III SA/Kr 359/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Danielec Sędziowie NSA Krystyna Kutzner (spr.) WSA Bożenna Blitek Protokolant Honorata Kuźmicka-Wełna po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2013 r. sprawy ze skarg A Sp. z o.o. w K na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 1 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty wynikającej z długu celnego z dnia 1 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji z dnia 1 lutego 2012 r. nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, II. uchyla zaskarżoną decyzję z dnia 1 lutego 2012 r. nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, III. orzeka, że decyzje wymienione w punktach I i II nie mogą być wykonane, IV. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 560,00 zł (słownie: pięćset sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu [...] 2010r w Oddziale Celnym, skarżąca "A" Spółka z o.o., działając za pośrednictwem swojego przedstawiciela - spółki akcyjnej "M" - zgłosiła towar do procedury dopuszczenia do obrotu na podstawie dokumentu SAD OGL nr [...]. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego w zakresie wartości celnej oraz klasyfikacji taryfowej towarów wprowadzanych na obszar celny Wspólnoty w okresie od 01.01.2008r. - 30.06.2010r. , zakwestionowano m.in. dane zadeklarowane w przedmiotowym zgłoszeniu celnym. Na powyższą okoliczność został sporządzony "Protokół kontroli celnej" znak [...] z dnia [...] 2011 r. , który w tym samym dniu został doręczony skarżącej. Wnioskiem z dnia 08 lutego 2011 r. skarżąca wystąpiła o korektę ww. zgłoszenia celnego w części dotyczącej doliczenia kosztów transportu lotniczego wynikającego z załączonej do wniosku faktury transportowej. Naczelnik Urzędu Celnego uwzględnił wniosek skarżącej i decyzją z dnia [...] 2011 r. znak : [...]: • określił skarżącej A Spółka z o.o. w K kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 49,00 zł z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2010 r. i umieszczonego pod procedurą celną dopuszczenia do obrotu wg SAD OGL [...], • powiadomił o retrospektywnym zaksięgowaniu ww. kwoty długu celnego, • poinformował o obowiązku zapłaty odsetek od ww. kwoty za okres od dnia [...] 2010 r. tj. od dnia następującego po dniu powstania długu celnego do dnia powiadomienia o tej kwocie tj. do dnia doręczenia niniejszej decyzji. Skarżąca nie składała odwołania od tej decyzji i stała się ona ostateczna. Niezależnie od powyższego , ten sam organ tj. Naczelnik Urzędu Celnego, w dniu [...] 2011 r. wydał postanowieniem o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym oraz w sprawie długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu , a następnie w dniu [...] 2011 r. wydał decyzję znak : [...] , w której : • określił skarżącej kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 984,00 zł z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2010 r. i umieszczonego pod procedurą celną dopuszczenia do obrotu wg SAD OGL [...], • powiadomił o retrospektywnym zaksięgowaniu ww. kwoty długu celnego, • poinformował o obowiązku zapłaty odsetek od ww. kwoty za okres od dnia [...] 2010 r. tj. od dnia następującego po dniu powstania długu celnego do dnia powiadomienia o tej kwocie tj. do dnia doręczenia niniejszej decyzji. Z kolei Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, decyzją z dnia 01 lutego 2012r. znak : [...], utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie , w której zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego stanowiących podstawę rozstrzygnięcia poprzez błędną ich wykładnię oraz ewentualnie niewłaściwe ich zastosowanie oraz naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Argumentacja skargi dotyczyła klasyfikacji zakwestionowanych przez organ celny towarów oraz zasadności obciążenia odsetkami od kwoty długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu. Równolegle do powyższego postępowania w sprawie celnej toczyło się postępowanie podatkowe w odniesieniu do towarów objętych zgłoszeniem celnym SAD OGL nr [...] z dnia [...] 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego, w związku ze swoimi decyzjami z dnia [...] 2011 r. znak : [...] oraz z dnia [...] 2011 r. znak : [...] (zwanymi dalej decyzjami celnymi) – w dniu [...] 2011 r. wydał decyzję nr [...] (zwaną dalej decyzją podatkową ) ,w której określił wobec skarżącej wymiar podatku od towarów i usług z tytułu importu zakwestionowanych towarów w kwocie 8722,00 zł według 22% stawki tego podatku , informując o pozostającej do zapłaty kwocie podatku VAT będącej różnicą między kwotą podatku VAT określoną w prawidłowej wysokości , a kwotą podatku VAT zadeklarowaną w ww. zgłoszeniu celny tj. w wysokości 586,00 zł oraz o obowiązku zapłaty odsetek od tej kwoty za okres od dnia następnego po upływie 10 - ciodniowego terminu płatności należności wynikających ze zgłoszenia celnego do dnia wpłaty tej kwoty. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Celnej decyzją z dnia 01 lutego 2012r, znak: [...]. Przedmiotowa decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie . W uzasadnieniu skargi powtórzone zostały zarzuty i argumenty przedstawione w sprawie celnej dotyczące klasyfikacji taryfowej towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym oraz obowiązku uiszczenia stosownych odsetek. Na rozprawie w dniu 24 stycznia 2013r. pełnomocnik organu oświadczył , że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2011 r. znak : [...] jest decyzją ostateczną , natomiast decyzja z dnia [...] 2011 r. znak : [...] została wydana w zwykłym trybie postępowania , gdyż zgodnie z art.220 Wspólnotowego Kodeksu celnego organ celny w zwykłym trybie postępowania może kilkakrotnie wydawać decyzje rozstrzygające o wysokości długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu. Odnośnie decyzji wydanej w sprawie podatkowej , pełnomocnik organu oświadczył, że decyzja z dnia [...] 2011 r. znak : [...] była jedyną decyzją pierwszoinstancyjną "podatkową", która w swej treści uwzględniała dwie "decyzje celne" tj. z dnia [...] 2011 r. oraz z dnia [...] 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje : Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U.2002.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonej decyzji z przepisami prawa materialnego , które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego , regulującymi tryb jej wydania . Wiążące przy tym są przepisy obowiązujące w dacie wydania zaskarżonego aktu. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy jej wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270) tj. w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy. Z kolei art.134 § 1 ww. ustawy stanowi , że sąd nie jest związany granicami skargi. Oznacza to , że Sąd ma prawo , a nawet obowiązek wziąć pod uwagę wszelkie naruszenia prawa , a także wszystkie przepisy , które powinny znaleźć zastosowanie w rozpatrywanej sprawie niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji , nawet , gdy dany zarzut nie został podniesiony ( wyrok WSA w Warszawie , z dnia 25.02.2004 r, syg.akt III S.A. 1456/02 , Lex nr 113588 ). Mając na uwadze wskazane powyżej kryterium legalności oraz przytoczony wyżej przepis art.134 § 1 ww. ustawy , Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, po poddaniu ocenie ustalonych w sprawie w toku administracyjnego postępowania instancyjnego okoliczności faktycznych i istniejących wówczas okoliczności prawnych , stwierdza, że skargi zasługują na uwzględnienie , ale z innych powodów niż w nich podniesiono. Sąd z urzędu wziął pod uwagę stwierdzone naruszenia przepisów postępowania , które nie były podniesione w złożonych skargach , a które legły u podstaw niniejszego wyroku . W pierwszej kolejności należy zauważyć , że w sprawach celnych zastosowanie mają przepisy unijne oraz przepisy krajowe. Przepisy unijne - co do zasady - regulują sprawy z zakresu prawa materialnego , natomiast w prawie unijnym obowiązuje zasada autonomii proceduralnej państw członkowskich , co oznacza , że zasady prowadzenia postępowanie celnego , które " realizuje" przepisy prawa materialnego , określają przepisy krajowe. Odnosząc te ogólne uwagi do niniejszej sprawy , należy stwierdzić , że zgłoszenie celne dokonane przez skarżącą w dniu [...] 2010r. według dokumentu SAD OGL nr [...] było przyjęte przez organ celny bez weryfikacji , a towar został zwolniony do wnioskowanej procedury dopuszczenia do obrotu. Należności celne i podatkowe zadeklarowane w ww. dokumencie SAD były pobrane w zadeklarowanej wysokości jako należności prawnie należne. Tut. Sąd wielokrotnie podkreślał w wydanych wyrokach , że "w prawie celnym obowiązuje zasada zaufania organów celnych do zgłaszającego polegająca na przyjęciu domniemania , iż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym pozycja Taryfy celnej z przypisaną do niej określoną stawką celną oraz z wykazaną w tym zgłoszeniu kwotą należności celnych - jest prawidłowa . Ustawodawca konstruując przepisy dotyczące procedury przyjmowania zgłoszeń celnych oparł się na zasadzie zaufania organów celnych do zgłaszającego uznając , że wykazane w zgłoszeniu celnym kwoty należności są prawnie należne , ale tylko do czasu , dopóki organ celny nie dokona ich weryfikacji i nie wykaże , że prawnie należne są kwoty wyższe" (wyroki WSA w Krakowie : z dnia 15.03.2012r, sygn .akt III SA/Kr 499/11 , z dnia 14.06.2012r , sygn..akt III SA/Kr 962/11, z dnia 30.08.2012r. sygn..akt III SA/Kr 1096/11). W rozpatrywanej sprawie organ celny dokonał weryfikacji przedmiotowego zgłoszenia celnego i swoje zastrzeżenia opisał w protokole kontroli celnej z dnia [...] 2011 r. Zgodnie z art.220 ust. 1 rozporządzenia Rady ( EWG ) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L 1992.302.1) , jeżeli kwota należności celnych wynikających z długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z art.218 i 219 lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej , to zaksięgowanie kwoty należności do pokrycia lub pozostającej do pokrycia należy dokonać w terminie dwóch dni , licząc od dnia , w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną , jak również określić dłużnika ( zaksięgowanie retrospektywne). Termin ten może zostać przedłużony zgodnie z art.219. W niniejszej sprawie zostały wyczerpane przesłanki wynikające z przytoczonego przepisu , bowiem - w ocenie organu celnego - została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej i organ miał możliwość obliczyć kwotę prawnie należną , a ponadto znany był dłużnik . W związku z powyższym ustalenia zawarte w protokole kontroli celnej powinny spowodować wszczęcie postępowania celnego z urzędu w sprawie określenia prawidłowej kwoty długu celnego od towarów objętych zakwestionowanym zgłoszeniem celnym. Zgodnie z art.51 ustawy - Prawo celne (Dz.U.2004.68.622) kwotę należności