III SA/Wa 2079/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz D.sp. z o.o. z siedzibą w Z. kwotę 12.765 zł (słownie: dwanaście tysięcy siedemset sześćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. D. Sp. z o.o. z siedzibą w Z. (dalej zwana "Spółką" lub "Skarżącą") w złożonym w dniu 1 kwietnia 2010 r. do [...] Urzędu Skarbowego w R. zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego CIT-8 za rok podatkowy od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. wykazała przychody w wysokości 39.402.162,62 zł, koszty uzyskania przychodów - 39.028.817,87 zł, dochód w kwocie 373.344,75 zł, podstawa opodatkowania - 373.345 zł, podatek należny w wysokości 70.936 zł. Z tego różnica pomiędzy sumą należnych zaliczek za rok podatkowy, a podatkiem należnym wyniosła 339.621 zł. Nadpłata w kwocie 339.621 zł zgodnie z wnioskiem Spółki została przeksięgowana w dniu 21 czerwca 2010 r. na poczet podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. W dniach 9 lipca - 6 sierpnia 2010 r. przeprowadzono w siedzibie Spółki postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług za 2009 r., w wyniku której - na podstawie ksiąg rachunkowych i dokumentów źródłowych stanowiących podstawę zapisów w tych księgach - stwierdzono zaniżenie dochodu o kwotę 12.003.092 zł poprzez zawyżenie o tę kwotę kosztów uzyskania przychodów. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej zwany "NUS") w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, wszczętego w dniu [...] września 2010 r., stwierdził, że w zakresie przychodów podlegających opodatkowaniu Skarżąca w zeznaniu CIT-8 za 2009 r. wykazała przychody podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm., zwana dalej "u.p.d.o.p.") w wysokości 39.402.162,62 zł i nie stwierdzono w tym zakresie nieprawidłowości. Natomiast w zakresie kosztów uzyskania przychodów Spółka w zeznaniu CIT-8 za 2009 r. wykazała koszty uzyskania przychodów w wysokości 39.028.817,87 zł, podczas gdy w wyniku kontroli i postępowania podatkowego ustalono koszty uzyskania przychodów w wysokości 27.025.725,87 zł. W ocenie organu pierwszej instancji w zeznaniu CIT-8 Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 12.003.092 zł, stanowiącą odpisy zużycia elementów szalunkowych Według wyjaśnień Spółki kwota ta trwale zmniejsza wartość rzeczowego majątku obrotowego w związku z jego ekonomicznym wykorzystaniem, tj. wydaniem szalunków na umowny okres dzierżawy. Organ pierwszej instancji po przeprowadzeniu postępowania podatkowego decyzją z dnia [...] listopada 2010 r. określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r. w kwocie 2.351.523 zł przyjmując, że nieprawidłowo zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów 2009 r. kwotę 12.003.092 zł, wyliczoną w oparciu o normy okresów zużycia stosowane przez Koncern [...]. Zdaniem NUS powyższa kwota nie mogła stanowić odpisu amortyzacyjnego od środków trwałych, gdyż nie był on dokonywany zgodnie z obowiązującym Spółkę przepisem art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. Ponadto sposób wyliczenia przez Spółkę wysokości odpisów amortyzacyjnych nie wynikał również z przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r., Nr 76 poz. 694). W ocenie organu szalunki nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych jako obiekty inwentarzowe i nie ustalono ich wartości początkowej według cen nabycia. Tym samym prowadzona przez Spółkę ewidencja środków obrotowych nie wykazuje ich w postaci kompletów zdatnych do używania ani nie określa ich wartości początkowej. Spółka nie zastosowała stawki amortyzacyjnej (ani podatkowej, ani rachunkowej), a ustalone przez nią normy zużycia nie wynikają z żadnych przepisów polskiego prawa podatkowego obowiązującego każdą polską spółkę. Spółka odwołaniem z dnia 20 grudnia 2010 r., wniosła o uchylenie w całości powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie: - art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej zwana: "O.p."), poprzez niedokładne ustalenie stanu faktycznego; - art. 125 O.p., poprzez naruszenie zasady wnikliwości i prostoty postępowania; - art. 187 O.p., poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego; - art. 121 § 1 O.p., poprzez wyciąganie niewłaściwych wniosków na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego - art. 16a ust. 1 oraz art. 16d u.p.d.o.p. - poprzez nieuznanie za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia wynajętych elementów szalunków w kwocie 12.003.092 zł; -art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 1 i art. 16 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.p., poprzez nieuwzględnienie pełnego kosztu sprzedaży i likwidacji wynajmowanych elementów szalunków, w kwocie 10.737.889 zł; - art. 81b § 1 pkt 2 lit. a O.p., poprzez uniemożliwienie Spółce złożenia korekty po zakończeniu kontroli podatkowej. W uzasadnieniu wskazała, że przedmiotem wykonywania działalności Spółki jest przede wszystkim sprzedaż i wynajem oraz dzierżawa nowych i używanych elementów szalunkowych. Ponadto zaznaczyła, że kupowała elementy szalunków, które następnie sprzedawała lub wynajmowała klientom. Ponadto zajmowała się wynajmowaniem części składowych szalunków, a nie szalunków, co jej zdaniem miało istotne znaczenie w zakresie ewidencji magazynowej elementów szalunków, zaliczania tych elementów do środków trwałych w świetle ustawy o rachunkowości i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji analizowania możliwości amortyzacji lub zaliczania bezpośrednio w koszty podatkowe. Skarżąca stoi na stanowisku, że zakupione elementy rusztowań przeznaczone na wynajem, były dla