III SA/Wa 2184/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Grażyna Nasierowska, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. na rzecz P. sp. z o.o. kwotę 347 zł (słownie: trzysta czterdzieści siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: 1. Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej zwany: "NUS", k. 20-21 i 47-48 akt administracyjnych) z 16 stycznia 2014r. wynika, że na podstawie art. 15 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej zwana: "O.p.") i art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054; dalej zwana: "u.p.t.u.") przekazał on – celem załatwienia zgodnie z właściwością – deklaracje podatkową VAT-7 P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej zwana: "Spółką") za grudzień 2013r., przekazaną drogą elektroniczną (nie wskazano daty, ale związku z tym, że wskazano, iż termin zwrotu podatku od towarów i usług, dalej zwany: "VAT" upływa 3 lutego 2014r., należało uznać, że ww. deklaracja wpłynęła do NUS 9 stycznia 2014r.) - Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w B. – dalej zwany NUS B. Kwota VAT do zwrotu wynosiła 831.913 zł. Z pisma tego wynika, że NUS 9 stycznia 2014r. wezwał Spółkę drogą telefoniczną do wyjaśnienia celowości złożenia ww. deklaracji w NUS, a w odpowiedzi uzyskał informację, że Spółka wysłała VAT-R, w związku ze zmianą miejsca prowadzenia działalności na ul. [...] w W., choć siedziba Spółki pozostała bez zmian – B. ul. [...]. NUS wskazał też, że przeprowadzono wizję lokalną przy ul. [...] w W., a pracownik zarządcy nieruchomości udzielił informacji, że Spółka zawarła 17 grudnia 2013r. z N. Sp.K. umowę najmu lokalu nr [...] o powierzchni 15,52 m². Spółkę reprezentował I. B. – obcokrajowiec, posługujący się językiem polskim z akcentem, a przy podpisywaniu umowy okazał uchwałę wskazującą na powołanie go na prezesa zarządu ww. Spółki, której zarządca nieruchomości nie posiada. Posiada natomiast uchwałę z 27 października 2013r., z której wynika, że wiceprezesem Spółki jest A. N., legitymujący się paszportem białoruskim, a uchwała została podpisana przez I. B. i A. N. (kopia ww. uchwały z 27 października 2013r. – k. 45 akt administracyjnych) – co nie ma odzwierciedlenia w KRS. Zgodnie z rejestracją w KRS wspólnikiem w Spółce jest P. D. (95 udziałów), organem uprawnionym do reprezentacji Spółki jest zarząd (w skład którego wchodzi P. D.), przez każdego członka samodzielnie. Z ww. umowy najmu wynikało, że wydanie lokalu nastąpi 2 stycznia 2014r., pod warunkiem uznaniu rachunku bankowego, kwotą czynszu i kaucji gwarancyjnej. Przedstawiciel Spółki nie odebrał lokalu do 13 stycznia 2014r., a z wizji lokalnej wynika, że lokal był całkowicie pusty i nie wykazywał znamion działalności. NUS na tej podstawie uznał, że Spółka nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w ww. lokalu i nie wykonuje czynności opodatkowanych na terenie dzielnicy W., więc NUS nie jest właściwy miejscowo. Z akt sprawy wynika również, że 9 stycznia 2014r. Spółka w trybie art. 274a § 2 O.p. była wzywana przez NUS o celowość zgłoszenia VAT-R (k. 82 akt administracyjnych). 2. NUS przekazał 21 stycznia 2014r. NUS B. – na mocy art. 15 O.p. – zgłoszenie aktualizacyjne, gdyż Spółka nie posiada miejsca wykonywania działalność na terenie właściwości NUS (k. 83 akt administracyjnych), zaś 30 stycznia 2014r. przekazano zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 wyjaśniając, że Spółka wpisała dwa adresy wykonywania działalności (k. 84-87 akt administracyjnych). 3. NUS B. pismem z 23 stycznia 2014r., w celu aktualizacji danych ewidencyjnych w zakresie określenia: aktualnego adresu miejsca siedziby spółki, adresu miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, adresu miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej, wezwał Spółkę do złożenia formularza NIP-2 aktualizacyjnego z jednoczesnym przedłożeniem dokumentów potwierdzających powyższe dane i do złożenia aktualnego wykazu wspólników spółki oraz składu osobowego zarządu. Pismo skierowane na adres Spółki, odebrał P. D. 23 stycznia 2014r. – podpisując się jako doradca podatkowy (k. 22 akt administracyjnych). 4. Z notatki służbowej bez daty wynika, że 23 stycznia 2014r. pod adresem Spółki, który jest identyczny z adresem kancelarii podatkowej, doręczono ww. wezwanie, a P. D. przekazał pracownikom urzędu skarbowego umowę najmu z 17 grudnia 2013r. i 3 umowy sprzedaży udziałów Spółki z 27 listopada 2013r. (k. 29-35 akt administracyjnych). Na mocy ww. umów sprzedaży udziałów: a) między P. D. a I. B. (zam. w M., Republika Białorusi, legitymujący się paszportem białoruskim - seria nr [...]), P. D. przeniósł na rzecz I. B. prawo własności 35 udziałów posiadanych w kapitale zakładowym Spółki; b) między A. S. a I. B., polegającą na przeniesieniu na rzecz I. B. prawo własności 5 udziałów posiadanych w kapitale zakładowym Spółki; c) między P. D. a A. N. (zam. w M. Republika Białorusi, legitymującym się paszportem białoruskim - seria nr [...]), polegającej na przeniesieniu na rzecz A. N. prawa własności 60 udziałów posiadanych w kapitale zakładowym Spółki. 