I SA/Po 867/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st.sekr.sąd.Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. Wnioskiem z dnia (...) kwietnia 2012 r. F. sp.z o.o. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości niezaliczania do przychodów podatkowych otrzymanego od ubezpieczyciela odszkodowania. W opisie stanu faktycznego wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność w zakresie produkcji ceramiki budowlanej, w której wykorzystuje maszyny i urządzenia produkcyjne. Maszyny i urządzenia stanowią środki trwałe i są wpisane do ewidencji środków trwałych, od wartości których jest naliczana amortyzacja stanowiąca koszt podatkowy. Maszyny i urządzenia są ubezpieczone od różnych ryzyk, w tym od ryzyka pożaru. W dniu (...) listopada 2011 r. na hali produkcyjnej wybuchł pożar. W rezultacie zniszczeniu uległy znajdujące się na hali produkcyjnej maszyny i urządzenia. Podczas likwidacji szkody ustalono z ubezpieczycielem wysokość szkody i zasady wypłaty odszkodowania za zniszczone w pożarze maszyny i urządzenia. Uzyskane od ubezpieczyciela odszkodowanie zostanie przeznaczone na odtworzenie - poprzez zakup - zniszczonych w pożarze maszyn i urządzeń. Wnioskodawca na zakupione nowe maszyny i urządzenia, w związku z odtworzeniem zniszczonego pożarem parku maszynowego, otrzymywać będzie od dostawców faktury zakupu. Ubezpieczyciel dokonał wstępnego szacowania szkody i wypłacił wnioskodawcy zaliczkę na poczet przyszłego odszkodowania. Z otrzymanej zaliczki finansowane są wydatki na poczet zakupu maszyn w związku z pożarem. Ubezpieczyciel po przedstawieniu rozliczenia płatności z pierwszej zaliczki na poczet odszkodowania przyznał wnioskodawcy drugą zaliczkę na poczet przyszłego odszkodowania, z której wnioskodawca pokrył kolejne wydatki poczynione w związku z odbudową zniszczonych pożarem maszyn i urządzeń. Zakupione maszyny i urządzenia po ich oddaniu do użytkowania zostaną wpisane do ewidencji środków trwałych i zgodnie z art. 16a ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą podlegać amortyzacji, gdyż okres ich użytkowania będzie dłuższy niz 1 rok, a wartość przekroczy 3500 zł. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy otrzymane odszkodowanie od ubezpieczyciela, w części przeznaczonej na pokrycie wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w związku z odtwarzaniem parku maszynowego wnioskodawcy utraconego w wyniku pożaru, nie jest zaliczane do przychodów podatkowych wnioskodawcy? Zdaniem wnioskodawcy, ponieważ zakup środków trwałych został sfinansowany z otrzymanego od ubezpieczyciela odszkodowania, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji, niezaliczenie do kosztów podatkowych wydatków na odtworzenie poprzez nabycie zniszczonych pożarem środków trwałych powoduje, że do przychodów z tytułu odszkodowania od ubezpieczyciela za zniszczone maszyny i urządzenia podczas pożaru będzie miał zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. W interpretacji indywidualnej z dnia (...) lipca 2012 r Minister Finansów uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. W oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe organ podatkowy wskazał, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) dalej u.p.d.o.p. nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 u.p.d.o.p., regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 u.p.d.o.p. ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów. I tak, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p.). Organ podkreślił, iż cytowany przepis, będący przedmiotem sporu, odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p, konieczne jest, by "wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów" w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc "wydatek zwrócony" to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony. Z opisu sprawy wynika natomiast, że wnioskodawca najpierw otrzymał od ubezpieczyciela środki finansowe stanowiące odszkodowanie, które później przeznaczył na pokrycie wydatków dotyczących zakupu nowych maszyn i urządzeń w związku z odtworzeniem zniszczonego parku maszynowego. Zatem nie został spełniony jeden z warunków, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. Ponadto, zdaniem organu, kwoty pieniężnej otrzymanej przez spółkię nie można uznać za pożytek, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p gdyż stanowi ona odszkodowanie, będące wykonaniem świadczenia z umowy ubezpieczenia, a nie zwrotem wydatków poniesionych przez spółkę niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Organ podkreślił ponadto, że przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 u.p.d.o.p do kosztów uzyskania