku złożonego odwołania w postaci dołączenia pełnomocnictwa w terminie 7 dni. Wezwanie doręczono w dniu 2 lutego 2012r. 4. W odpowiedzi na wezwanie, pismem z 7 lutego 2012r., nadanym w dniu 9 lutego 2012r skarżąca poinformowała, iż dołącza jeszcze raz to samo odwołanie podpisane przez osobę upoważnioną do reprezentowania firmy, prezesa zarządu, Z.P.. Jednocześnie strona wniosła o uwzględnienie ponownie złożonego odwołania jako uzupełnienie braków odwołania z dnia 21 grudnia 2011r. i przyjęcie, że odwołanie to zostało złożone w terminie ustawowym. 5. Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 169 § 4 O.p. postanowieniem z [...], pozostawił bez rozpatrzenia wniesione odwołanie z dnia 21 grudnia 2011r., uzasadniając to nieprzedłożeniem przez W. M. pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącej w postępowaniu odwoławczym od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Postanowienie to zostało doręczone w dniu 29 lutego 2012 r. 6. Postanowieniem z [...] organ odwoławczy stwierdził, że Spółka składając odwołanie przy piśmie z dnia 7 lutego 2012 r. uchybiła terminowi do jego wniesienia. 7. Pismem z 6 marca 2012r. skarżąca złożyła zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania z dnia 21 grudnia 2011r. Zażalenie podpisane zostało przez W.M., który oświadczył, że posiada pełnomocnictwo podpisane przez prezesa, Z. P. do reprezentowania Spółki nie tylko w trakcie kontroli podatkowej, ale także w czasie wszelkich czynności odwoławczych oraz, że może je dołączyć w każdej chwili do akt sprawy, jeżeli zajdzie taka konieczność. 8. Jednocześnie skarżąca wniosła o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Ponieważ do złożonego zażalenia nie dołączono upoważnienia do reprezentowania Skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej wezwał W. M. do usunięcia braku w złożonym odwołaniu. Wraz z pismem z dnia 20 marca 2012r. pełnomocnik przekazał pełnomocnictwo do reprezentowania Skarżącej z dnia 4 stycznia 2010 r. wraz z dowodem uiszczenia opłaty skarbowej. 9. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że zażalenie z 6 marca 2012r. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B.z dnia [...], zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego dla jego wniesienia. 10. Natomiast postanowieniem z [...] organ odwoławczy na podstawie art. 163 § 2 O.p., odmówił Skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Uzasadniając to rozstrzygnięcie Dyrektor stwierdził, że wniosek w sprawie przywrócenia terminu do rozpatrzenia odwołania Spółki od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] zawarty w piśmie z dnia 6 marca 2012r. nie spełnia żadnego z wymogów nałożonych przepisami art. 162 § 1 i § 2 O.p., pomimo że ustawodawca uzależnia przywrócenie terminu od łącznego spełnienia niżej wskazanych przesłanek, tj.: 1) wystąpienia z wnioskiem o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi, 2) dokonania uchybionej czynności wraz ze złożeniem wniosku, 3) uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. Organ podkreślił, że skarżąca składając pismem z dnia 21 grudnia 2011r. odwołanie od decyzji z dnia [...], nie uchybiła terminowi do jego złożenia. Odwołanie to zostało pozostawione bez rozpatrzenia wyłącznie z uwagi na fakt, że zarówno pełnomocnik Spółki W. M., jak i Spółka nie przedłożyli umocowania dla wnoszącego odwołanie do reprezentowania Spółki w postępowaniu odwoławczym. Zamiast tego Spółka złożyła ponownie odwołanie. Natomiast pełnomocnictwo zostało przedłożone przez W. M. dopiero po złożeniu zażalenia z dnia 6 marca 2012r. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [,,,]., o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania złożonego pismem z dnia 21 grudnia 2011 r. 11. Organ wskazał, że z treści pisma z 7 lutego 2012r. wynika, że Spółka miała świadomość, iż wnosząc po raz kolejny odwołanie uchybia terminowi do jego złożenia. Niemniej jednak nie złożyła ani wniosku o przywrócenie terminu do rozpatrzenia odwołania we wskazanym czasie, ani też w żaden sposób nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu przy ponownym złożeniu odwołania. Odnosząc to do treści art. 162 § 1 i § 2 O.p. organ stwierdził, że ponownie składając odwołanie Spółka dokonała jedynie uchybionej czynności tj. złożyła odwołanie. Takie działanie spowodowało w konsekwencji stwierdzenie przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...], uchybienie terminu przekazanego przy piśmie z dnia 7 lutego 2012r. odwołania, podpisanego przez Prezesa Zarządu – Z. P.. Postanowieniem z [...] organ stwierdził, że brak jest podstaw do przywrócenia Spółce terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B.z dnia [...] 