5. Z KRS z 23 stycznia 2014r. wynika, że P. D. posiada 95 udziałów ww. Spółki i jest jej członkiem zarządu i prezesem (k. 36-38 akt administracyjnych). 6. Z notatki służbowej bez daty zastępcy NUS B. wynika, że do [...] Wydziału Gospodarczego – KRS 2 stycznia 2014r. wpłynął wniosek Spółki o dokonanie zmian w KRS, ale został zwrócony 17 stycznia 2014r., wysłane 20 stycznia 2014r. (k. 39v akt administracyjnych). Okoliczność tą potwierdza pismo z ww. Sądu z 4 lutego 2014r. (k. 89 akt administracyjnych). 7. Z notatki służbowej bez daty wynika, że 24 stycznia 2014r. P. D. (nazywany pełnomocnikiem Spółki) dostarczył 2 potwierdzenia dokonania przelewu z tytułu opłaty czynszu i kaucji gwarancyjnej do ww. umowy najmu oraz wskazał, że 28 grudnia 2013r. nadano przesyłkę do Sądu Rejonowego L. 8. Do NUS B. wpływa 27 stycznia 2014r. zgłoszenie aktualizacyjne Spółki – NIP-2, z którego wynika, że nie nastąpiła zmiana właściwości naczelnika urzędu skarbowego; wraz z informacją o rachunkach NIP-B i potwierdzeniem otwarcia rachunku, w którym wskazała dwa adresy prowadzenia działalności gospodarczej: ul. [...]. B. i ul. [...], W. Spółka 28 stycznia 2014r. składa: a) księgę udziałów wskazując dane udziałowców, w tym nabycie wszystkich udziałów Spółki 27 listopada 2013r. przez dwóch obywateli B. – A. N. i I. B.; b) oświadczenie, że 28 stycznia 2014r., że od 28 grudnia 2013r. Spółka wykonywała czynności opodatkowane VAT pod adresem prowadzenia działalności – w W. przy ul. [...], c) 2 uchwały z 25 listopada 2013r. w sprawie udzielenia zgody na zbycie udziałów. 9. NUS B. 27 stycznia 2014r. wystąpił do KRS z prośbą o podanie informacji czy Spółka zgłosiła aktualizację danych w zakresie zmiany wspólników spółki i składu osobowego zarządu spółki oraz o udostępnienie kserokopii tego zgłoszenia wraz z załącznikami. Z wykonanych przez pracownika urzędu Skarbowego fotokopii wynika, że Sąd Rejonowy L. z siedzibą w S., [...] Wydział Gospodarczy zarządzeniem z 17 stycznia 2014r. zwrócił wniosek o wpis zmian w KRS Spółki, gdyż błędnie zgłoszono żądanie wykreślenia z rejestru wspólnika, która nie był do niego wpisany – A. S., (w KRS ujawnia się jedynie wspólników, którzy posiadają co najmniej 10% kapitału zakładowego). Wniosek zawierał też braki merytoryczne, bo dołączono uchwałę zgromadzenia wspólników z 27 października 2013r. o powołaniu na prezesa zarządu Spółki I. B., podjętą przez I. B. i A. N., a więc osoby, które 27 października 2013r. nie były jeszcze wspólnikami - nabyły udziały 27 listopada 2013r. 10. NUS B. pismem z 30 stycznia 2014r. przekazał NUS, na podstawie art. 15, art. 17 O.p. i art. 3 ust. 1 u.p.t.u. ww. deklarację VAT-7 za grudzień 2013r., podnosząc, że 27 listopada 2013r. doszło do sprzedaży udziałów Spółki, a do Sądu rejestrowego wniosek w tym przedmiocie nadano 28 grudnia 2013r. o czym świadczy kserokopia książki nadawczej i fotokopia wniosku wykonanego przez pracownika urzędu w Sądzie Rejonowym. Spółka złożyła też: a) oświadczenie z 28 stycznia 2014r., że od 28 grudnia 2013r. wykonywała czynności opodatkowane VAT pod adresem prowadzenia działalności – w W. przy ul. [...], b) dwa potwierdzenia wykonania przelewu krajowego na rzecz N. Sp. z o. o. Sp. k. z: 19 grudnia 2013r. - 3 849.02 zł tytułem wpłaty kaucji gwarancyjnej według umowy najmu z 17 grudnia 2013r. i 9 stycznia 2014r. - 1 924.50 zł tytułem czynszu za styczeń 2014r., c) wydruk 3 fotografii przedstawiających, według pełnomocnika Spółki, budynek i pomieszczenie biurowe, w którym Spółka prowadzi działalność w W. przy ul. [...]. NUS BP wskazał również, że pod adresem zarejestrowania Spółki prowadzona jest kancelaria podatkowa "D." Sp. z o.o. – byłego wspólnika Spółki oraz obecnego pełnomocnika Spółki. W tym miejscu nie stwierdzono oznak prowadzenia działalności Spółki, więc NUS B. nie jest właściwy w zakresie rozliczeń VAT za grudzień 2013r. 11. NUS pismem z 4 lutego 2014r., nadanym na poczcie 11 lutego 2014r. (k. 90-93 akt administracyjnych), na mocy art. 15 O.p. w związku z art. 3 u.p.t.u. zwrócił NUS B. deklarację VAT-7 za grudzień 2013r., odwołując się do ustaleń poczynionych telefonicznie w KRS, z których wynika, że Spółka nie złożyła nowego wniosku o zmianę wpisu w KRS, a pierwotny został zwrócony. NUS stwierdził też, że wbrew oświadczeniu I. B. z 28 stycznia 2014r. Spółka na dzień 28 grudnia 2013r. nie mogła wykonywać czynności opodatkowanych pod w. adresem, gdyż jest to sprzeczne z ustaleniami poczynionymi w trakcie wizji lokalnej – Spółka do 14 stycznia 2014r. nie odebrała lokalu przy ul. [...] w W. (lokal całkowicie pusty). NUS podniósł też, iż 30 stycznia 2014r. przesłał NUS B. zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 Spółki, w którym ujawniono dwa adresy prowadzenia działalności gospodarczej: ul. [...] w B. i ul. [...] w W. 12. W aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo udzielone przez Spółkę 2 grudnia 2013r., które wpłynęło do NUS 3 stycznia 2014r. 13. Spółka 7 lutego 2014r. złożyła do NUS B. zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, w którym zgłosiła zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej pod adresem B., ul. [...] i prowadzenie działalności pod adresem W., ul. [...]