przychodów, w związku z tym nie znajduje on równiez zastosowania do rozstrzyganego zagadnienia, gdyż wydatki jakie spółka poniosła na zakup nowych maszyn i urządzeń stanowić będą koszty uzyskania przychodów, poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Nie zgadzając się z taką inteerpretacją spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie organ podatkowy podtrzymał uprzednio zajęte stanowisko, stwierdzając brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię oraz przyjęcie, iż otrzymane odszkodowanie stanowi dla spółki przychód. Zdaniem skarżacej zajęte przez organ stanowisko nie uwzględnia rekompensacyjnego charakteru odszkodowania, co skutkuje wypaczeniem znaczenia odszkodowania, które w swoim zamiarze ma prowadzić do odtworzenia uszkodzonych przez pożar maszyn i urządzeń. Skarżąca podniosła, że istotne jest, by otrzymane środki finansowe zostały przeznaczone na zakup nowych maszyn, bez względu na moment otrzymania tych środków. Przyjęcie rozstrzygnięcia organu w ocenie strony powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego od otrzymanego odszkodowania, co uniemożliwia dokonanie odtworzenia wszystkich zniszczonych przez pożar maszyn i urządzeń. Skarżąca w swej argumentacji podniosła, że w przypadku art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.op. należy dokonać wykładni celowościowej i funkcjonalnej, gdyż sama wykładnia językowa tego przepisu powoduje zbyt duże ograniczenie w jego zastosowaniu. Zdaniem strony, ustawodawca tworząc niniejszą regulację pragnął kompleksowo ująć zwrot innych wydatków, nie uzależniając go od momentu dokonania tego wydatku. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów. Zgodnie z treścią art. 14b o.p. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W postępowaniu w sprawie interpretacji podatkowej nie może toczyć się spór o stan faktyczny, ani też nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych, a następnie poddawanie ich swobodnej ocenie, zgodnie z art. 191 o.p. Postępowanie to nie może również zmierzać do kwestionowania przez organ podatkowy stanu faktycznego podawanego przez wnioskodawcę. Organ ma obowiązek przyjąć do sformułowania oceny prawnej taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik. Z art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. wynika, że do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Rację ma organ, iż przedstawiony przez spółkę stan faktyczny nie podpada pod normę art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. Przepis ten odnosi się bowiem wyłącznie do poniesionych i zwróconych wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Za zakwalifikowanie wydatków do kategorii, o której mowa w tym przepisie, niezbędne jest, aby wydatek poniesiony był odpowiednikiem wydatku zwróconego (ten sam, a nie taki sam).(wyrok NSA z dnia z dnia 5 grudnia 2005 r. FSK 2673/04 ,LEX nr 187773). Z opisu stanu faktycznego wynika natomiast, że ubezpieczyciel wypłacił spółce zaliczkę na poczet przyszłego odszkodowania, z której to finansowane były wydatki na zakup maszyn. Natomiast po uzyskaniu drugiej zaliczki od ubezpieczyciela spółka pokryła kolejne wydatki odbudowy zniszczonych pożarem maszyn i urządzeń. Wydatek zwrócony spółce nie był więc wydatkiem, który spółka poniosła, gdyż sfinansowała go z otrzymanych zaliczek z tytułu ubezpieczenia. Dodatkowo za nieuznaniem odszkodowania otrzymanego przez skarżącą za zwrócony wydatek, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. przemawia także to, iż cytowany przepis odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 u.p.d.o.p. do kosztów uzyskania przychodów. Skarżąca zaś we wniosku o wydanie interpretacji wskazała, iż zakupione maszyny i urządzenia po ich oddaniu do użytkowania zostaną wpisane do ewidencji środków trwałych i zgodnie z art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p, będą podlegać amortyzacji. Wobec czego wydatki na zakup nowych maszyn i urządzeń stanowić będą koszty uzyskania przychodówv skarżącej spółki , poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Reasumując nalezy zgodzic sie z organem podatkowym, że odszkodowanie uzyskane przez skarżacą spółkę zwiększyło jej przychód podatkowy. W żadnym bowiem wypadku nie można zasadnie tywierdzić, że odszkodowanie to stanowiło zwrot innego wydatku niezaliczonego do kosztów uzyskania przychodów. Wbrew twierdzeniu skarżącej norma prawna zawarta w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. tworzy zamknięty katalog, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zwężeniu poprzez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej. Wobec powyższego na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku.