I SA/Rz 1110/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Jarosław Szaro WSA Kazimierz Włoch / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 stycznia 2014r. spraw ze skarg M. P. i M. P. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2013r. - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 rok 1) uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Prezydenta Miasta z dnia [...] maja 2013r. nrnr.: [...], [...], [...], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących M. P. i M. P. solidarnie kwotę 4502 (słownie: cztery tysiące pięćset dwa) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 1110/13 UZASADNIENIE Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] sierpnia 2013 r., nr [...], [...], [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzje Prezydenta Miasta z dnia [...] maja 2013r., nr [...], [...], [...], ustalające wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2008 - 2010. W podstawie prawnej Kolegium powołało art. 233 § 1 pkt.1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm. – dalej o.p.). Z akt sprawy wynika, że M.P. składał w latach 2007-2010 informacje IN-1 o nieruchomościach i obiektach budowlanych wraz z załącznikami, dotyczące nieruchomości położonej w R. przy [...]. W załączniku ZN-/B do ww. informacji podatnik wykazał do zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 95 z 2010 r. poz. 613 ze zm.) składniki majątkowe w postaci budynku o pow. użytkowej 310 m2 i gruntu o pow. 725 m2. Następnie Prezydent Miasta otrzymał w dniu 9 grudnia 2011 r. z Urzędu Kontroli Skarbowej wyciągi z protokołu kontroli oraz z wyniku kontroli z dnia [...] listopada 2011 roku, które dokumentowały ustalenia kontroli skarbowej przeprowadzonej w podmiocie "A" M.P. w zakresie podatku od nieruchomości za lata 2008 - 2010. Z ww. dokumentów wynikało, że kontrolowana jednostka na przestrzeni lat 2008-2010 wynajmowała część lokalu usytuowanego w R., przy Al. [...] o pow. użytkowej 219 m2 firmie niebędącej zakładem pracy chronionej lub zakładem aktywności zawodowej tj. "A" sp. z o.o. z siedzibą w R. na podstawie umowy najmu z dnia 21 grudnia 2006 roku. W związku z wątpliwościami, jakie powstały w odniesieniu do rzetelności informacji podatkowych składanych w latach 2007-2010, Prezydent Miasta wezwał M.P. i M.P. do przedłożenia umów najmu przedmiotowej nieruchomości oraz do złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych za lata 2007-2010. W odpowiedzi na ww. wezwanie, w dniu 9 stycznia 2012 roku, pełnomocnik M.P. i M.P. przesłał kserokopie umów najmu części ww. nieruchomości z dnia 21 grudnia 2006 roku i dnia 16 sierpnia 2010 roku. Podatnicy nie złożyli jednak żądanych deklaracji podatkowych. Z postanowień umowy zawartej w dniu 21 grudnia 2006 r. wynikało, że "A" M.P. wynajęła spółce "B" sp. z o.o. z siedzibą w R. część lokalu – tj. pomieszczenia biurowe o łącznej powierzchni 219 m2, usytuowanej przy Al. [...]. Umowę zawarto na czas nieokreślony od dnia 1 stycznia 2007 r. Na podstawie umowy z dnia 16 sierpnia 2010 r. "A" M.P. wynajęła spółce "C" sp. z o.o. powierzchnię 5m2 na czas nieokreślony. Z uwagi na powyższe, Prezydent Miasta wydał postanowienia z dnia [...] lipca 2012 roku o wszczęciu postępowań podatkowych w sprawie ustalenia wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2007-2010. Postanowienia te doręczono pełnomocnikowi podatników radcy prawnemu M.K. W dniu [...] października 2012r., Prezydent Miasta wydał decyzje o nr: [...], [...], [...], [...], w których ustalił wysokość podatku od nieruchomości za lata 2007-2010 za nieruchomość położoną w R., przy Al. [...]. Decyzje te doręczono pełnomocnikowi podatników, radcy prawnemu M.K.. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło przedmiotowe decyzje, gdyż organ I instancji dokonał wadliwego doręczenia postanowień o wszczęciu postępowań, bowiem M.K. nie był w nich stroną. W toku ponownego rozpatrzenia sprawy organ I instancji postanowieniami z dnia [...] lutego 2013 r. o nr [...], [...] [...], wszczął postępowania podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2008 – 2010. Następnie Prezydent Miasta decyzjami z dnia [...] maja 2013 r. ustalił wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości położonej w R., przy Al. [...] za lata 2008 - 2010r., przy czym kwota podatku wymierzona M.P. wynosiła odpowiednio 4.163 zł, 4.338 zł, 4.526 zł natomiast M.P. wymierzono kwoty podatku w wysokości odpowiednio 6.393 zł, 6.663 zł, 6.902 zł. W uzasadnieniu ww. decyzji organ I instancji wskazał, że M.P. i M.P. w latach 2008-2010 byli współwłaścicielami działki nr [...] o powierzchni 725 m2, sklasyfikowanej, jako "inne tereny zabudowane" oraz znajdującego się na niej budynku o powierzchni użytkowej 310 m2, który jest wpisany do rejestru zabytków i był w latach 2008-2010 utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Ponadto część pomieszczeń była w latach 2008 – 2010 wynajmowana podmiotowi nie będącemu zakładem pracy chronionej lub zakładem aktywności zawodowej. Organ I instancji stwierdził, że w informacji podatkowej strona wykazała całą powierzchnię gruntu i budynku jako korzystającą ze zwolnienia z tytułu posiadania statutu zakładu pracy chronionej. Z treści § 2 umowy najmu wynikało natomiast, że najemca zobowiązał się do korzystania z przedmiotu najmu zgodnie z jego przeznaczeniem, tj. do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z powyższym organ I instancji uznał, że zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6 upol nie przysługuje. Odnosząc się zaś do kwestii zwolnienia w związku z posiadanym statusem zakładu pracy chronionej organ I instancji wskazał, że decyzją Wojewody Podkarpackiego z dnia [...] listopada 2004 r., nr [...], status zakładu pracy chronionej został przyznany M.P., prowadzącemu zakład "A" M.P.. Statusu prowadzącego zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej nie posiada natomiast drugi ze współwłaścicieli tj. M.P. Organ I instancji ocenił, że M.P. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "A" z siedzibą w R. korzysta ze zwolnienia w podatku od nieruchomości z uwagi na to, że legitymuje się statusem zakładu pracy chronionej i w efekcie jest zwolniony z zapłaty podatku od nieruchomości w części, w jakiej nieruchomość nie jest zajęta przez podmiot, niebędący zakładem pracy chronionej lub zakładem aktywności zawodowej. Ze zwolnienia nie będą bowiem korzystać wynajęte części budynków. Natomiast M.P., skoro odpowiada solidarnie za zobowiązania podatkowe, powinna uiścić podatek od całej nieruchomości w tym również od części zajętej na prowadzenie ww. zakładu pracy chronionej, ponieważ cała nieruchomość jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej a podatniczka nie posiada statusu zakładu pracy chronionej. Od powyższych decyzji odwołania wnieśli M.P. i M.P., reprezentowani przez radcę prawnego D.S. W odwołaniu podatnicy zarzucili, że organ podatkowy wydał zaskarżone decyzje mimo, iż nie zostały wszczęte postępowania podatkowe w przedmiotowych sprawach. Zdaniem podatników, doręczone im postanowienia Prezydenta Miasta z dnia [...] lutego 2013 roku nie wywołały skutku w postaci wszczęcia postępowań podatkowych, bowiem w dniu 30 lipca 2012 r. wydano funkcjonujące nadal w obrocie prawnym postanowienia o wszczęciu postępowań w tych samych sprawach. Podatnicy wskazali na błędne ich zadaniem ustalenie zobowiązań podatkowych wobec każdego z małżonków w różnych wysokościach mimo, że dotyczyły one tego samego okresu oraz tych samych budynków i gruntów, stanowiących własność małżonków na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Podatnicy zakwestionowali również stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym, jeżeli budynek i grunt stanowiący własność małżonków na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej jest przeznaczony na prowadzenie zakładu pracy chronionej