. 14. NUS B. przesłał ww. zgłoszenie 14 lutego 2014r. do NUS z innymi dokumentami, w tym informację, że 2 stycznia 2014r. wpłynął do Sądu Rejonowego L. w L. z/s w S. [...] Wydział wniosek o zmianę danych w KRS i toczy się pod sygn. akt [...] KRS [...] (k. 110-125 akt administracyjnych). 15. NUS B. pismem z 17 lutego 2014r. (k. 126 akt administracyjnych) wezwał Spółkę do złożenia informacji, gdzie prowadzona była działalność gospodarcza na 31 grudnia 2013r. i przedłożenia dowodów potwierdzających powyższy stan; ustosunkowania się tym samym do ustaleń dokonanych przez pracowników NUS z wizji lokalnej z 14 stycznia 2014r. Jednocześnie wezwano Spółkę o podanie informacji czy zgłosiła zmiany do KRS dotyczące uchwał o sprzedaży udziałów w związku z zarządzeniem ww. Sadu z 17 stycznia 2014r. sygn. akt [...]. 16. Spółka (P. D. - pełnomocnik Spółki) w odpowiedzi z 20 lutego 2014r. poinformowała, iż zgodnie na 31 grudnia 2013r. działalność gospodarcza była prowadzona pod oboma ww. adresami. Do pisma załączono m.in: a) protokół zdawczo - odbiorczy z 15 stycznia 2014r. N. Sp. z o.o. sp. k. potwierdzający wydanie do użytkowania pomieszczenia biurowego o powierzchni 15.52 m², usytuowanego na 6 piętrze w budynku biurowym położonym w W. przy ul. [...]; b) kopię faktury nr [...] z 2 stycznia 2014r. N. Sp. z o.o. sp. k. tytułem czynszu najmu za styczeń 2014r.; c) umowę podnajmu z 27 listopada 2013r. zawartej przez Spółkę z R. Sp. z o.o. w B., na podnajęcie lokalu w B. przy ul. [...] (udostępnienie powierzchni użytkowej nie mniejszej niż 10m² z jednym stanowiskiem pracy umożliwiającym prowadzenie sprzedaży); d) informację odpowiadającą odpisowi aktualnemu z KRS (stan na 20 lutego 2014r.), z której wynikało, iż 17 lutego 2013r. jako wspólników wpisano: B. I. - 40 udziałów o łącznej wysokości 2000 zł i N. A. 60 udziałów o łącznej wartości 3000 zł, jako prezesa zarządu wpisano B. I. 17. Z adnotacji NUS w B. z 20 lutego 2014r. wynika, że pełnomocnik Spółki poinformował podczas rozmowy z 20 lutego 2014r., że Spółka prowadzi aktualnie działalność gospodarcza w W. przy ul. [...], gdzie zatrudniono pracownika oraz że 18 lub 19 lutego 2014r. aktem notarialnym zmieniono adres siedziby Spółki na W. i że zmianę zgłoszono do KRS (k. 140 akt administracyjnych). 18. Do NUS B. wpłynęło 26 lutego 2014r. pismo NUS z tej samej daty, z którego wynikało, że Spółka od 1 stycznia 2014r. należy do właściwości [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej zwany: "NUS [...]") – k. 141 akt administracyjnych. 19. NUS B., na podstawie art. 15 O.p. pismem z 28 lutego 2014r. przekazał ww. deklarację VAT-7, która 6 marca 2014r. wpłynęła do NUS [...], wyjaśniając przebieg postępowania oraz wskazując, że stosownie do art. 15 § 1 i art. 17 § 1 O.p. w związku z art. 3 u.p.t.u. oraz w związku z art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. d) i art. 5a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. z 2004r. Nr 121, poz. 1267 ze zm., dalej zwana: "u.u.i.s."). Zdaniem NUS B. włączenie Spółki w poczet kategorii rezydentów w rozumieniu prawa dewizowego bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i zagranicznym w rozumieniu innych ustaw lub w jego kontroli albo posiadają jednocześnie udział w kapitale takich podmiotów – miało miejsce 27 listopada 2013r., a na mocy art. 5a ust. 1 pkt 1 u.u.i.s. od 1 stycznia 2014r. NUS B. wskazał, że deklaracja VAT-7 za grudzień 2013r. nie została nigdzie zaksięgowana i nie podjęto czynności polegających na jej weryfikacji, które powodowałyby ustalenie właściwości miejscowej. Stwierdził również, że 8 stycznia 2014r. i w terminie zwrotu ww. deklaracja była w posiadaniu NUS (k. 142-144 akt administracyjnych). 20. NUS [...], celem weryfikacji prawidłowości rozliczenia VAT w złożonej deklaracji, 13 marca 2014r., która wpłynęła do NUS [...] 6 marca 2014r. na mocy art. 272 O.p. wezwał Spółkę do przedłożenia w terminie 7 dni rejestru sprzedaży za grudzień 2013r., faktur zaewidencjonowanych w tym rejestrze z dokumentami potwierdzającymi wewnątrzwspólnotową dostawę, rejestr nabyć za ww. okres i faktur w nim zaewidencjonowane wraz z potwierdzeniami zapłaty, aktualny odpis KRS, wyciąg z konta bankowego i umowę prowadzenia rachunku bankowego (doręczone Spółce 19 marca 2014r. (k. 149-150 akt administracyjnych). 