III SA/Gl 2032/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Protokolant st. sekr. sąd. Marta Mielczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 marca 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi A. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego, udzielona pismem nr [...], z dnia 13 sierpnia 2013 r. przez Ministra Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w K., wydana w następstwie złożenia przez A.P. jako przedsiębiorcę działającą po firmą "A" z siedzibą w B. wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego co do zaistniałego stanu faktycznego dotyczącego obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wnioskodawczyni może skorzystać z ulgi na złe długi na zasadach stanu prawnego obowiązującego w 2012 r. W podstawie prawnej interpretacji powołany został art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm. dalej powoływana jako O.p.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.). Zaskarżona interpretacja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu 13 maja 2013 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w K., działającego w imieniu Ministra Finansów, wniosek A.P. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy skarżąca może korzystać z ulgi na złe długi na zasadach stanu prawnego obowiązującego w 2012 r. We wniosku skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny. Zgodnie ze zleceniem [...] z dnia [...] r. oraz zleceniem [...] z dnia [...]r. wystawionymi przez firmę "B" S.A. skarżąca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonała prace polegające na zabezpieczeniach antykorozyjnych powierzchni betonowych na obiektach mostowych wchodzących w skład inwestycji Obwodnica miasta P. w rezerwowym korytarzu drogi krajowej nr [...] bis i S [...] na odcinku K. obiekt [...]. Wykonanie powyższych prac zostało potwierdzone protokołami odbioru oraz wystawionymi przez firmę wnioskodawczyni fakturami [...] z [...] r. - wartość netto 245 012,50 zł plus VAT 56 352,88 zł termin płatności [...] r.; [...] z [...]r. wartość netto 54 714,00 zł plus VAT 12 584,22 zł termin płatności [...] r. Prace antykorozyjne ujęte w fakturach obejmowały: przygotowanie nawierzchni, szpachlowanie powierzchni betonowych - przyczółek A, malowanie powierzchni betonowych - podpory, malowanie - przyczółek F. Wartość sprzedaży netto obu faktur oraz należny podatek VAT wnioskodawczyni wykazała w deklaracji VAT 7K za III kwartał 2012 r. Należny podatek wynikający z ww. deklaracji został uregulowany. Następnie w dniu [...] r. skarżąca wystawiła kolejną fakturę [...]wartość netto 209 892,76 zł plus VAT 48.276,33 zł . W momencie podpisywania umów, wykonywania robót budowlanych oraz podpisywania protokołów odbioru jak również wystawiania faktur firma "B" S.A. była czynnym podatnikiem VAT oraz nie znajdowała się w stanie upadłości ani likwidacji. W porozumieniu z firmą "B" S.A. skarżąca podpisała umowę na faktoring z regresem z firmą faktoringową, która dokonała przelewu za faktury [...] oraz [...], faktura [...]nie była objęta umową faktoringu. Firma "B" S.A. nie wywiązała się ze swoich zobowiązań w stosunku do firmy faktoringowej w związku z czym skarżąca zmuszona została do zwrotu otrzymanej zapłaty i poniosła wysokie kwoty związane z obsługą faktoringu. Skarżąca uznaje zatem, że wierzytelności wynikające z wystawionych faktur nie zostały uregulowane. Nie uregulowano również należności wynikającej z faktury [...]. W dniu [...] r. w Monitorze Sądowym i Gospodarczym nr 223/2012 poz. 15115, opublikowano postanowienie Sądu Rejonowego w B., Wydz. [...] Gospodarczy z 19 października 2012 r. o upadłości "B" S.A. Pragnąc skorzystać z ulgi za złe długi w dniu [...] r. skarżąca wysłała do firmy "B" zawiadomienie zamiarze dokonania korekty VAT, które zostało przyjęte przez dłużnika 14 grudnia 2012 r. Ponieważ nie minęło jeszcze 180 dni od terminu płatności skarżąca nie mogła dokonać korekty VAT należnego wynikającego z ww. faktur w 2012 r. Skarżąca chciałaby dokonać korekty VAT należnego w rozliczeniu za drugi kwartał 2013 r., bowiem wtedy mija 180 dni od upływu terminu płatności faktur [...]