niej samodzielnymi elementami, które można bez żadnych przeszkód wielokrotnie, w okresie dłuższym niż jeden rok, wykorzystywać w różnych konfiguracjach w zależności od zamówienia klienta wynajmującego te elementy do prac budowlanych. Tym samym wynajmowane elementy rusztowań spełniały warunki definicji środków trwałych na podstawie art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. Ponadto w jej przekonaniu w związku z tym, że podstawowa część elementów rusztowań była zakupywana w cenie jednostkowej nieprzekraczającej 3.500 zł nie miała ona obowiązku na podstawie art. 16d ust. 1 u.p.d.o.p. wprowadzać przeznaczonych na wynajem poszczególnych elementów rusztowań do ewidencji środków trwałych oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z ww. przepisem miała natomiast prawo zaliczyć poniesione wydatki na nabycie elementów rusztowań do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. W ocenie Spółki miała ona prawo odpisać w koszty 2009 r. jako odpis jednorazowy kwotę 12.759.672,47 zł w związku z zakupami elementów szalunkowych nowych (3.818.729,71 zł) i używanych (8.940.942,76 zł) o wartości jednostkowej poniżej lub równej kwocie 3.500 zł stosownie do przepisów art. 16d ust. 1 oraz art. 16f ust. 3 u.p.d.o.p. Jej zdaniem w związku z faktem, iż dokonywała w 2009 r. sprzedaży elementów rusztowań uprzednio wynajmowanych, organ podatkowy w wydanej decyzji powinien skorygować koszt własny w momencie sprzedaży lub likwidacji wynajętych szalunków i uznać jako koszt uzyskania przychodów ceny nabycia sprzedanych lub likwidowanych elementów rusztowań, niezależnie od tego, czy Skarżąca zaliczyła wynajęte rusztowania do środków trwałych, czy też ich nie zaliczyła. Natomiast Spółka zaliczyła w koszty uzyskania przychodów odpisy zużycia tych elementów, a koszt własny sprzedaży lub koszt z tytułu likwidacji ustaliła jedynie w części nieodpisanej dotychczas ceny nabycia szalunku. Spółka w związku z powyższym, do odwołania złożyła wniosek o włączenie danych liczbowych prezentujących korektę kosztu własnego sprzedaży zwiększającą ten koszt o kwotę 10.737.889 zł, twierdząc, że prawidłowa kwota kosztu własnego sprzedaży za 2009 r. wynosi 19.659.767 zł. Jednocześnie wskazała, że w zeznaniu CIT-8 za 2009 r. wykazała koszt własny sprzedaży w wysokości 8.921.878 zł, zatem różnica wynosząca 10.737.889 zł nieuwzględniona w decyzji przez organ podatkowy powinna być uznana za koszt uzyskania przychodów 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej zwany "DIS") decyzją z dnia [...] listopada 2011 r., uchylił w całości decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] listopada 2010 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Uzasadniając decyzję zalecił w ramach ponownego rozpatrzenia sprawy przeprowadzenie postępowania dowodowego na podstawie dokumentów źródłowych, przede wszystkim w zakresie ustalenia: - jaka część elementów szalunkowych używanych, wartościowo ujęta w zakwestionowanej kwocie 12.003.092 zł, była w 2009 r. zniszczona lub sprzedana; - ceny nabycia sprzedanych lub likwidowanych w 2009 r. elementów szalunków oraz ustalenia kosztu własnego sprzedaży, likwidacji i innych kosztów związanych z rozchodem w 2009 r. elementów szalunkowych używanych w związku z ww. wnioskiem o włączenie danych liczbowych jako dowodów w sprawie; - jaką kwotę kosztu własnego sprzedaży towarów i materiałów Spółka uznała za koszt uzyskania przychodów 2009 r., gdyż kontrolujący na stronie 11. Protokołu z kontroli wskazali kwotę 8.788.030,94 zł wynikającą z zestawienia obrotów i sald za okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r., a Spółka w odwołaniu podała kwotę 8.921.878 zł. Spółka w odpowiedzi na wezwanie NUS z dnia 21 grudnia 2011 r. do złożenia dodatkowych wyjaśnień oraz kserokopii dokumentów złożyła zestawienia: 1) faktur sprzedaży szalunków i usług za 2009 r. zaksięgowanych na poszczególnych kontach wynikowych przychodów, 2) z systemu magazynowego na szalunki o wartości jednostkowej nabycia poniżej 3.500 zł i powyżej 3.500 zł, 3) liczbowe dotyczące nabycia w 2009 r. materiałów szalunkowych na łączną kwotę 13.933.545,24 zł, 4) liczbowe kosztu własnego sprzedaży za 2009 r. na łączną kwotę 19.659.767 zł, w tym szalunków nowych po dzierżawie, szalunków używanych - kraj, szalunków używanych - koncern, korekta materiału na budowie, szalunków uszkodzonych, szalunków używanych zużytych na własne potrzeby oraz zestawienie różnic inwentaryzacyjnych. NUS po przeprowadzeniu w Spółce uzupełniającej kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. stwierdził, że Skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów w 2009 r. o kwotę 2.546.195 zł wskutek nieuznania za koszt uzyskania przychodów 2009 r. kwoty 12.003.092 zł stanowiącej odpisy z tytułu zużycia używanych elementów szalunkowych dokonane przez Spółkę w 2009 r. oraz uznania za koszt uzyskania przychodów 2009 r. kwoty 9.456.896,73 zł stanowiącej zwiększenie kosztu własnego sprzedanych i kosztów zlikwidowanych elementów szalunkowych w 2009 r. Następnie w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, organ pierwszej instancji stwierdził, że przychody podlegające opodatkowaniu wykazane przez Spółkę w zeznaniu CIT-8 za 2009 r. są zgodne z ustaleniami dokonanymi w trakcie prowadzenia postępowania podatkowego i wynoszą 39.402.162,62 zł (Spółka osiągnęła przychody na łączną kwotę 41.175.869,65 zł, które pomniejszyła o kwotę 1.944.354,56 zł stanowiącą przychody niepodlegające opodatkowaniu z tytułu niezrealizowanych dodatnich różnic kursowych, wykorzystania odpisów na należności, podatku od towarów i usług oraz zwiększyła o