21. NUS [...] przedstawił pełnomocnikowi Spółki imienne upoważnienie z 13 marca 2013r. do przeprowadzenia kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu VAT za grudzień 2013r., wskazując, że przewidywany termin kontroli – 30 kwietnia 2014r. 22. NUS [...] postanowieniem z [...] marca 2014r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej przez Spółkę w ww. deklaracji VAT-7 do czasu zakończenia kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, stwierdzając iż weryfikacja rozliczenia podatnika w VAT za grudzień 2013r. w ramach wszczętej kontroli podatkowej nie została zakończona. W podstawie prawnej wskazał m.in. art. 87 ust. 2 i 6 i art. 86 ust. 2 u.p.t.u., zaś w uzasadnieniu podkreślił, że skoro w ramach wszczętej kontroli podatkowej, która nie została zakończona mogą ujawnić się nieprawidłowości, co do wywiązania się przez Spółkę z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, jak również inne okoliczności wskazane w treści art. 165b § 1 O.p. zasadne jest przedłużenie terminu zwrotu VAT wykazanego w ww. deklaracji podatkowej za grudzień 2013r. 23. Spółka 8 kwietnia 2014r. złożyła do NUS [...] wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. 24. Spółka w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła uchylenie ww. postanowienie NUS [...] i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: a) art. 87 ust. 2 u.p.t.u. przez przedłużenie terminu, który już wyekspirował; b) at. 86 i art. 87 u.p.t.u. przez stworzenie stanu faktycznego, w którym VAT przestaje być neutralny. W uzasadnieniu Spółka wskazała, że termin zwrotu VAT zgodnie ze złożoną deklaracją upłynął 3 lutego 2014r., a sama kontrola podatkowa została wszczęta 13 marca 2014r. Organ podatkowy powinien więc zwrócić nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym, a następnie kontynuować postępowanie kontrolne. Nie jest możliwe przedłużanie terminu dokonania zwrotu VAT do czasu zakończenia kontroli podatkowej, po wyekspirowaniu terminu. Spółka, powołując się na wyrok TSUE C-78/00 w sprawie Commission of the European Commuriities vs. Italian Republic, stwierdziła, że bezzasadne przedłużanie terminu zwrotu różnicy VAT albo utrudnianie otrzymania tego zwrotu przez podatnika stanowi naruszenie fundamentalnego uprawnienia podatnika wynikającego z zasady neutralności VAT. Podatnik, który wybrał bezpośrednią formę zwrotu, powinien mieć możliwość efektywnego jego otrzymania w rozsądnym i przewidywalnym terminie. Procedury służące ochronie budżetu przed oszustwami i wyłudzeniami VAT nie mogą być bardziej dokuczliwe podatnikom niż jest to niezbędne do osiągnięciu celu, któremu służą (ochrona interesów fiskalnych przed nieuzasadnionymi zwrotami). Stosowanie takich procedur nie może prowadzić do faktycznego zniweczenia prawa podatnika do otrzymania należnego mu zwrotu różnicy podatku w rozsądnym terminie. Podatnik nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji opieszałości administracji podatkowej przy weryfikowaniu prawidłowości jego rozliczenia VAT. 25. W odpowiedzi na skargę NUS [...] wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu NUS [...] wskazał, iż zmiana wspólników Spółki z 27 listopada 2013r. spowodowała włączenie Spółki do kategorii podmiotów, o których mowa w art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. c) u.u.i.s. Spółka powinna do 4 grudnia 2013r. wykonać obowiązek z art. 5a ust. 3 u.u.i.s., zawiadamiając o tym NUS B., ale zaniechała tego, więc organy podatkowe nie dysponowały wystarczającymi danymi, które pozwoliłyby im bez dodatkowych czynności ustalić organ właściwy do rozliczeń Spółki za grudzień 2013r. Przedłużenie czasu załatwienia sprawy nastąpiło z przyczyn niezależnych od NUS [...] i było następstwem braku dopełnienia obowiązków przez Spółkę. Wykazany przez Spółkę zwrot VAT był pierwszym zwrotem. Jedynymi czynnościami wykonywanymi przez Spółkę były wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w postaci telefonów komórkowych, a termin na dokonanie zwrotu był najkrótszym możliwym przewidzianym przez art. 87 u.p.t.u. Spółka w deklaracji wykazała obrót jedynie z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ("WDT") - łącznie 3.719.920 zł, a przedmiotem transakcji były telefony komórkowe kupione od kontrahentów krajowych: P. P. D.; P. Sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o., zbyte następnie na rzecz podmiotów z siedzibą w Republice Estońskiej; Republice Federalnej Niemiec; Holandii i Republice Litewskiej. Analogiczna sytuacja zachodziła w rozliczeniu Spółki za styczeń 2014r., złożonym do NUS 7 lutego 2014r. W tym ostatnim przypadku kontrolę podatkową wszczęto 5 marca 2014r. W tym też dniu kontrolujący zwrócili się do Samodzielnego Referatu Handlu Wewnątrzwspółnotowego Urzędu Skarbowego W. o wystąpienie do odpowiednich administracji podatkowych państw członkowskich o skontrolowanie transakcji po stronie podlegających ich jurysdykcji kontrahentów. Kontrolę w zakresie prawidłowości rozliczenia Spółki w VAT za grudzień 2013r. wszczęto 13 marca 2014r., poprzedzając ją wezwaniem z 10 marca 2014r. do przedłożenia stosownych dokumentów, a dniu wszczęcia tej kontroli zwrócono się do Samodzielnego Referatu Handlu Wewnątrzwspółnotowego NUS o wystąpienie do odpowiednich administracji podatkowych państw członkowskich o skontrolowanie transakcji po stronie podlegających ich jurysdykcji kontrahentów. Do dnia wydania ww. postanowienia nie otrzymano z innych państw odpowiedzi na wystosowane wnioski. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 1. Skarga zasługuje na uwzględnienie. 2. Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, dalej zwana: "P.p.s.a."), stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawowana jest na mocy kryterium zgodności z prawem. 3. W związku z tym w pierwszej kolejności należy zastanowić się czy wydany w sprawie akt, w odniesieniu do którego została wniesiona skarga, podlega zaskarżeniu do Sądu administracyjnego, czy też nie. Na wstępie należy więc rozważyć kwestię dopuszczalności skargi na ww. postanowienie NUS przedłużającego termin zwrotu VAT, wydane w toku kontroli podatkowej. Sąd w związku z tym zauważa, że stosownie do treści art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Według T. W. ratio legis tego uregulowania prawnego, rozszerzającego kontrolę sądu administracyjnego poza sferę decyzji lub postanowień, będących przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej na podstawie art. 3 § 2 pkt 1-3 P.p.s.a., jest umożliwienie sądowej kontroli działań administracji publicznej, dotyczących praw i obowiązków obywateli oraz innych podmiotów działających w sferze publicznej, a w konsekwencji zapewnienie uczestnikom gwarancji procesowych w stosunkach z organami administracji publicznej oraz w zakresie zadań realizowanych przez te organy (T. Woś [red.], H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wydanie 5, Warszawa 2012, s. 69-70). J.T upatruje natomiast sens powołanego przepisu art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. w tym, że jest to istotne uzupełnienie sądowej kontroli administracji w sprawach indywidualnych. Omawiane uregulowanie stanowi również skuteczną zaporę przed unikaniem ze strony ustawodawcy kontroli sądu administracyjnego. Przy tej regulacji prawnej nie ma bowiem znaczenia kwestia, w jaki sposób w przepisie materialnym zostanie określona forma załatwienia sprawy indywidualnej (J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wydanie 5, Warszawa 2012, s. 33). Sąd wskazuje ponadto, że z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, zapadłego w analogicznej do rozpoznawanej sprawy, z 10 lipca 2013r. sygn. akt I FSK 1133/13 (dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) wynika, że przedmiotem zaskarżenia do sądu administracyjnego, na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. mogą być akty lub czynności, które spełniają następujące warunki: a) nie mają charakteru decyzji lub postanowienia, wydanych w postępowaniu jurysdykcyjnym, egzekucyjnym lub zabezpieczającym i zaskarżalnych na podstawie art. 3 § 2 pkt 1-3 P.p.s.a. (...) postanowienie wydane przez naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym, wydane w czasie postępowania kontrolnego nie podlega zaskarżeniu drodze zażalenia, nie kończy postępowania ani nie rozstrzyga sprawy co do istoty. Nie można również uznać, że rozstrzygnięcie to powinno przybrać formę decyzji. W związku z tym zaskarżone postanowienie nie może być zaskarżone do wojewódzkiego sądu administracyjnego, na podstawie art. 3 § 2 pkt 1-3 P.p.s.a. b) akt lub czynność muszą mieć charakter zewnętrzny, tj. muszą być skierowane do podmiotu niepodporządkowanego organizacyjnie ani służbowo organowi wydającemu dany akt lub podejmującemu daną czynność (to i pozostałe kryteria zaskarżalności aktów lub czynności na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. podaje T. Woś, zob. T. Woś [red.], H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo..., op. cit., s. 70). Nie ulega wątpliwości, że postanowienie naczelnika urzędu skarbowego w przedmiocie przedłużenia terminu na zwrot nadwyżki VAT naliczonego nad należnym ma charakter zewnętrzny i podatnik nie jest podporządkowany organowi administracji podatkowej organizacyjnie ani służbowo. c) akt lub czynność muszą być skierowane do indywidualnego podmiotu. W rozstrzyganej sprawie postanowienie wydane przez naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym skierowane było do podatnika, który złożył deklarację wykazującą kwotę nadwyżki podatku do zwrotu. d) akt lub czynność muszą mieć charakter publicznoprawny. W rozpatrywanej sprawie zwrot nadwyżki VAT, a tym bardziej przedłużenie terminu do jego zwrotu, mieści się w zakresie działania administracji publicznej. e) akt lub czynność musi "dotyczyć" uprawnień lub obowiązków, wynikających z przepisów prawa. Zarówno samo prawo do zwrotu nadwyżki VAT, jak też termin zwrotu wynika z przepisów u.p.t.u., a zwłaszcza z art. 87 ust. 1, 2, 6, art. 99 ust. 12 u.p.t.u. W szczególności z art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. wynika uprawnienie