I SA/Sz 501/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Protokolant Łukasz Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 listopada 2013 r. sprawy ze skargi R. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia zażalenia oddala skargę. Postanowieniem z dnia 25 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia 14 stycznia 2013 r. pozostawiające bez rozpatrzenia zażalenie R. T. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 5 listopada 2012 r. o pozostawieniu bez rozparzenia wniosku o umorzenie zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 rok oraz umorzenia odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu Dyrektor powołał się na treść art. 137 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) i wskazał, że nie uzupełniony został brak pisma w postaci nie przedłożenia pełnomocnictwa do działania w tej konkretnej sprawie. R. T. w skardze na powyższe postanowienie zarzucił naruszenie: 1. art. 120 ordynacji podatkowej, tj. naruszenie zasady praworządności w postępowaniu organów podatkowych, 2. art. 121 ordynacji podatkowej, tj. naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez sprzeczne ze sobą działania organów podatkowych w tej samej sprawie, 3. art. 137 ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego oraz zastępstwa procesowego na rzecz skarżącego. W uzasadnieniu skargi wskazano, iż w dniu 10 października 2012 r. został złożony do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego wniosek o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami wynikającymi z decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 22 czerwca 2011 r. w zakresie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok. Wezwaniem z dnia 21 października 2012 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego zobligował pełnomocnika do złożenia do akt sprawy udzielonego pełnomocnictwa celem potwierdzenia, że reprezentujący R. T. doradca podatkowy jest uprawniony do reprezentowania strony w postępowaniu. W odpowiedzi na powyższe wskazano, iż w posiadaniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego znajduje się pełnomocnictwo udzielone przez R. T. doradcy podatkowemu B. P. Z zakresu udzielonego pełnomocnictwa wynika, że umocowanie dotyczy podpisywania i składania wszelkich deklaracji i zeznań podatkowych oraz reprezentowania go we wszelkich postępowaniach podatkowych, sprawdzających i kontrolnych, przed organami podatkowymi i kontroli skarbowej I i II instancji, a także do składania wniosków o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Wobec treści tego pełnomocnictwa, zdaniem skarżącego uznać należy, że obejmuje ono także złożenie przez pełnomocnika wniosku o zastosowanie wobec mandanta ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Ponadto pełnomocnik wskazał, iż Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego już wielokrotnie posługiwał się tym pełnomocnictwem, które złożone zostało do akt kontroli podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2004 – 2006, wydając postanowienia w sprawach dotyczących wymiaru podatku za te lata organ podatkowy uznał, że: "R. T. wyraził wolę reprezentowania jego w postępowaniu przez B. P. Skoro zatem ustanowił pełnomocnika, wskazując, że pełnomocnictwo obejmuje również ewentualne postępowanie podatkowe, to tym bardziej należało je uznać za złożone w celu uzyskania profesjonalnej reprezentacji w toku ze wszystkimi organami podatkowymi, aż do jego zakończenia." Skarżący wskazał, iż stanowisko takie poparł także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyrokach wydanych w sprawach I SA/Sz 337/1 i I SA/Sz 468/12 . W ocenie skarżącego nastąpiło naruszenie art. 121 ordynacji podatkowej, gdyż nastąpiła zmiana stanowiska organów podatkowych w kwestii konieczności załączenia pełnomocnictwa, co powoduje, że postępowanie może być uznane za prowadzone w sposób budzący zaufanie. Skoro bowiem organ podatkowy pierwszej instancji uznał pełnomocnictwo złożone przez R. T. w jednej sprawie jako "aktywne", w każdej następnej nie wydaje się konieczne składanie pełnomocnictwa ponownie, a szczególnie do wniosku, który pozostaje w jedności przedmiotowo – podmiotowej z poprzednimi orzeczeniami organów podatkowych i Sądu Administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z a w a ż y ł, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest ocena konieczności przedłożenia przez pełnomocnika dokumentu pełnomocnictwa do wniosku o umorzenie zaległości podatkowej i w konsekwencji do zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji pozostawieniu takiego wniosku bez rozpatrzenia z powodu nie załączenia dokumentu pełnomocnictwa. Organy podatkowe stoją na stanowisku, że stosownie do treści art. 137 § 3 ordynacji podatkowej pełnomocnictwo takie powinno być dołączone do akt sprawy. W ocenie skarżącego natomiast nie było podstaw do uzupełniania braku wniosku, ani zażalenia o dokument pełnomocnictwa, skoro zostało ono dołączone do akt kontroli podatkowej i uznane za "aktywne" także w postępowaniu podatkowym, w którym określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok. Kwestię