kwotę 170.647,53 zł stanowiącą przychody 2009 r. z tytułu sprzedaży składników majątku trwałego, otrzymanych odsetek od należności i rozwiązania odpisów na należności). Ponadto podniósł, że w zeznaniu CIT-8 za 209 r. Spółka wykazała koszty uzyskania przychodów w kwocie 39.028.817,87 zł. Natomiast na podstawie przeprowadzonego postępowania podatkowego ww. koszty ustalono w wysokości 36.482.622,60 zł co oznacza, że Spółka zawyżyła koszty uzyskania o kwotę 2.546.195,27 zł. W przekonaniu NUS nastąpiło to w wyniku uznania za koszt podatkowy kwoty 12.003.092 zł stanowiącej odpisy zużycia wynajmowanych elementów szalunkowych dokonane w 2009 r. według norm zużycia ustalonych przez Koncern [...] z siedzibą w Austrii oraz zaniżenia kosztu własnego sprzedanych w 2009 r. używanych elementów szalunkowych o kwotę 9.456.896,73 zł. NUS na podstawie powyższych ustaleń decyzją z dnia [...] września 2012 r. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r. w kwocie 554.713 zł. Spółka pismem z dnia 28 września 2012 r. odwołując się od ww. decyzji zarzuciła je naruszenie: 1) art. 122 O.p. poprzez niedokładne ustalenie stanu faktycznego w zakresie charakteru podstawowego przedmiotu działalności Spółki, tj. wynajmowania i wydzierżawiania elementów szalunkowych; 2) art. 187 O.p. poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w zakresie nieuznania kwoty 12.003.092 zł oraz kwoty 1.280.992,27 zł za koszt uzyskania przychodów; 3) art. 121 §1 O.p. poprzez wyciąganie niewłaściwych wniosków na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego; 4) art. 120 O.p., a także art. 16a ust. 1 oraz art. 16d u.p.do.p. poprzez nieuznanie za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia wynajętych elementów szalunków w kwocie 12.003.092 zł i uznanie, że pojedynczy element szalunku nie jest kompletny, a tym samym nie stanowi środka trwałego; 5) art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 1 i art. 16 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.p., poprzez nieuwzględnienie pełnego kosztu sprzedaży i likwidacji wynajmowanych elementów szalunków w kwocie 1.280.992,27 zł; 6) art. 120 O.p. oraz art. 16a u.p.d.o.p. poprzez błędne uznanie, że szalunek (zbiór elementów szalunku) traktowany jako środek trwały o średnim przewidywanym okresie używania 4 miesięcy spełnia normy określone w art. 16a u.p.d.o.p., tj. jego przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok. W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie ww. decyzji organu pierwszej instancji w całości. Na wstępie Spółka zwróciła uwagę, że przedmiotem sporu są dwa zagadnienia, a mianowicie kwalifikacja dla celów podatku dochodowego zakupu i oddania do użytkowania składników majątku w postaci elementów szalunków oraz objęcie tych składników ewidencją środków trwałych oraz metoda dokonywania odpisów amortyzacyjnych (zużycia) oraz ich wysokość od użytkowanych elementów szalunków. W jej przekonaniu skoro kupuje elementy szalunków, które następnie sprzedaje lub wynajmuje (wydzierżawia) klientom to nie zajmuje się wynajmowaniem "szalunków", lecz ich części składowych. Powyższe uznała za istotne, gdyż wpływa na dalsze postępowanie Spółki w zakresie ewidencji magazynowej elementów, zaliczania tych elementów do środków trwałych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w konsekwencji możliwości amortyzacji lub zaliczania bezpośrednio w koszty podatkowe wydatków na nabycie elementów szalunków. Spółka zgodziła się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, że szalunki są obiektem budowlanym służącym do wielokrotnego użytku, tj. do obsługi nie tylko jednej budowy, wobec czego nie mają charakteru stałego. Poszczególne elementy szalunków funkcjonują w różnych układach (zestawach) w zależności od ich technicznego doboru. Skarżąca zauważa jednakże, iż zakupione elementy rusztowań przeznaczone na wynajem są samodzielnymi elementami, które można bez żadnych przeszkód wielokrotnie, w okresie dłuższym niż jeden rok, wykorzystywać w różnych konfiguracjach w zależności od zamówienia klienta do prowadzonych przez niego prac budowlanych. W dniu przeznaczenia na wynajem elementy rusztowań są kompletne i zdatne do wykorzystania. Zdaniem Spółki, wynajmowane elementy rusztowań spełniają warunki definicji środków trwałych na podstawie art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. Zdaniem Skarżącej organ pierwszej instancji ustalił błędny stan faktyczny, tj. że Spółka wynajmuje komplety szalunków nie zauważając, że: - to nie Spółka a dzierżawca użytkuje ustalony dla jego potrzeb zestaw elementów szalunków; - dzierżawca zwraca poszczególne elementy szalunków, a nie użytkowany przez niego zestaw; - część zwróconych elementów szalunków jest następnie wydzierżawiana innym klientom w różnych od pierwotnie użytkowanego zestawu elementów szalunków; - część natomiast zwróconych po dzierżawie elementów szalunku składowana jest na placu magazynowym. Skarżąca jednocześnie nie zgodziła się ze stwierdzeniem organu pierwszej instancji, że pojedynczy element szalunkowy jest bezużyteczny, gdyż nie stanowi urządzenia kompletnego i zdatnego do użytku zgodnie z potrzebami budowlanymi zamawiających, a Spółka wynajmuje komplety szalunków, które jako całość tworzą jednolitą konstrukcję budowlaną, którą można traktować jako środek trwały. Jej zdaniem pojedynczy element szalunkowy jest kompletny, wartościowy, posiada wszelkie walory techniczne do właściwego wykorzystania na budowie, a także może być używany wraz z elementami szalunków innych firm, ponieważ elementy te są kompatybilne. Ponadto podkreśliła, że treść faktury sprzedaży za dzierżawę