przez jednego z małżonków, to drugi małżonek, nieposiadający statusu zakładu pracy chronionej jest zobowiązany do zapłaty zobowiązania podatkowego w pełnej wysokości. Odwołujący nie zgodzili się także z kolejnym twierdzeniem organu, iż wynajęcie części budynku podmiotowi nie posiadającemu statusu zakładu pracy chronionej powoduje w odniesieniu do tej części utratę zwolnienia od podatku od nieruchomości. W związku z powyższym podatnicy wnieśli o uchylenie w całości postanowień z dnia [...] lutego 2013 roku oraz o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji i umorzenie postępowania lub o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w opisanych na wstępie decyzjach z dnia [...] sierpnia 2013 r. utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia. Ustosunkowując się do zarzutu podatników dotyczącego nieprawidłowości w wydaniu w dniu [...] lutego 2013 r. postanowień o wszczęciu postępowań Kolegium wskazało, że podziela w tym zakresie stanowisko organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że postanowienia Prezydenta Miasta z dnia [...] lipca 2012 r. nie wywołały skutku w postaci wszczęcia postępowań podatkowych w przedmiotowych sprawach, bowiem nie zostały doręczone stronom, czyli M.P. i M.P.. Dopiero postanowienia z dnia [...] lutego 2013 r. zostały skutecznie doręczone podatnikom w dniu 5 marca 2013 r. Zatem z tym dniem nastąpiło wszczęcie postępowań podatkowych za lata 2008 – 2010 wobec Państwa P. W dalszej kolejności Kolegium podniosło, że zaskarżone decyzje zostały wydane na podstawie materiałów dowodowych zebranych w toku czynności sprawdzających oraz w postępowaniu podatkowym. Otrzymane w dniu 9 grudnia 2011 r. z Urzędu Kontroli Skarbowej wyciągi z protokołu kontroli i z wyniku kontroli przeprowadzonej w "A" M.P. w zakresie podatku od nieruchomości za 2008 rok stanowiły informację dla organu podatkowego, na podstawie której Prezydent Miasta wezwał podatników do przedłożenia umów najmu przedmiotowej nieruchomości oraz do złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych za lata 2007-2010. Kolegium podtrzymało stanowisko organu I instancji, iż przepisy podatkowe nie obligują organu podatkowego do wydawania postanowień, dopuszczających dowody zebrane w trakcie czynności sprawdzających w prowadzonych postępowaniach podatkowych. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego ustalenia zobowiązań podatkowych w różnych wysokościach wobec każdego z małżonków Kolegium odwołało się do treści art. 7 ust. 1 pkt 6 upol w brzmieniu obowiązującym w latach 2007-2010. Organ odwoławczy wskazał, że ze zwolnienia zawartego w tym przepisie może skorzystać podatnik podatku od nieruchomości po spełnieniu przewidzianych prawem warunków. Kolegium powołało się również na treść art. 3 ust. 4 upol, dotyczącego zasad opodatkowania składników majątkowych znajdujących się we współwłasności. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, iż w stosunku do M.P., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" M.P., zostały spełnione przesłanki konieczne do zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 4 upol, gdyż posiada on status zakładu pracy chronionej oraz zgłosił przedmioty opodatkowania wojewodzie, co znajduje potwierdzenie w decyzji o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej. Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie zwolnienie to nie obejmuje tej części budynku, która została oddana w posiadanie zależne spółce "B" sp. z o.o., nie będącej zakładem pracy chronionej. Kolegium wskazało, że statusu prowadzącego zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej nie posiada drugi ze współwłaścicieli – M.P.. W stosunku do podatniczki nie można więc zastosować zwolnienia zawartego w art. 7 ust. 2 pkt 4 upol. Kolegium uznało więc, że powinna ona uiścić podatek od całej nieruchomości, w tym również od części zajętej na prowadzenie zakładu pracy chronionej, bowiem odpowiada