działania przez pełnomocnika w postępowaniu podatkowym regulują przepisy art. 136 i art. 137 ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 136 tej ustawy strona może działać przez pełnomocnika, chyba, że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Zgodnie zaś z treścią art. 137 § 1 ordynacji podatkowej pełnomocnikiem może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. O formie pełnomocnictwa stanowi art. 137 § 2, ordynacji podatkowej, z którego wynika, że pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Natomiast kwestię załączenia pełnomocnictwa do akt sprawy reguluje art. 137 § 4 ordynacji podatkowej stanowiąc, iż pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Zatem ostatni z przytoczonych przepisów konstruuje obowiązek dołączenia pełnomocnictwa do akt. Jedyne zwolnienie od tego obowiązku zostało przewidziane w art. 137 § 3a ordynacji podatkowej i dotyczy małżonka, kiedy nie ma wątpliwości co do istnienia i zakresu jego upoważnienia do występowania w imieniu strony, ale jednocześnie zaznaczyć należy, iż zwolnienie to nie dotyczy sprawy jako całości, lecz tylko poszczególnych wynikających w toku postępowania kwestii. Skoro w rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia z małżonkiem, to wskazane powyżej zwolnienie od obowiązku przedłożenia pełnomocnictwa nie znajduje zastosowania. Ponadto wskazać należy, iż stosunek pełnomocnictwa powstaje w wyniku umowy cywilnoprawnej. Umowa ta może być wypowiedziana przez dającego zlecenie w każdym czasie, o ile nie mamy do czynienia z pełnomocnictwem nieodwołalnym. Potencjalna możliwość wypowiedzenia pełnomocnictwa powoduje, że organ powinien mieć wiedzę o tym, czy strona nadal pragnie działać w kolejnej sprawie podatkowej przez swego pełnomocnika. W ocenie sądu postępowanie w sprawie, której przedmiotem było umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok w całości lub w części, jest postępowaniem odrębnym od postępowania dotyczącego określenia wysokości zobowiązania podatkowego, zatem koniecznym było dołączenie do akt tego postępowania pełnomocnictwa, jeżeli wniosek nie został złożony przez stronę, a przez pełnomocnika. Na poparcie powyższego stanowiska wskazać należy na pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 17 lipca 2013 r. w sprawie II FSK 2028/12, gdzie wskazano, iż złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy, nawet gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia oryginału lub poświadczonej urzędowo kopii do akt kolejnej sprawy. Posłużenie się przez organ pełnomocnictwem złożonym na potrzeby innego postępowania, choćby swym zakresem obejmowało ono przedmiot postępowania, do którego akt nie zostało załączone, a następnie procedowanie z udziałem "rzekomego pełnomocnika", naraża organ na zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu (orzeczenie dostępne w internetowej bazie orzeczeń CBOSA). Sąd zatem w pełni podziela stanowisko organów podatkowych co do konieczności przedłożenia w rozpoznawanej sprawie dokumentu pełnomocnictwa przez pełnomocnika i uznaje za niezasadny zarzut naruszenia art. 137 ordynacji podatkowej. W konsekwencji za pozbawiony podstaw należało uznać także zarzut naruszenia zasady praworządności w postępowaniu podatkowym wyrażonej w art. 120 ordynacji podatkowej, jako że wzywając pełnomocnika do przedłożenia dokumentu pełnomocnictwa organy podatkowe działały, jak to zostało wykazane powyżej na podstawie przepisów prawa. Odnosząc się do zarzutów związanych z naruszeniem wynikającej z art. 121 ordynacji podatkowej zasady zaufania do organów podatkowych poprzez sprzeczne ze sobą działania, to wskazać należy, że sprawa dotycząca określenia wysokości zobowiązania podatkowego jest odrębną sprawą od sprawy dotyczącej umorzenia zaległości w podatku. Zatem ocena załączenia dokumentu pełnomocnictwa powinna się odbywać odrębnie na gruncie jednej, jak i drugiej sprawy. Sąd w przedmiotowej sprawie uprawniony jest jedynie do oceny czy do wniosku o umorzenie zaległości podatkowych i w konsekwencji do zażalenia na postanowienie organu drugiej instancji o pozostawieniu bez rozpatrzenia zażalenia ze względu na nieprzedłożenie dokumentu pełnomocnictwa, koniecznym było złożenie dokumentu pełnomocnictwa. Jak już powyżej wskazano w ocenie sądu obowiązek taki wynikający z treści art. 137 § 3 ordynacji podatkowej istniał. Marginalnie jedynie wskazać należy, że kwestia "posłużenia się" przez organ podatkowy pełnomocnictwem załączonym do akt kontroli podatkowej była przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawach dotyczących określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne lata, jednak w kontekście oceny braku doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, nie stronie, a pełnomocnikowi, jako naruszenia przepisów postępowania o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), czyli takiego które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyżej przedstawione względy na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 152 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę jako niezasadną w całości.