organu administracji podatkowej do wydania ww. aktu administracyjnego. Przepis ten stanowi, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Zaskarżony indywidualny akt – postanowienie - naczelnika urzędu skarbowego w sprawie przedłużenia czasu zwrotu nadwyżki VAT, wydany w czasie kontroli podatkowej, na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u., spełnia zatem - zdaniem NSA - wszystkie kryteria wynikające z art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. i może być zaskarżony do sądu administracyjnego, po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa. Skarżąca sprostała temu wymogowi. Sąd, rozpoznający sprawę ze skargi wniesionej przez Spółkę - podzielając wyrażony przez NSA w ww. wyroku o sygn. akt I FSK 1133/13 pogląd - uznaje, że dopuszczalne było wniesienie na skargi na ww. postanowienie NUS [...] z [...] marca 2014r., stosownie do art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT ma bowiem samodzielny byt prawny w sensie materialnym i procesowym. Wydawane jest więc w odrębnej sprawie niż ta, która dotyczy prawa do zwrotu VAT i jego wysokości oraz statusu podatnika VAT, które mogą być rozstrzygane w odrębnym trybie, w drodze decyzji administracyjnych. 4. Sąd, przechodząc do meritum sprawy stwierdza, że do wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) i pkt 2 P.p.s.a.). 4.1. Skarżąca Spółka uznała w skardze do Sądu, że wydane w sprawie postanowienie NUS [...] wydane zostało już po terminie do zwrotu VAT, a więc było niedopuszczalne. Zdaniem natomiast organu podatkowego, który wydał zaskarżone postanowienie, nie ponosi on winy w wydaniu postanowienia o przedłużeniu zwrotu po terminie, gdyż organy podatkowe, które podejmowały działania w sprawie nie dysponowały wystarczającymi danymi, które pozwoliłyby – bez dodatkowych czynności – ustalić organ właściwy do rozliczeń Spółki za grudzień 2013r. skarżąca Spółka nie dochowała obowiązków prawem przewidzianych i nie złożyła deklaracji VAT-7 za grudzień 2013r. do właściwego organu podatkowego Tym samym - w ocenie Sądu - istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do tego czy możliwe jest przyjęcie, że zaskarżone postanowienie o przedłużeniu terminu na dokonanie zwrotu VAT, wydane już po wyekspirowaniu terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 6 u.p.t.u., jest skuteczne, w związku z tym, że skarżąca Spółka nie wykonała w terminie obowiązku, o którym mowa w art. 5a ust. 3 u.u.i.s. w związku z art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. c) u.u.i.s. i sprawa dokonania zwrotu VAT za grudzień 2013r. trafiła do właściwego organu podatkowego, już po terminie na dokonanie ww. zwrotu VAT. 4.2. Sąd, biorąc pod uwagę sporne zagadnienie, stwierdza, że na wstępie należało uwzględnić treść art. 15 § 1 O.p., z którego wynika, że organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Przepis art. 15 § 2 O.p. stanowi natomiast, że właściwość rzeczowa i miejscowa jest ustalana z uwzględnieniem również zakresu zadań i terytorialnego zasięgu działania organów podatkowych, określonych na podstawie odrębnych przepisów, w szczególności przepisów o wprowadzeniu programów pilotażowych, o których mowa w art. 5 ust. 1a i 1b u.u.i.s. Z ww. przepisów wynika, że każdy organ podatkowy ma przestrzegać właściwości z urzędu. W przypadku natomiast nieprawidłowego wyboru organu podatkowego przez podatnika, płatnika, inkasenta i osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe, organ podatkowy obowiązany jest do przekazania sprawy organowi podatkowemu, który w świetle jego oceny jest organem właściwym rzeczowo lub miejscowo. Organ ten powinien jednocześnie zawiadomić o przekazaniu sprawy podmiot, który ją nieprawidłowo skierował. W tym wypadku podanie wniesione do organu niewłaściwego przed upływem terminu określonego przepisami prawa uważa się za wniesione z zachowaniem terminu. Sąd zwraca również uwagę, że organ podatkowy, któremu przekazano sprawę, jeśli uzna swoją niewłaściwość, może domagać się rozstrzygnięcia sporu kompetencyjnego w trybie art. 19 O.p. Przepis art. 19 § 1 pkt 1 O.p. stanowi, że spory o właściwość rozstrzyga między naczelnikami urzędów skarbowych działających na obszarze właściwości miejscowej tego samego dyrektora izby skarbowej - dyrektor tej izby skarbowej. W świetle art. 19 § 1 pkt 2 O.p. spory o właściwość rozstrzyga między naczelnikami urzędów skarbowych działających na obszarze właściwości miejscowych różnych dyrektorów izb skarbowych - minister właściwy do spraw finansów publicznych. Przepis art. 19 § 2 O.p. stanowi, że spór o właściwość rozstrzyga się, w drodze postanowienia, na wniosek organu będącego stroną sporu. Przepis art. 19 § 3 O.p. stanowi, że w przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 2 i 4, wniosek o rozstrzygnięcie sporu wnosi odpowiednio naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celnego za pośrednictwem odpowiednio właściwego dyrektora izby skarbowej lub dyrektora izby celnej. Sąd zauważa, że może zdarzyć się także i tak, że organ podatkowy, do którego wniesiono podanie, będzie właściwy tylko w jednej z wniesionych spraw, a w pozostałych będzie niewłaściwy. Wtedy - zgodnie z art. 171 § 1 O.p. - powinien rozpatrzyć sprawę, w której jest właściwy, a co do pozostałych spraw powinien poinformować wnoszącego podanie o potrzebie wniesienia ich do właściwych organów. Także wówczas wniesienie podania do innych organów uważa się za wniesione w terminie jego złożenia w organie, który nie był właściwy w sprawie. Sąd wskazuje również, że naruszenie przepisów o właściwości jest objęte sankcją nieważności (art. 247 § 1 pkt 1 O.p.), więc wymóg przestrzegania właściwości z urzędu powinien być realizowany przez organ podatkowy przez skrupulatne badanie właściwości na każdym etapie postępowania (por. wyrok Sądu Najwyższego z 29 maja 1991r. sygn. akt III ARN 17/91, PiP 1992, z. 3, s. 108). Dotyczy to zwłaszcza sytuacji przed wszczęciem postępowania podatkowego, ponieważ wszczęcie takiego postępowania przez organ niewłaściwy wymaga później umorzenia go i przekazania sprawy właściwemu organowi (art. 208 § 1 O.p.) oraz poinformowania o tym fakcie wnoszącego sprawę (podanie). Sąd podnosi ponadto, że przepis art. 5 ust. 9b pkt 7 u.u.i.s. stanowi, że wyznaczenie terytorialnego zasięgu działania określonego urzędu skarbowego, zgodnie z art. 5 ust. 9a u.u.i.s. następuje w przepisach określonych na podstawie art. 5 ust. 9c u.u.i.s. i może dotyczyć w szczególności osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, które: a) w ostatnim roku podatkowym osiągnęły przychód netto, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług o równowartości co najmniej 5 mln euro według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na koniec roku podatkowego albo b) jako rezydenci w rozumieniu przepisów prawa dewizowego, biorą udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwami położonymi za granicą lub w ich kontroli, albo posiadają udział w kapitale takich przedsiębiorstw albo c) są zarządzane bezpośrednio lub pośrednio przez nierezydenta w rozumieniu przepisów prawa dewizowego lub nierezydent dysponuje co najmniej 5 % głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, albo d) jako rezydenci w rozumieniu przepisów prawa dewizowego jednocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym w rozumieniu innych ustaw lub w jego kontroli albo posiadają jednocześnie udział w kapitale takich podmiotów. Sąd podnosi, że w sprawie nie budzi wątpliwości, że w odniesieniu do wniosku Spółki o zwrot VAT w przyśpieszonym terminie - 25 dni, o którym mowa w art. 87 ust. 6 u.p.t.u., zastosowanie znajdzie przepis art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. b) u.u.i.s. Przepis art. 5a ust. 3 u.u.i.s. stanowi natomiast, że podatnicy, o których mowa w art. 5 ust. 9b u.u.i.s., są obowiązani - w przypadku ustalenia właściwości zgodnie z art. 5 ust. 9a pkt 1 u.u.i.s. - zawiadomić o zmianie właściwości dotychczas właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do dnia 15 października roku poprzedzającego rok, od którego nastąpi ta zmiana, składając zawiadomienie według ustalonego wzoru. W przypadku gdy włączenie ich do kategorii podatników określonych w art. 5 ust. 9b pkt 1-6 i pkt 7 lit. b)-d) u.u.i.s. nastąpiło w okresie od dnia 15 października do dnia 31 grudnia, zawiadomienie powinno nastąpić w terminie 7 dni od tego włączenia, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia poprzedzającego rok, od którego następuje zmiana właściwości. 4.3. Sąd - mając na względzie przytoczone w opisie stanu faktycznego okoliczności faktyczne, które nie wynikają z treści zaskarżonego postanowienia oraz biorąc pod uwagę treść ww. przepisów prawa dotyczących właściwości organów podatkowych – stwierdza, że rację ma NUS [...], wskazując w odpowiedzi na skargę, że Spółka powinna, w związku ze zmianami w jej strukturze właścicielskiej, które dokonały się – na mocy trzech umów sprzedaży udziałów (k. 29-35 akt administracyjnych) do 4 grudnia 2013r. zawiadomić NUS B. o tym fakcie. Obowiązek Spółki z tego zakresu wynikał z treści art. 5a ust. 3 u.u.i.s. Sąd w związku z ww. okolicznościami stwierdza, że NUS B. o okoliczności sprzedaży udziałów, a tym samym o zmianie w strukturze właścicielskiej Spółki dowidział się najpóźniej z dniem 23 stycznia 2014r., kiedy została sporządzona notatka służbowa, znajdująca się w aktach administracyjnych sprawy – k. 35, w związku z niezwłocznym wykonaniem przez Spółkę wezwania z 23 stycznia 2014r. W każdej z ww. umów wynikało, że osoba na rzecz której dotychczasowi wspólnicy Spółki zbyli udziały, legitymuje się paszportem białoruskim (k. 30, 32, 34 akt administracyjnych). Zdaniem Sądu powyższa okoliczność powinna spowodować podjęcie, na mocy art. 15 § 1 O.p., stosownych działań przez NUS B., choć w KRS ww. zmiany w strukturze właścicielskiej Spółki nie zostały uwzględnione