solidarnie za zobowiązania podatkowe. Organ odwoławczy przyjął, że jeśli jeden ze współwłaścicieli spełnia warunki zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 4 upol, to do zapłaty całego podatku od nieruchomości wspólnej jest zobowiązany drugi ze współwłaścicieli, który powinien zadeklarować całą nieruchomość wspólną do opodatkowania tym podatkiem. Na powyższe decyzje skargi złożyli M.P. i M.P., reprezentowani przez radcę prawnego D.S. – W. Skarżący wnieśli o stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji wraz z poprzedzającymi decyzjami organu I instancji, ewentualnie o ich uchylenie w całości a także o zasądzenie od organu na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm prawem przepisanych. Zaskarżonym decyzjom skarżący zarzucili naruszenie następujących przepisów prawa: 1. art. 3 ust. 3 i ust. 4 i art. 6 ust. 7 upol oraz art. 233 § 1 pkt 1 i art. 247 § 1 pkt 5 o.p. - poprzez wydanie decyzji wobec M.P., która nie była podatnikiem, bowiem w przedmiotowej sprawie, podatnikiem podatku od nieruchomości był wyłącznie M.P., jako posiadacz samoistny ww. składników majątkowych, 2. art. 21 § 1 pkt 2, art. 207, art. 210 i art. 233 § 1 pkt 1 o.p., art. 6 ust. 7 i art. 7 ust. 2 pkt 4 upol, art. 31 § 1, art. 35 i art. 36 § 3 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 788 ze zm., dalej kro), art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz art. 32 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji - poprzez ustalenie wobec każdego ze skarżących zobowiązań podatkowych w różnych wysokościach za ten sam okres oraz od tego samego budynku i gruntu, które są własnością małżonków na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, z jednoczesnym wskazaniem, że ww. zobowiązania ciążą solidarnie na współwłaścicielach, jak również poprzez bezzasadne przyjęcie, że gdy budynek i grunt są wykorzystywane tylko przez jednego z małżonków na prowadzenie przez niego zakładu pracy chronionej, to drugi z małżonków zobowiązany jest do zapłaty podatku od nieruchomości w pełnej wysokości. 3. art. 196 § 2, art. 206 i art. 210 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: kc) oraz art. 31 § 1, art. 35 i art. 36 § 3 kro - poprzez zastosowanie przepisów kodeksu cywilnego dotyczących współwłasności w częściach ułamkowych, podczas gdy w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze wspólnością ustawową majątkową małżeńską, do której mają zastosowanie przepisy kro, 4. art. 165 § 2 i § 4, art. 207, art. 210, art. 21 § 1 pkt 2 oraz art. 233 § 1 pkt o.p., poprzez przyjęcie, że postanowienia Prezydenta Miasta z dnia [...] lipca 2012 r. w przedmiocie wszczęcia postępowań nie wywołują żadnych skutków prawnych i w konsekwencji wydanie przez ten sam organ po raz drugi ([...].02.2013r.) postanowień o wszczęciu postępowań w tych samych sprawach, 5. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i § 2, art. 191, art. 192 oraz art. 233 § 1 pkt 1 o.p. - poprzez niewydane postanowienia wskazującego, które dokumenty zostają dopuszczone jako dowód w sprawie w sytuacji, gdy organ I instancji nie przeprowadził bezpośrednio żadnego dowodu, lecz bazował wyłącznie na dokumentach zgromadzonych w innych postępowaniach oraz w toku czynności sprawdzających, 6. art. 233 § 1 pkt 1 o.p oraz art. 7 ust. 2 pkt 4 upol - poprzez przyjęcie, że wynajęcie części budynku podmiotowi nieposiadającemu statusu prowadzącego zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej skutkuje odnośnie tej części utratą zwolnienia od podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 2 pkt 4 upol. W uzasadnieniu skarg podniesiono, że w przypadku współwłasności podatnikiem podatku od nieruchomości jest tylko ten współwłaściciel, który jest posiadaczem samoistnym przedmiotu opodatkowania i wobec czego M.P. nie jest podatnikiem, gdyż posiadaczem samoistnym był tylko M.P.. Skierowanie decyzji dotyczącej M.P., która nie powinna być stroną, uzasadnia