12. Pismem z 10 maja 2012 r. skarżąca spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z [...] wnosząc o jego uchylenie w całości jako naruszającego prawo (skarżąca podała w skardze dane postanowienia o odmowie przywrócenia terminu aczkolwiek podała, że chodzi o postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi). 13. W uzasadnieniu skargi podpisanej przez Prezesa Zarządu Z.P. skarżąca podkreśliła, że Dyrektor Izby Skarbowej uznał za niewłaściwe pełnomocnictwo udzielone w toku kontroli i wezwał Spółkę do usunięcia braków w terminie siedmiu dni od daty doręczenia postanowienia, nie wiedząc o tym, że W. M. ma również inne, właściwe pełnomocnictwo. Skarżąca wskazała, iż brak formalny usunęła w terminie przez powtórne złożenie odwołania podpisanego osobiście przez prezesa zarządu, Z. P., przebywającego w Zakładzie Karnym w K.. Podniosła, że całą procedurę utrudnił fakt przebywania Prezesa Zarządu w zakładzie karnym oraz to, iż nie był on informowany o krokach organu, pomimo zastrzeżenia złożonego w trakcie wcześniejszych przesłuchań, co do przekazywania pełnej informacji o wszystkich pismach, a przede wszystkim otrzymania protokołu i decyzji na adres zakładu karnego. Zdaniem skarżącej pełnomocnik mógł działać złośliwie, by w pełni przejąć zarządzanie firmą i wyeliminować prezesa, który aktualnie nie ma możliwości odwołać udzielonego pełnomocnictwa. 14. Zdaniem skarżącej organ wydając postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, działa wbrew naczelnej zasadzie procedury podatkowej nakazującej w razie wątpliwości orzekanie na korzyść podatnika 15. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. 16. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 17. Skarga jest zasadna albowiem zaskarżone postanowienie narusza prawo w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie go z obrotu prawnego. Należy w tym miejscu wskazać, że sąd administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r, poz. 270 dalej ustawa p.p.s.a.) uchyla postanowienie, kiedy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie na podstawie art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z kolei z art. 135 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Korzystając z możliwości, którą stwarza ostatni z powołanych przepisów, Sąd uchylił w wyroku oprócz zaskarżonego postanowienia również postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] w przedmiocie stwierdzenia, że odwołanie z dnia 8 lutego 2012r wniesiono z uchybieniem terminu do jego wniesienia i postanowienie z [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania z 22 grudnia 2011r albowiem wszystkie te orzeczenia zapadły w granicach jednej sprawy. 18. Spór w sprawie ma charakter procesowy. Punktem wyjścia dla osiągnięcia zawiłego i niejasnego stanu prawnego w sprawie było doręczenie skarżącej w dniu 9 grudnia 2011r decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] w przedmiocie podatku od towaru i usług. Skarżąca, działając przez pełnomocnika, W.M., złożyła w terminie odwołanie. W uznaniu, że W.M., będący pracownikiem Spółki, nie posiada pełnomocnictwa do reprezentacji skarżącej, organ wezwał go uzupełnienia braku odwołania przez dostarczenie stosownego pełnomocnictwa w terminie 7 dni. Postanowienie w tym zakresie z dnia [...] doręczone zostało 2 lutego 2012r. W odpowiedzi, w dniu 8 lutego 2012r, a wiec z zachowaniem terminu, nadesłane zostało jeszcze raz odwołanie (tożsame w treści), lecz podpisane przez prezesa zarządu. 19. Zdaniem Sądu organ prawidłowo postępował w sprawie do momentu oceny znaczenia nadesłanego, w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia braków w postaci pełnomocnictwa, pisma stanowiącego ponowne odwołanie (tożsame w treści), jednak podpisane przez prezesa zarządu. Należy zauważyć, że wraz z "powtórnym" odwołaniem nadesłane zostało pismo przewodnie prezesa zarządu, z którego jednoznacznie wynika, że stanowi ono odpowiedź na wezwanie organu do uzupełnienia braków odwołania. Autor pisma wskazał w nim wprost, że wnosi o potraktowanie go jako uzupełnienie braków odwołania. 