oddaje stan faktyczny, że przedmiotem dzierżawy są poszczególne elementy szalunków, tak też jest prowadzona gospodarka magazynowa (składnikami majątku są poszczególne elementy). Tym samym przypadkowy (zależny od zamówienia klienta) zestaw szalunków, który nie jest użytkowany przez Spółkę nie może stanowić podstawy wprowadzenia do ewidencji środków trwałych w celu śledzenia obrotu ww. składnikami majątku i dokumentowania odpisu z tytułu zużycia. Ponadto w ocenie Skarżącej nie istnieje jednolite orzecznictwo dotyczące zaliczania dzierżawionych elementów szalunkowych do środków trwałych. Zdaniem Spółki stanowisko NUS również ze względów ewidencyjnych jest niemożliwe do spełnienia, ponieważ konfiguracje szalunków ulegają ciągłym zmianom. W konsekwencji korzysta z prawa do nieprowadzenia ewidencji środków trwałych dla elementów szalunków o wartości jednostkowej nieprzekraczającej 3.500 zł, na co pozwala treść art. 16d ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p. Ponadto Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, który nie uznał za koszt uzyskania przychodów kwoty 12.003.092 zł ustalonej przez Spółkę z tytułu norm zużycia użytkowanych elementów szalunków. W związku z tym wyjaśniła, że specyfiką świadczenia usług dzierżawy elementów szalunkowych jest fakt, że przydatność elementów do wydzierżawienia na krótkie okresy różnym firmom budowlanym i w różnych zestawach, obliczona jest na kilka lat. Opłaty pobierane przez Spółkę za każdy dzień dzierżawy, czyli przychody ze świadczenia usług mają współmierne do nich koszty w postaci części wartości każdego z rodzajów elementów szalunkowych. W jej ocenie spełniony jest zatem warunek uznania ich za koszty uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. W dalszej części uzasadnienia podkreśliła, że poprzez stopniowe odnoszenie kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, prawidłowo wypełnia obowiązek wynikający z przytoczonych przepisów, bowiem w ten sposób zapewniona jest współmierność przychodów i odpowiadających im kosztów. Zasada wynikająca z przepisów art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości jest zgodna z przepisem art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., co powoduje, że sposób wyceny szalunków stosowany przez G. respektuje zasadę współmierności przychodów i odpowiadających im kosztów. Ponadto Spółka zakwestionowała uznanie jako koszty uzyskania przychodów naliczone w 2009 r. odpisy z tytułu zużycia dla szalunków sprzedanych lub zlikwidowanych w 2009 r. w pełnej wysokości, tj. 10.737.889 zł. W jej ocenie w momencie sprzedaży szalunków kosztem podatkowym powinna być cena nabycia szalunków niepomniejszona o jakiekolwiek odpisy. Zdaniem Skarżącej NUS wymaga tworzenia i ewidencjonowania fikcyjnych środków trwałych, jakimi są zbiory elementów szalunków. Będzie to skutkowało tym, że w jednym roku podatkowym ten sam zaewidencjonowany komplet (szalunek) będzie fizycznie w kilku miejscach u kilku różnych klientów, albo w ogóle nie będzie istnieć, ponieważ zostanie rozmontowany. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy koszt nabycia szalunków należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów danego roku, w którym dokonano ich zakupu, czy podlega on odpisom amortyzacyjnym z tytułu zużycia środków trwałych, w związku z czym należy je wciągnąć do ewidencji środków trwałych. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że podatnik nabywając lub wytwarzając składnik majątku o cechach środka trwałego, którego wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł (jest równa lub niższa), dla celów podatkowych może: - nie zaliczyć go do podlegających amortyzacji środków trwałych, odnosząc w miesiącu oddania ich do używania jego wartość bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, - zaliczyć go do podlegających amortyzacji środków trwałych, ujmując go w stosownej ewidencji środków trwałych po czym dokonać jego jednorazowej amortyzacji w miesiącu oddania do używania albo w miesiącu następnym lub dokonywać odpisów amortyzacyjnych od jego wartości początkowej zgodnie z zasadami określonymi w art. 16h - 16m. Natomiast, gdy wartość początkowa środka trwałego w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł, podatnik jest obowiązany dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h - 16m u.p.d.o.p. DIS jednocześnie dodał, że amortyzacji środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (art. 16i u.p.d.o.p.) stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy, w którym następuje odwołanie się do symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych (rozwinięcie zakresu przedmiotowego środków trwałych wskazanych w art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. miało miejsce w Klasyfikacji Środków Trwałych (w stanie prawnym obowiązującym do końca 2010 r.), która została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych - Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1317 ze zm.). Za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się w Klasyfikacji Środków Trwałych pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy osiedla, zespoły komputerowe lub rusztowania składające się z szeregu pojedynczych elementów, które nie mogą funkcjonować samodzielnie. Zdaniem organu odwoławczego zgodnie z ww. Klasyfikacją Środków Trwałych rusztowania budowlane należy zaliczyć do Grupy 8 rodzaj 808 - "Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie" (pisemna opinia udzielona przez Urząd Statystyczny w L. Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych - patrz Interpretacja Indywidualna Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 30.08.2004 r., sygn. I.US. 1/415-37/04). DIS odnosząc się do kwestii rozstrzygnięcia, czy przedmiotowe elementy rusztowań stanowić mogą odrębne środki trwałe, podniósł, że szalunek jest konstrukcją budowlaną tymczasową służącą do wielokrotnego użytku składającą się z wielu elementów. Poszczególne elementy rusztowania nie mogą funkcjonować oddzielnie, wymagają one montażu, instalowania i dopiero wówczas stanowią urządzenie (narzędzie) kompletne i zdatne do użytku. Organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki zgodnie z którym skoro wartość pojedynczego elementu szalunku nie przekracza 3.500 zł, to podatnik może zgodnie z art. 16d u.p.d.o.p. nie dokonywać od takiego składnika odpisów amortyzacyjnych, a wydatki poniesione na nabycie tych elementów zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków danego okresu. W przekonaniu organu art. 16d ww. ustawy stanowi, że jeśli wartość początkowa składników majątku, w tym wypadku cena nabycia szalunków, nie przekracza 3.500 zł, podatnik może nie zaliczać tych składników do środków trwałych, czego konsekwencją jest możliwość jednorazowego zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem DIS Skarżąca kupowała elementy szalunkowe, z których każdy pojedynczy element miał wartość początkową nieprzekraczającą 3.500 zł, ale które do użytku jako elementy systemu deskowań nadawały się zgodnie ze swoim przeznaczeniem tylko w większej ilości, zgodnie z potrzebami wynajmujących i ich użytkowników. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego nie wskazała ani jednego przypadku, aby przedmiotem najmu był wyłącznie pojedynczy element szalunkowy, co jest zrozumiałe, jeśli wziąć pod uwagę, że z osobna nie mógł on służyć na budowie zgodnie z konstrukcyjnym przeznaczeniem. Jednocześnie wskazał, iż oddanie do używania na podstawie umowy najmu szalunków, których wartość początkowa przekraczała 3.500 zł, składających się z różnych, wcześniej utworzonych (w tym nieoddanych do użytkowania na podstawie umowy najmu) zestawów nie pozbawia możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych, bowiem czasowy brak wykorzystania poszczególnych elementów rusztowań (z po raz pierwszy utworzonych kompletów), bądź też ich wynajem w innym komplecie, nie powoduje utraty prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszt uzyskania przychodów na podstawie wyżej cytowanego art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. W związku z powyższym DIS stwierdził, że kwota 12.003.092 zł stanowiąca według Spółki odpisy zużycia wynajmowanych elementów szalunkowych dokonanych w 2009 r. według norm zużycia ustalonych przez Koncern [...] z siedzibą w Austrii nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów. W jego przekonaniu Spółka nie prowadziła bowiem do ewidencji środków trwałych wydzierżawianych kompletów szalunków, w których skład wchodziły elementy szalunkowe służące do ich montażu i co za tym idzie, nie dokonywała od nich odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a - 16m u.p.d.o.p. Jednocześnie zauważył, że powołane przez Spółkę w odwołaniu interpretacje indywidualne oraz wyrok WSA we Wrocławiu, które miałyby świadczyć rzekomo o odmiennym stanowisku orzecznictwa w sprawie szalunków, dotyczą zestawów komputerowych, a w jednym przypadku linii radiowych. Ponadto odnosząc się do zarzutu niekonsekwencji, poprzez odrzucenie jako kosztu uzyskania przychodów kwoty naliczonych przez Spółkę odpisów z tytułu zużycia według norm w wysokości 12.003.092 zł, nieuznanie natomiast kwoty naliczonych w 2009 r. odpisów z tytułu zużycia dla szalunków sprzedanych lub zlikwidowanych 2009 r. w wysokości 10.737.889 zł, zaznaczył, iż organ pierwszej instancji ustalił, iż kwota 10.737.889 zł stanowi odpisy z tytułu zużycia używanych elementów szalunkowych uprzednio wynajmowanych, które zostały przez Spółkę rozchodowane w 2009 r. w wyniku ich sprzedania, likwidacji, zużycia, różnic inwentaryzacyjnych i korekt. W związku z powyższym, zgodnie z wnioskiem dowodowym Spółki, organ pierwszej instancji zwiększył koszt własny sprzedanych i rozchodowanych elementów szalunkowych o kwotę 10.737.889 zł, tj. z kwoty 8.921.878 zł na kwotę 19.659.767 zł, która to kwota jest zgodna z kwotą podaną przez Spółkę. Zdaniem DIS Spółka sama wyjaśniła, że poniesiony koszt w wysokości 19.659.767 zł ustaliła na podstawie średniego kosztu zakupu poszczególnych grup materiałów szalunkowych trzech ostatnich lat, ponieważ sprzedaży podlegały nie tylko elementy zakupione w 2009 r., ale i pochodzące z lat poprzednich, zaś ich podstawę dokumentacyjną stanowią faktury zakupu i ewidencja magazynowa. Ponadto Skarżąca wyjaśniła, że rozliczyła cenę nabycia ww. elementów szalunków w czasie w postaci miesięcznych odpisów z tytułu zużycia używanych elementów szalunkowych zgodnie z zasadami Koncernu [...]