stwierdzenie nieważności decyzji organu I jak i II instancji w oparciu o art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Takie stanowisko znajduje odzwierciedlenie w ugruntowanym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wojewódzkich sądów administracyjnych. Skarżący podkreślili również, że uczynienie M.P. solidarnie odpowiedzialnym za zapłatę podatku w wyższej wysokości przypisanej M.P. skutkuje pozbawieniem go zwolnienia od podatku od nieruchomości z tytułu prowadzenia zakładu pracy chronionej. Skarżący zauważyli, że gdyby nawet nie było zastrzeżenia o solidarnej odpowiedzialności M.P. za zapłatę podatku w wyższej wysokości przypisanej M.P., to i tak nie zmieniałoby to faktu, że byłby on faktycznie pozbawiony ww. zwolnienia, bowiem podatek w wyższej kwocie byłby uiszczany z majątku wspólnego, a zatem faktycznie byłby płacony również ze środków należących do M.P.. W związku z powyższym skarżący wskazali, że M.P. został dodatkowo obciążony tylko z tego względu, że pozostaje w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, co stanowi wyraz naruszenia konstytucyjnej zasady równości wobec prawa oraz zakazu dyskryminacji. Ponadto powyższe decyzje wydane zostały w oparciu o przepisy kc dotyczące współwłasności w częściach ułamkowych, które nie powinny być stosowane w niniejszej sprawie, gdzie mamy do czynienia z małżeńską wspólnością majątkową tzw. współwłasnością łączną. W dalszej kolejności skarżący podnieśli, że organy orzekające w niniejszej sprawie są związane postanowieniami z dnia [...] lipca 2012 r. mimo, że nie zostały doręczone skarżącym. Brak doręczenia ww. postanowień powoduje jedynie, iż nie nastąpił skutek w postaci wszczęcia postępowań podatkowych. Chcąc prowadzić wobec skarżących postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości za omawiany okres, organy powinny były doręczyć podatnikom ww. postanowienia z dnia [...] lipca 2012 r. Wydawanie po raz drugi postanowień o wszczęciu postępowań w tych samych sprawach stanowi rażące naruszenia prawa. Ponadto zarzucono, że organ I instancji nie przeprowadził bezpośrednio żadnego dowodu, ale bazował na dokumentach zgromadzonych w innych postępowaniach oraz w toku postępowania sprawdzającego i nie wydał postanowienia wskazującego jakie dokumenty dopuszcza jako dowody w niniejszej sprawie. Skarżący przedstawili również pogląd, że utratę zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 2 pkt 4 upol powoduje jedynie wynajęcie całego budynku podmiotowi nieposiadającemu statusu prowadzącego zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej. Zdaniem skarżących, gdyby przyjąć tak jak chciał organ podatkowy, że wynajęcie części budynku podmiotowi nieposiadającemu statutu zakładu pracy chronionej powoduje utratę ww. zwolnienia, wówczas art. 7 ust. 2 pkt 4 upol brzmiałby w ten sposób, że ww. zwolnienie przysługuje, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania lub ich części, znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej. W odpowiedzi na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skargi są zasadne. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej prowadził wobec firmy "A" M.P. GM postępowanie kontrolne. W dniu 19 września 2011r. powyższy organ przesłał Prezydentowi Miasta wyciąg z protokołu z badania ksiąg "A" M.P.. Ponadto ten organ przesłał Prezydentowi Miasta wynik kontroli z przeprowadzonego postępowania kontrolnego. Decyzjami z dnia [...] X 2012r. nr [...], nr [...] oraz nr [...] Prezydent Miasta ustalił M.P. i M.P. podatek od nieruchomości odpowiednio w wysokości 4163zł za 2008r., 4338zł za 2009r. i 4526zł za 2010r. Powyższych decyzji brak jest w aktach administracyjnych. Decyzjami z dnia [...] XII 2012r. nr [...]; [...] i [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło wyżej przedstawione decyzje organu I instancji z dnia [...] X 2012r., z przyczyn procesowych jako że postanowienia o wszczęcie postępowania z dnia [...] lipca 2012r. nie zostały doręczone stronom, ale radcy prawnemu M.K., pomimo że brak było odpowiednich dokumentów wskazujących na należyte umocowanie M.K. do działania w charakterze pełnomocnika stron, przez co naruszony został przez organ art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 165 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej postępowanie powinno być wszczęte z dniem doręczenia stronie postępowania o wszczęciu postępowania. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych wszelkie czynności dokonane przed wszczęciem postępowania nie wywołują żadnych skutków prawnych. Po uchyleniu decyzji organu I instancji z dnia [...] X 2012r. wydał on postanowienia z dnia [...] lutego 2013r. o wszczęciu postępowania które doręczył stronom w dniu 5 III 2013r. Ostatecznie więc dopiero z chwilą doręczenia powyższych postanowień nastąpiło skuteczne wszczęcie postępowań podatkowych w myśl art. 165 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. W wyroku z dnia 11 sierpnia 2005r. sygn. akt FSK 2113/04 NSA zajął stanowisko, iż czynności dokonywane przed wszczęciem postępowania podatkowego nie wywołują żadnych skutków prawnych, gdyż przed wydaniem postanowienia o wszczęciu postępowania nie toczy się żadne postępowanie. Dopiero od momentu skutecznego doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania, podejmowane przez organ podatkowy czynności wywołują skutki prawne, gdyż od tej chwili mogą być dopiero realizowane w pełni ogólne zasady postępowania podatkowego wynikające z przepisów art. 120 - 129 Ordynacji podatkowej. Tut. Sąd w pełni podziela zajęte w tym wyroku przez NSA stanowisko z uwagi na podniesione w nim argumenty. Zauważyć należy, że materiały dowodowe - dokumenty w postaci wyniku kontroli i wyciągu z protokołu badania ksiąg podatkowych sporządzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej podczas prowadzonego postępowania kontrolnego zostały doręczone organowi podatkowemu I instancji jeszcze w 2011r., a więc przed wszczęciem postępowania podatkowego. Art. 181 Ordynacji podatkowej stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Jednakże skoro opisane wyżej dokumenty w postaci wyniku kontroli i wyciągu z protokołu badania ksiąg podatkowych przesłane zostały organowi podatkowemu I instancji w 2011r., a więc przed wszczęciem postępowania podatkowego przez inny organ - sporządzone przez niego w postępowaniu kontrolnym, wobec czego należało je włączyć w odpowiedni sposób do akt postępowania podatkowego, przez wydanie postanowienia w tym względzie, czego nie uczyniono. WSA w Lublinie w wyroku z dnia 15 I 2010r. sygn. akt I SA/Lu 757/09 zajął stanowisko, że organ podatkowy posiada prawo wykorzystania w prowadzonym postępowaniu bez potrzeby ponownego bezpośredniego ich przeprowadzenia, materiałów (dowodów) z postępowania karno-skarbowego, jak również postępowania kontrolnego, o ile dowody te z punktu widzenia celu i przedmiotu postępowania podatkowego, są istotne dla wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, oraz o ile zostały prawidłowo włączone do akt postępowania podatkowego ostatecznie więc organ podatkowy nie mógł się oprzeć na wyżej przedstawionych dokumentach. Z uwagi na powyższe na skutek naruszenia przez organ prawa procesowego, skargi okazały się zasadne, a zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji podlegały uchyleniu w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w związku z art. 135 Ppsa. Jednocześnie wobec naruszenia powyższego prawa procesowego Sąd uznał za przedwczesne ustosunkowanie się do pozostałych zarzutów zawartych w skardze. W oparciu o art. 152 Ppsa orzeczono, iż uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. W oparciu o art. 200 Ppsa zasądzono od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących solidarnie kwotę 4502zł, na którą składa się uiszczony wpis, koszty zastępstwa procesowego oraz opłata od pełnomocnictwa.