20. Prawidłowym odczytaniem powyższej reakcji na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych odwołania w postaci złożenia pełnomocnictwa powinno być uznanie, że skarżąca w przedmiotowym piśmie potwierdziła czynność wniesienia odwołania wskazując, że zostało złożone za jej zgodą i wolą. Wyraźnie bowiem odniosła się do wezwania do uzupełnienia braków. Zamiast przedstawiać pełnomocnictwo wskazała, że pracownik spółki działał za jej zgodą i wiedzą, a nie samodzielnie na swój rachunek jak potraktował to organ. W ocenie Sądu koncepcja organu, że w postępowaniu złożone zostały dwa odrębne, aczkolwiek tożsame w treści, odwołania: jedno w terminie, ale przez nieuprawnionego pełnomocnika a drugie, przez stronę, ale spóźnione – nie uwzględnia, że "oba" odwołania łączy nie budząca wątpliwości inicjatywa skarżącej do realizacji prawa do odwołania. Strona zawsze może potwierdzić czynności zdziałane w jej imieniu przez pełnomocnika nie legitymującego się prawidłowym pełnomocnictwem i wówczas są to czynności samej strony. Na gruncie Ordynacji podatkowej podstawą do takiego działania stanowi art. 137 § 4, który w zakresie nieuregulowanym w § 1-3a odsyła do stosowania przepisów prawa cywilnego. 21. Analizując przepisy prawa cywilnego, zarówno w prawie materialnym, jak i procedurze cywilnej znajdujemy regulacje, które dotyczą potwierdzenia czynności pełnomocnika przez stronę. W art. 97 § 1 i 2 Kodeksu postępowania cywilnego przyjęto, że sąd może dopuścić tymczasowo do podjęcia naglącej czynności procesowej osobę nie mogącą na razie przedstawić pełnomocnictwa, wyznaczając jednocześnie termin, w ciągu, którego osoba działająca bez pełnomocnictwa powinna je złożyć albo przedstawić zatwierdzenie swej czynności przez stronę. Istotniejsze pozostają zapisy Kodeksu cywilnego w tym zakresie (przepisy prawa materialnego stanowią przepisy prawa cywilnego), gdzie w art. 103 § 1 zapisano, że jeśli zawierający umowę jako pełnomocnik nie ma umocowania albo przekroczy jego zakres, ważność umowy zależy od jej potwierdzenia przez osobę, w której imieniu umowa została zawarta; druga strona może wyznaczyć osobie, w której imieniu umowa została zawarta, odpowiedni termin do potwierdzenia umowy; staje się wolna po bezskutecznym upływie wyznaczonego terminu ( § 2). 22. Przenosząc przywołane regulacje na grunt rozstrzyganej sprawy, należy podkreślić, że po otrzymaniu – w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienie braków odwołania, również w terminie do tego zakreślonym – pism strony, z których wynika jednoznacznie, iż potwierdza ona wniesienie odwołania w terminie przez pełnomocnika, który nie legitymował się właściwym pełnomocnictwem, nie było podstaw prawnych do wydania postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. 23. W tym kontekście niezasadne pozostawało także "wydzielanie" nadesłanego odwołania podpisanego przez stronę skarżącą jako kolejnego, odrębnego odwołania mimo, że z treści wynika, że jest to to samo odwołanie (nawet data jest ta sama) tyle, że jedno podpisał pełnomocnik w imieniu strony a drugie – strona, która w dodatkowym piśmie wskazała wyraźnie, że traktuje to jako uzupełnienie braków odwołania. Tym samym niezasadne pozostawało podsumowanie wskazanych działań strony postanowieniem o stwierdzeniu, że odwołanie wniesione zostało z uchybieniem terminu do jego wniesienia. 24. W efekcie Sąd uchylił zaskarżone postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do złożenia odwołania albowiem, rozstrzyganie o wniosku zawartym w zażaleniu na postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania skarżącej było niezasadne w świetle ustalenia, że odwołanie to wniesione zostało w terminie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy p.p.s.a. 25. Jednocześnie, w ocenie Sądu orzekającego w sprawie, zasadnym było uchylenie w trybie art. 135 ustawy p.p.s.a. innych postanowień wydanych w sprawie tj. postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania wniesionego w dniu 22 grudnia 2011r oraz postanowienia o stwierdzeniu wniesienia odwołania z uchybieniem terminu do jego wniesienia. Oba postanowienia zostały wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. w dniu [...] 26. Na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości i zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 1 ustawy p.p.s.a. zasądził od organu na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania w wysokości 100zł jako równowartość uiszczonego wpisu sądowego.