wynikających z długu celnego : 1) powstałego na podstawie art.202-205, art.210, art.211 i art.216 wspólnotowego kodeksu Celnego , 2) zaksięgowaną na podstawie art.218 ust.2 Wspólnotowego Kodeksu celnego , 3) niezaksięgowaną w przypadkach , o których mowa w art.220 ust.2 lit.a i b Wspólnotowego Kodeksu celnego - organ celny określa w drodze decyzji. Z kolei, stosownie do art. 73 ust.1 , do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. -Ordynacja podatkowa , z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] 2011 r. faktycznie wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie kwoty długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu od towarów objętych zakwestionowanym zgłoszeniem celnym. Podstawą prawną ww. postanowienia stanowił m.in. art.165 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej , który brzmi: § 1. Postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. § 2. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. Zastosowany w niniejszej sprawie tryb postępowania nie uwzględniał jednak okoliczności prawnych, jakie zaistniały przed wydaniem ww. postanowienia, a mianowicie , że w odniesieniu do tego samego zgłoszenia celnego zostało już wcześniej wszczęte postępowanie celne , a mianowicie z wniosku strony skarżącej z dnia 08 lutego 2011 r. i które było w toku . Postępowanie z wniosku skarżącej zostało zakończone wydaniem decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego znak : [...] z dnia [...] 2011 r. ( tj. jeden dzień po wydaniu ww. postanowienia), rozstrzygającej o kwocie długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu od towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym. W rozpatrywanej sprawie okolicznością bezsporną jest , że postępowanie celne - co do zasady - prowadzi się na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej . Podkreślić jednak należy , że bez względu na sposób wszczęcia tego postępowania , tj. czy to z wniosku strony , czy z urzędu , po pierwsze : niedopuszczalne jest równoległe wszczynanie kolejnego postępowania dotyczącego tego samego przedmiotu z udziałem tych samych stron , a po drugie : zakończenie postępowania decyzją określającą kwotę długu celnego zobowiązuje organ do obliczenia kwoty prawnie należnej . Okoliczność , że żądanie skarżącej zawarte we wniosku dotyczyło kwestii wartości celnej towarów objętych zakwestionowanym zgłoszeniem celnym , nie zwalniało organu celnego do weryfikacji tego zgłoszenia w zakresie prawidłowości taryfikacji celnej towarów tym bardziej, że kontrola celna przedmiotowego zgłoszenia celnego wykazała nieprawidłowości w tym zakresie. Decyzja określająca kwotę długu celnego jest decyzją administracyjną ze wszystkimi tego konsekwencjami i niedopuszczalne jest ponowne wydanie decyzji w tym zakresie , bez wcześniejszego wyeliminowania z obrotu prawnego ostatecznej decyzji pierwotnej. Przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie sądowe wykazało , że decyzja z dnia [...] 2011 r. znak : [...] była decyzją ostateczną , funkcjonującą w obrocie prawnym i organ był nią związany od chwili jej doręczenia (art. 212 Ordynacji podatkowej). Wyeliminowanie tej decyzji z obrotu prawnego mogło nastąpić wyłącznie na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej tj. np. w trybie wznowienia postępowania, czy stwierdzenia jej nieważności. Niedopuszczalne natomiast było wydanie kolejnej decyzji rozstrzygającej o kwocie długu celnego dotyczącego towarów objętych spornych zgłoszeniem celnym. Mając na uwadze powyższe okoliczności należało stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 01 lutego 2012r znak : [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2011r. znak [...], na podstawie art.145 § 1 pkt.2 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten stanowi , że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. W niniejszej sprawie zaistniały przyczyny określone w art. 247 § 1 pkt. 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Wskazane powyżej okoliczności spowodowały w konsekwencji uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 01 lutego 2012r. znak : [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2011r. znak : [...] - obie wydane w sprawie określenia kwoty podatku od towarów i usług w imporcie od towarów objętych zakwestionowanym zgłoszeniem celnym . Zgodnie z art.29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2004.54.535) podstawa opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. W zaskarżonej decyzji , do podstawy opodatkowania tym podatkiem przyjęto należności celne wynikające z decyzji celnych , wobec których Sąd stwierdził ich nieważność , co w konsekwencji spowodowało wyeliminowanie ich z obrotu prawnego , a zatem należności celne z nich wynikające nie mogły być wliczone do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie. Uchylenie powyższych decyzji nastąpiło na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit.c ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Uznając , że zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa w zakresie wyżej opisanym , należało orzec jak w sentencji. Na podstawie art.152 ww. ustawy Sąd orzekł, że uchylone decyzje organów celnych nie podlegają wykonaniu , co oznacza , iż ww. rozstrzygnięcia nie wywołują skutków prawnych od chwili wydania wyroku , mimo że wyrok ten nie jest jeszcze prawomocny. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.