. Wobec powyższego kwota 1.280.992,27 zł stanowi wydatki na nabycie elementów szalunkowych. W związku z powyższym DIS stoi na stanowisku, że od kwoty 19.659.767 zł należy odjąć kwotę 1.280.992,27 zł wyliczoną przez Spółkę i zaliczoną w latach ubiegłych do kosztów uzyskania przychodów, która de facto pomniejszyła wynik finansowy 2008 r. i lat wcześniejszych. Brak skorygowania ww. kosztów za 2009 r. skutkowałby dwukrotnym zaliczeniem kwoty 1.280.992,27 zł do kosztów uzyskania przychodów: po raz pierwszy w postaci odpisów zużycia elementów szalunkowych w latach ubiegłych i po raz drugi w postaci kosztu własnego sprzedanych i rozchodowanych elementów szalunkowych w 2009 r. DIS podkreślił także, że w trakcie kontroli podatkowej Spółka sporządziła zestawienie, z którego wynika, że w kwocie 19.659.767 zł została ujęta kwota 1.280.992,27 zł, która stanowi wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w latach ubiegłych w formie odpisów zużycia według zasad przyjętych przez Spółkę. W ocenie organu odwoławczego koszty uzyskania przychodów w 2009 r. wynoszą 36.482.622,60 zł (39.028.817,87 zł - 12.003.092 zł + 9.456.896.73 zł). Tym samym NUS prawidłowo wyłączył z kosztów uzyskania przychodów kwotę 12.003.092 zł, zaliczając do tych kosztów kwotę 9.456.896,73 zł i prawidłowo określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r. w wysokości 554.713 zł. Reasumując DIS uznał, iż odmienne stanowisko w kwestii zakwalifikowania do środków trwałych dzierżawionych elementów szalunkowych nie oznacza błędnie ustalonego stanu faktycznego, wyciągania niewłaściwych wniosków i nierozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. W jego przekonaniu zgromadzony przez organ pierwszej instancji materiał dowodowy został wyczerpująco zebrany i wnikliwie przeanalizowany, a oceny dokonano także na podstawie wszystkich dostępnych informacji i składanych przez Spółkę wyjaśnień. Fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został odmiennie od woli Skarżącej oceniony nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego zawartych w Ordynacji podatkowej, w tym art. 121 § 1. Tym samym zdaniem DIS również fakt, że treść decyzji nie odpowiada oczekiwaniom Skarżącej w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Skarżąca w skardze na powyższe rozstrzygniecie wnosząc o uchylenie skarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych zarzuciła naruszenie: 1) art. 122 O.p., poprzez niedokładne ustalenie stanu faktycznego w zakresie charakteru podstawowego przedmiotu działalności Spółki, tj. wynajmowania i wydzierżawiania elementów szalunków; 2) art. 121 §1 O.p., poprzez wyciąganie niewłaściwych wniosków na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego; 3) art. 120 O.p. oraz art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez błędne uznanie, że szalunek (komplet) o przewidywanym okresie używania poniżej roku spełnia normy określone w art. 16a ust. 1 ww. ustawy; 4) art. 120 O.p., a także art. 16a ust. 1 oraz art. 16d u.p.d.o.p., poprzez nieuznanie za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia wynajętych elementów szalunków w kwocie 12.003.092 zł i uznanie, że pojedynczy element szalunku nie jest kompletny, a tym samym nie stanowi środka trwałego; 5) art. 187 O.p., poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w zakresie nieuznania kwoty 12.003.092 zł oraz kwoty 1.280.992,27 zł za koszt uzyskania przychodów; 6) art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 1 i art. 16 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.p., poprzez nieuwzględnienie pełnego kosztu sprzedaży i likwidacji wynajmowanych elementów szalunków, w kwocie 1.280.992,27 zł. W uzasadnieniu skargi powtórzyła argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę DIS podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 270, zwaną dalej "p.p.s.a."), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 §1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145§1 pkt 2 p.p.s.a.). Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 §1 p.p.s.a.) i rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134§1 p.p.s.a.). Ponadto, zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a., Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Oceniając skargę w świetle powyższych kryteriów Sąd uznał, że zasługuje ona na uwzględnienie z powodu naruszenia przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy. Na wstępie Sąd zauważa, że różnice w stanowisku stron dotyczą samej istoty przedmiotu sporu, gdyż organ, tak w zaskarżonej decyzji, jak i odpowiedzi na skargę wskazuje, że "przedmiotem sporu jest rozstrzygnięcie czy koszt nabycia szalunków należy zaliczyć do kosztów uzyskania danego roku, w którym dokonano ich zakupu, czy podlega on odpisom amortyzacyjnym z tytułu zużycia środków trwałych (...)", zaś zdaniem Skarżącej, spór ogniskuje się wokół dwóch zagadnień, mianowicie - po pierwsze, kwalifikacji dla celów podatku dochodowego zakupu i oddania do użytkowania składników majątku w postaci elementów szalunków oraz objęcie tych składników ewidencją środków trwałych oraz - po drugie, metody dokonywania odpisów amortyzacyjnych (zużycia) i ich wysokości od użytkowanych elementów szalunków. Powyższa konstatacja, w ocenie Sądu, ma o tyle znaczenie, że wyznacza zarówno ramy merytoryczne badanej sprawy, jak i pokazuje zasadnicze różnice pomiędzy stronami już na etapie prawidłowości ustalonego stanu faktycznego, tj. w szczególności, charakteru podstawowej działalności Spółki, która - zdaniem Skarżącej - dotyczy "wynajmowania i wydzierżawiania elementów (podkreślenie Sądu) szalunków". Skarżąca podkreśla, że przedmiotem wykonywania działalności Spółki jest przede wszystkim sprzedaż i wynajem oraz dzierżawa nowych i używanych elementów szalunkowych. Spółka kupuje elementy szalunków, które następnie sprzedaje lub wynajmuje klientom. Inaczej mówiąc, Skarżąca zajmuje się wynajmowaniem części składowych szalunków, a nie kompletów szalunków, co według niej ma istotne znaczenie w zakresie ewidencji magazynowej elementów szalunków oraz zaliczania tych elementów do środków trwałych w rozumieniu ustawy o rachunkowości oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji, możliwości amortyzacji takich elementów lub ich zaliczania bezpośrednio w koszty podatkowe. Ponieważ zakupione elementy rusztowań przeznaczone na wynajem są dla Spółki samodzielnymi