. W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie: Czy skarżąca może skorzystać z ulgi za złe długi według stanu na rok 2012 r. tj. po upływie 180 dni? Zdaniem A.P., ma ona prawo skorzystać z ulgi za złe długi wg stanu na rok 2012 r. ponieważ inne stanowisko stałoby w sprzeczności z podstawową zasadą stanowienia prawa, zakładającą, że prawo nie może działać wstecz a działanie prawa wstecz to dokonywanie nowej oceny prawnej zaszłych już zdarzeń. W roku podpisywania zleceń, wykonywania robot budowlanych, podpisywania protokołów i wystawiania faktur, tj. w roku 2012 r., zgodnie z art. 89 a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w odniesieniu do wierzytelności, których nieściągalność została już uprawdopodobniona, skorzystanie z ulgi na złe długi możliwe było, jeżeli spełnione były łącznie wszystkie przesłanki wyliczone w ustawie o podatku od towarów i usług, a mianowicie: sprzedaż dokonana została na rzecz podatnika podatku VAT, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcje likwidacji; wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny został rozliczony; wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni; wierzytelności nie zostały zbyte; od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata. licząc od końca roku, w którym została wystawiona, wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności tzn. nie wywiązał się z podpisanej umowy faktoringu przez co należności należy uznać za niezapłacone. Ponieważ zostały spełnione wszystkie przesłanki to znaczy - sprzedaż usług udokumentowana fakturami została dokonana na rzecz czynnego podatnika VAT niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, wierzytelności zostały wykazane w deklaracji za III kwartał, a podatek należny został rozliczony, wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty będą czynnymi podatnikami VAT wierzytelności nie zostały zbyte, od daty wystawienia faktury nie minęły dwa lata, skarżąca powiadomiła dłużnika o zamiarze dokonania korekty VAT należne (pismo zostało przez dłużnika przyjęte) skarżąca ma prawo do korekty VAT należnego po upływie 180 dni od upływu terminu płatności. Pomiędzy skarżącą a podmiotem na rzecz którego świadczono usługi nie zachodzi związek o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy podatku od towarów i usług a który ma wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy lub świadczenia usług. W dniu 13 sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał dla A.P. interpretację znak: [...] uznając, że stanowisko skarżącej, przedstawione w tej sprawie jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu podniósł, że wierzytelności, których dotyczy zapytanie wnioskodawczyni, powstały w dniach 22 czerwca 2012 r., 1 sierpnia 2012r. oraz 3 września 2013 r., a termin ich płatności przypadał po dniu 4 sierpnia 2012 r. Niewątpliwie więc, w ocenie organu odwoławczego zgodnie z art. 23 ust. 2 ustawy z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, do przedmiotowych wierzytelności należy stosować przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. Tym samym do skorzystania z ulgi za złe długi nie znajdują zastosowania przepisy obowiązujące w 2012 r. Pismem z 30 sierpnia 2013 r. złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi A.P. wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji z [...] r. nr [...] poprzez skorygowanie tej interpretacji, tj. udzielenie jednoznacznej odpowiedzi na pytanie skarżącej. W odpowiedzi na wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w K., pismem z [...] r. znak: [...], stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z [...] r. nr [...] . A.P. reprezentowana przez doradcę podatkowego W.S., na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia [...] r,. znak: [...], złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której wnosi o uchylenie w całości przedmiotowej interpretacji indywidualnej nr [...] z powodu jej niezgodności z prawem i zasądzenie kosztów według norm przepisanych. W skardze z 5 listopada 2013 r. skarżąca zarzuca: - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14 b § 2 w zw. z art. 14 c § 1 O.p. poprzez niespełnienie wszystkich wymogów, jakie dla wydawania interpretacji indywidualnych przewiduje Ordynacja podatkowa, - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej powoływana jako ustawa o VAT) w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. w związku z art. 2 oraz art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - poprzez ustalenie, że w odniesieniu do będących przedmiotem zapytania wierzytelności zastosowanie powinny znajdować przepisy art. 89 a w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko i podkreślił, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa i stwierdził, że przyjęte w zaskarżonej interpretacji stanowisko organu uznające stanowisko skarżącej (że ma prawo do skorzystania z ulgi na złe długi według stanu na 2012 r.) za nieprawidłowe, jest zgodne z prawem w szczególności zgodne z art. 23 ust. 2 ww. ustawy z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce i w konsekwencji powyższego zarzut naruszenia w przedmiotowej sprawie art. 89 a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku VAT ocenił jako bezzasadny. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawą poddania kontroli sądowej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Ministra Finansów jest art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. –Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), który stanowi, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 dalej jako: p.p.s.a). sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4 a p.p.s.a. ( w tym pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach) uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. W niniejszej sprawie zaskarżeniu podlega interpretacja indywidualna Ministra Finansów, wydana na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej, a spór odnosi się do zdarzenia zaistniałego i dotyczy ustalenia czy wnioskodawczyni w podanym stanie faktycznym przysługuje prawo skorzystania z ulgi na złe długi wedle stanu prawnego obowiązującego w 2012 r. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko i argumentację organu interpretującego, wyrażone w zaskarżonej interpretacji, a to z następujących względów. Rozstrzygnięcie będące przedmiotem oceny Sądu podjęte zostało w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. W postępowaniu takim stan faktyczny jest przyjmowany według twierdzeń podatnika. Zgodnie bowiem z art. 14 b § 3 O.p. we wniosku o udzielenie interpretacji wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie takie opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę, który wyznacza granice interpretacji. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego wyrażana jest jego ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wyczerpująco przedstawiła zaistniały stan faktyczny. Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy nie był przedmiotem sporu i został prawidłowo przyjęty przez organ, zgodnie z opisem przedstawionym przez stronę w złożonym w dniu 13 maja 2013 r. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Stał się on przez to również podstawą sądowej kontroli. Skarżąca chciałaby skorzystać z tzw. ulgi na złe długi, która polega na możliwości pomniejszenia podatku należnego w sytuacji, gdy podatek należny obciążał kwoty należne z tytułu czynności opodatkowanych, które to kwoty nie zostały przez podatnika faktycznie otrzymane. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., podatnik mógł skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta podatku dotyczyła również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona. Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy o VAT). Stosownie do art. 89a ust. 2 ustawy o VAT, możliwość skorzystania z "ulgi za złe długi" powstawała wówczas, gdy spełnione były warunki dotyczące zarówno samej wierzytelności, warunków jej powstania, jak i osoby dłużnika oraz wierzyciela, tj. gdy: 1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, 2) wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny, 3) wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, 4) wierzytelności nie zostały zbyte, 5) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona; 6) wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik, w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie. Dopiero kumulatywnie spełnienie wszystkich przesłanek wskazanych przez ustawodawcę w art. 89 a ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT uprawniało do skorygowania podatku należnego. W myśl ust. 3 art. 89 a ustawy o VAT korekta podatku należnego mogła nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Z kolei, zgodnie z ust. 5 powołanej wyżej jednostki redakcyjnej, podatnik obowiązany był wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego. Z dniem 1 stycznia 2013 r. na podstawie art. 11 ustawy z dnia 16 listopada 2013 r., o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012r., poz. 1342), uległy zmianie, m. in., przepisy art. 89 a i 89 b ustawy o VAT), przy czym art. 89 a ust. 2 pkt 2, 4, 6 i ust. 6 oraz art. 89 b ust. 3 i 5 został uchylony. Zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy z dnia 16 listopada 2012r., do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2. Zgodnie zaś z ust. 2 tegoż artykułu, art. 89 a i art. 89 b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność została, zgodnie z art. 89 a ust. 1 a ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012r. Należy wskazać, że zgodnie z art. 89 a ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 2013r., podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta podatku dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 150 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy o VAT). Stosownie do art. 89 a ust. 2 ustawy o VAT, przepis ust. 1 stosuje się gdy spełnione są następujące warunki: 1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, 2) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1: a) wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, b) dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, 3) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona; Dopiero kumulatywnie spełnienie wszystkich przesłanek wskazanych przez ustawodawcę w art. 89a ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT uprawnia do skorygowania podatku należnego. Przepis art. 89 a ust. 3 ustawy o VAT stanowi, iż korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem, że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana ani zbyta w jakiejkolwiek formie W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części ( art. 89 ust. 4 ustawy o VAT). Jak wynika z zapisu art. 89a ust. 5 ustawy o VAT, wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w art. ust.1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika. Zgodnie natomiast z treścią art. 89a ust. 7 ustawy o VAT, przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4. Z treści art. 99 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Wskazać należy, że zgodnie z nowymi przepisami obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2013 r., wierzyciel może dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że wierzyciel o ile zechce dokonać korekty musi dokonać jej w konkretnej deklaracji, to jest w deklaracji za okres w którym upłynął 150 dzień od terminu płatności wierzytelności, określonego w umowie lub na fakturze. Jeżeli wierzyciel nie skorzysta z przysługującego mu prawa do dokonania korekty w wyżej wymienionym terminie, to może dokonać stosownej korekty w terminie późniejszym, jednak musi "wrócić" do deklaracji za okres, w którym upłynął 150 dzień od umownego terminu płatności, przy czym składając korektę tej deklaracji musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty. Należy pamiętać, że prawo do skorzystania z ulgi na złe długi , wygasa po dwóch latach, licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura dokumentująca uregulowaną wierzytelność, a warunki iż wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni oraz dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji muszą być spełnione zarówno na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji bieżącej, w której podatnik dokonuje korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego, jak również na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji korygującej. Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, iż aby podatnik mógł dokonać korekty określonej w art. 89a ust.1 ustawy o VAT, warunki określone w art. 89a ust. 1a i ust.2 ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę braku takiego prawa Z powyższych regulacji wynika, że jeśli termin 150 dni (od upływu terminu płatności) - czyli liczony wedle przepisów nowych, a nie starych - mija po dniu 31 grudnia 2012 r., to stosuje się przepisy nowe, choćby przed dniem 1 stycznia 2013 r. nie upłynęło jeszcze 180 dni (od chwili upływu terminu płatności). Innymi słowy, jedynie wówczas jeżeli termin płatności faktury przypada przed 4 sierpnia 2012 r. korekta następuje w oparciu o zasady, które obowiązywały w 2012 r. W rozpatrywanej sprawie termin wszystkich trzech niezapłaconych faktur przypadał po dniu 4 sierpnia 2012 r, a mianowicie co do faktury [...] w dniu 19 września 2012 r., co do faktury [...] w dniu 1 października 2013 r., a co do faktury [...] nie wskazano terminu płatności, ale faktura została wystawiona w dniu 3 września 2013 r. co jednoznacznie wskazuje na termin zapłaty po tej dacie. Z powyższego jednoznacznie wynika, że w odniesieniu do wierzytelności objętych ww. fakturami mają zastosowanie nowe zasady obowiązujące od 1 stycznia 2013 r. Wskazane przepisy, a w szczególności art. 89 a ustawy o VAT oraz przepisy wprowadzające zawarte w ww. ustawie z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce są jasne, czytelne, zrozumiałe i nie wymagają szczególnych zabiegów interpretacyjnych. Wykładnia językowa powołanych przepisów pozwala na prawidłowe odczytanie woli racjonalnego ustawodawcy. Zatem podsumowując, pogląd organu zawarty w zaskarżonej interpretacji o konieczności stosowania w określonym stanie faktycznym przepisów ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. w ocenie Sądu jest prawidłowy. Stwierdzić należy, iż wykładnia językowa przepisu art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, nie budzi wątpliwości. W związku z tym niecelowe jest sięganie do innych rodzajów wykładni. Z uwagi na fakt, że podniesione przez skarżącą zarzuty okazały się nieuzasadnione, a Sąd z urzędu nie dopatrzył się uchybień zaskarżonego rozstrzygnięcia, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.