elementami, które można bez żadnych przeszkód wielokrotnie, w okresie dłuższym niż jeden rok, wykorzystywać w różnych konfiguracjach w zależności od zamówienia klienta wynajmującego te elementy do prac budowlanych to wynajmowane elementy rusztowań spełniają warunki definicji środków trwałych na podstawie art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. Tymczasem organy w zaskarżonych decyzjach przyjęły, że w rzeczywistości przedmiotem działalności Skarżącej są szalunki, a więc kompletne elementy sytemu deskowań w większej ilości albowiem tylko wówczas mogą być wykorzystywane "zgodnie z potrzebami wynajmujących i ich użytkowników". Implikacją takiego stanu rzeczy jest to, że tylko "kompletne szalunki", można uznać za środki trwałe w rozumieniu klasyfikacji środków trwałych, a nie ich pojedyncze elementy albowiem pojedyncze elementy deskowań nie można uznać za zdatne do użytku i tym samym za kompletne. W ocenie Sądu, analiza akt sprawy, w tym zawieranych przez Skarżącą umów najmu i dzierżawy wynika, iż organy nieprawidłowo przyjęły, że Spółka wynajmuje "komplety szalunków" albowiem to nie Spółka, a sam Najemca lub Dzierżawca składa właściwe dla jego potrzeb komplety z wydzierżawianych elementów. Podobnie Najemca lub Dzierżawca zwraca poszczególne elementy szalunków, a nie użytkowany przez niego komplet. Część zwróconych elementów szalunków jest następnie wynajmowana/wydzierżawiana innym klientom, w różnych od pierwotnie użytkowanego kompletu elementów szalunków, część zaś natomiast zwróconych po wynajmie/dzierżawie elementów szalunków składowana jest na placu magazynowym. Co istotne dla badanej sprawy, Skarżąca nigdy nie dokonywała zakupów takich "kompletnych szalunków", lecz zawsze pojedynczych elementów szalunku i nigdy nie wynajmowała/wydzierżawiała kompletnych szalunków, lecz zawsze pojedynczych elementów, zgodnie z życzeniem zainteresowanego podmiotu. Powyższe potwierdza treść poszczególnych faktur za najem/dzierżawę, gdyż wynika z nich, że ich przedmiotem są poszczególne elementy szalunków, a w konsekwencji, tak też jest prowadzona przez Skarżącą gospodarka magazynowa (składnikami majątku są poszczególne elementy). Wobec powyższego racje ma Skarżąca, że przypadkowe (zależne od zamówienia klienta) "komplety szalunków", które nie są użytkowane przez Spółkę i których Spółka nie jest w stanie zweryfikować jako kompletne -- nie mogą stanowić podstawy wprowadzenia do ewidencji środków trwałych w celu śledzenia obrotu wyżej wymienionych składników majątku i dokumentowania odpisu z tytułu zużycia. Co wymaga podkreślenia i na co też zwraca uwagę Skarżąca, taki właśnie pojedynczy element szalunku może być kompletny i wartościowy dla kontrahenta, gdyż posiada wszelkie walory techniczne do właściwego wykorzystania na budowie, a także może być używany wraz z elementami szalunków innych firm, ponieważ te elementy są kompatybilne. Nie można zatem podzielić poglądu organów, że pojedynczy element szalunku z osobna nie stanowi urządzenia kompletnego i zdatnego do użytku, gdyż w określonych, indywidualnych sytuacjach, jeśli jest to zgodne z potrzebami budowlanymi zamawiających, to stanowi on element niezbędnej konstrukcji budowlanej. Niezależnie od powyższego przyznać należy również rację Skarżącej, że zaprezentowana przez organy koncepcja, tj. uznawanie dopiero szalunku (kompletu) za środek trwały, w realiach sprawy, powoduje, że środek taki nie spełnia warunku określonego w treści art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., tj. przewidywanego okresu używania dłuższego niż rok. Przypomnieć należy, że zgodnie z tym przepisem "amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lab współwłasność podatnika., nabyte łub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: 1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, 2) maszyny, urządzenia i środki transportu, 3) inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17apkt 1, zwane środkami trwałymi". Jak słusznie wskazała Skarżąca, a nie kwestionuje tego faktu również organ, przy uwzględnieniu okoliczności, że średni okres wynajmu elementów szalunków przez Spółkę wynosi 4 miesiące - zaprezentowane w zaskarżonej decyzji stanowisko organów tworzy "fikcję" uznawania za środek trwały podlegający amortyzacji - szalunek (komplet), który został rozmontowany, jego elementy zostały wykorzystane do złożenia zupełnie innych kompletów, zostały zniszczone lub stały się obiektem kradzieży. Zauważenia także wymaga, że tworząc taką ewidencję Skarżąca będzie posiadała w rejestrze środek trwały (pierwotnie wynajęty zestaw elementów) w skład, którego będą wchodzić części o bliżej nieznanej lokalizacji lub nieistniejące. Dlatego też Sąd nie może podzielić toku rozumowania organu odwoławczego, że "czasowy brak wykorzystania poszczególnych elementów rusztowań (z po raz pierwszy utworzonych kompletów), bądź też ich wynajem w innym komplecie, nie powoduje utraty prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych". Jest to opinia dowolna, która nie rozstrzyga problemu ewidencyjnego, tj. posiadania w rejestrze fikcyjnych kompletów, które po rozmontowaniu nigdy nie powrócą do pierwotnej formy, tj. nie będzie to nawet czasowy brak wykorzystania poszczególnych elementów, lecz "trwały rozpad środka trwałego". Porównanie przez organ odwoławczy elementów szalunków do klocków lego (str. 12 zaskarżonej decyzji) jest w tej sytuacji nietrafne, ponieważ jak zostało wcześniej wskazane, Skarżąca nie sprzedaje oraz nie wydzierżawia konkretnych kompletów szalunków ale sprzedaje i wydzierżawia poszczególne elementy szalunków, które zamówił odbiorca i to on na własny użytek konstruuje z nich komplety. Reasumując tę część rozważań, Sąd stwierdza, że organy naruszyły przepisy postępowania poprzez niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego w zakresie charakteru działalności Spółki w zakresie wynajmowania i wydzierżawiania elementów szalunków i przyjęły, że Skarżąca wynajmuje/wydzierżawia "kompletne" szalunki. Co należy podkreślić, organy zamiast przeprowadzić samodzielne postępowanie w tym kierunku oraz oprzeć się na materiale dowodowym wynikającym z akt sprawy i przekonywująco wyjaśnić swoje stanowisko, ograniczyły się do zaprezentowania poglądów wynikających z orzecznictwa sądowoadministracyjnego oraz interpretacji Urzędu Statystycznego, że rusztowania budowlane należy zaliczyć do środków trwałych grupy 8 rodzaj 808 - "Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie", czym naruszyły zarówno art. 122 O.p., jak i art. 121 § 1 O.p. poprzez przedwczesne wyciągnięcie w tym zakresie wniosku o przedmiocie działalności Spółki w omawianym zakresie. Jednocześnie, poprzez błędne uznanie, że w realiach rozstrzyganej sprawy, szalunek (komplet) o przewidywanym okresie używania poniżej roku spełnia normy określone w art. 16a ust. 1 u.o.d.o.p. naruszyły przywołany przepis oraz art. 120 O.p. Jak wynika z akt sprawy, podstawową część majątku Skarżącej (a także i kwotę wydatków na nabycie elementów szalunków), stanowią elementy o wartości początkowej równej lub niższej niż 3.500 zł. W związku z tym i wobec faktu, że elementy te mają okres przewidywania dłuższy niż rok (w rozumieniu art. 16a ust. 1 omawianej ustawy), organy winny rozważyć skorzystanie z prawa Spółki do nieprowadzenia ewidencji środków trwałych dla elementów szalunków o wartości jednostkowej nie przekraczającej 3.500 zł, co jest zgodne z treścią art. 16d ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p. Z brzmienia powyższych przepisów wynika bowiem, że podatnik dla składników majątku, spełniających warunki zakwalifikowania do środków trwałych (tj art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p.) o wartości początkowej nie przekraczającej 3.500 zł może tych składników nie wprowadzać do ewidencji środków trwałych oraz nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych, a wydatki poniesione na ich nabycie stanowią koszt uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Podkreślenia wymaga, że Skarżąca korzystając z uprawnień wynikających z treści wymienionego art. 16d ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p. zaprowadziła ewidencję ilościowo-wartościową wynajmowanych elementów szalunków na kontach majątku obrotowego i dokonuje odpisów w czasie z tytułu zużycia wynajętych elementów szalunków i to pomimo prawa do uznania w koszty uzyskania przychodu wydatków poniesionych na zakup takich elementów w miesiącu oddania ich do używania. W ocenie Sądu, skoro organy podatkowe kwestionują, że poszczególny element szalunku jest środkiem trwałym, a przyjmują, że tylko tzw. ,,pierwszy komplet" jest właściwym środkiem trwałym, co - jak już wskazano wcześniej - budzi zasadnicze wątpliwości Sądu w konfrontacji ze stanem faktycznym, a także opisanymi uwarunkowaniami technicznymi i praktycznymi działalności Skarżącej, to tym samym należało co najmniej rozważyć czy odpisy z tytułu zużycia elementów szalunków w związku z ich dzierżawą są kosztami bezpośrednimi, o których mowa w art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., co organy zupełnie pominęły. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy "ewidencję" środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywanych odpisów amortyzacyjnych - prowadzi się w księgach pomocniczych. Prowadzona przez Skarżącą ewidencja elementów szalunków wydzierżawianych zawiera wszystkie dane wymagane ustawą o rachunkowości dla prowadzenia ksiąg pomocniczych. Trudno więc uważać elementy szalunków za dotychczas nieujawnione składniki majątku, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Dlatego podzielić należy pogląd Skarżącej, że zawarte na str. 12 zaskarżonej decyzji stwierdzenie, że Spółka nie wprowadziła do ewidencji środków trwałych wydzierżawianych kompletów szalunków, w których skład wchodziły elementy szalunków służące do ich montażu, narusza stan faktyczny i jest dowolne. Reasumując dotychczasowe ustalenia, w ocenie Sądu, organy naruszyły wskazane wyżej przepisy postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy albowiem, w szczególności, niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, w tym zwłaszcza dotyczących kwestii wynajmowania i wydzierżawiania zakupionych przez Skarżącą elementów szalunków - na rzecz kontrahentów i przyjęcie, bez pogłębionej analizy zgromadzonych w sprawie umów na tę okoliczność a w konsekwencji przyjęcie, że przedmiotem tych czynności były "kompletne szalunki", spowodowało przedwczesne nieuznanie spornej kwoty 12.003.092 zł za koszty uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych. Jednocześnie, niezależnie od wyjaśnienia powyższej kwestii, organ odwoławczy ponownie rozpatrując sprawę, zobowiązany będzie do rozważenia i zbadania czy w sprawie znajdzie zastosowanie art. 16d ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez zaliczenie spornych wydatków związanych z zakupem elementów szalunku do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu tego przepisu i w związku z ustalonym stanem faktycznym sprawy. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Zakres w jakim uchylona decyzja nie może być wykonana, określono na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o przepis art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.