do dnia 23 stycznia 2014r. (k. 36-38 akt administracyjnych), a sytuacji sporu, co do właściwości podjęcia działań wynikających z art. 19 § 1 pkt 2 i § 2, 3 O.p. Sąd wskazuje bowiem, że wpis dotyczący zbycia udziałów w spółce z o.o. – a taką jest skarżąca Spółka ubiegająca się o zwrot VAT w przyśpieszonym terminie - ma zawsze charakter deklaratoryjny. Tym samym nabywca udziału staje się wspólnikiem Spółki już z chwilą dokonania czynności, na podstawie której nabywa udziały, chyba że co innego wynika z treści tej czynności (art. 155 § 1 i art. 510 § 1 k.c. i z tą chwilą może wykonywać przysługujące mu prawa udziałowe. Należy też odwołać się do treści art. 187 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013r. poz. 1030, ze zm., dalej zwana: "k.s.h."), z którego wynika, że przejście udziału jest skuteczne wobec spółki od chwili, gdy spółka otrzyma od jednego z zainteresowanych zawiadomienie o tym wraz z dowodem dokonania czynności. W sprawie doszło do sprzedaży wszystkich udziałów na rzecz obywateli Białorusi. Wbrew zatem stanowisku NUS [...] wyrażonemu w skardze nie można przyjąć, że organy podatkowe, które podejmowały działania w sprawie (przekazując sobie po wielekroć w trybie art. 15 O.p. poszczególne dokumenty w deklarację podatkową Spółki VAT-7 za grudzień 2013r., nie dysponowały wystarczającymi danymi, które pozwoliłyby - bez podjęcia dodatkowych czynności - ustalenie organu właściwego do rozliczeń Spółki w zakresie VAT za grudzień 2013r., z uwzględnieniem w szczególności treści art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. b) oraz art. 5a ust. 1 i 3 u.u.i.s. 4.4. Sąd, w tym stanie rzeczy, biorąc również pod uwagę złożenie przez skarżącą Spółkę do niewłaściwego organu – NUS – deklaracji VAT- 7 za grudzień 2013r. - 9 stycznia 2014r. (k. 44 akt administracyjnych), stwierdza, że termin na dokonanie zwrotu przez właściwy organ podatkowy, jak również na dokonanie przedłużenia tego zwrotu – upływał 3 lutego 2014r. W ocenie Sądu bezskuteczne jest przedłużenie terminu zwrotu VAT, o którym mowa w art. 87 ust. 2 i 6 O.p., dokonane nawet przez organ właściwy, ale po wyekspirowaniu terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 6 u.p.t.u. Skoro organ podatkowy w świetle art. 15 § 1 O.p. ma obowiązek przestrzegać swojej właściwości z urzędu, to nawet niewykonanie przez skarżącą Spółkę obowiązku, o którym mowa w art. 5a ust. 3 u.u.i.s. w związku z art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. c) u.u.i.s., ale zawiadomienie przy tym przez Spółkę organu podatkowego o okolicznościach powodujących zmianę właściwości z urzędu, przed upływem terminu do zwrotu VAT (23 stycznia 2014r.) i tym samym umożliwienie organowi podatkowemu właściwemu w sprawie podjęcia stosownych działań w zakresie zweryfikowania zwrotu VAT, w rozsądnym terminie - w tym wydania postanowienia o przedłużeniu dokonania zwrotu VAT - powoduje, że nie można przyjąć, tak, jak podnosi w odpowiedzi na skargę NUS II, że za skuteczne mogłoby być uznane przedłużenie terminu na dokonanie zwrotu VAT, już po jego ekspirowaniu. Takiej okoliczności nie przewidują również obowiązujące przepisy prawa, które wskazane zostały w podstawie prawnej zaskarżonego postanowienia. Sąd stwierdza ponadto, że kontrola zasadności zwrotu VAT jest z założenia kontrolą doraźną za pomocą, której w sposób szybki powinno się zweryfikować zaistniałe wątpliwości w przedmiocie jego zasadności, bądź nie. W orzecznictwie podkreśla się, że szybkość przy dokonywaniu zwrotu VAT jest kluczowa, albowiem z jednej strony pozwala na skuteczne zidentyfikowanie potencjalnych oszustów w zakresie VAT i zastosowanie adekwatnych środków wobec tych podmiotów, jak też ochronę rzetelnych podatników, którzy funkcjonują w systemie VAT przed narażeniem ich na straty ekonomiczne. Procedura ta jednak nie powinna wykraczać poza to co jest konieczne dla takiej weryfikacji i powodować, że uzyskanie takiego zwrotu jest nadmiernie utrudnione lub w praktyce wręcz niemożliwe (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 28 sierpnia 2014r. sygn.. akt I SAB/Wr 5/14 (dostępny na www.nsa.gov.pl). W ww. wyroku wskazano również, że bezczynność organu kontroli skarbowej w zakresie weryfikacji zasadności zwrotu VAT w pierwszej kolejności uderza w interesy rzetelnego podatnika, u którego brak zwrotu VAT może przyczynić się do jego upadłości z uwagi na utratę przez niego płynności finansowej. Po drugie ww. postępowanie organu kontroli skarbowej godzi w interesy Skarbu Państwa nie tylko poprzez fakt konieczności zapłaty odsetek za zwłokę w razie stwierdzenia zasadności zwrotu lecz przede wszystkim dlatego, że niweczy szanse na wykrycie oszustów VAT, co prowadzi do strat budżetowych. Po trzecie takie postępowanie godzi także w interesy innych państw członkowskich i Unii Europejskiej albowiem niepodejmowanie działań skutecznych w celu wykrycia oszustów na terytorium Polski jest sprzeczne z systemem VAT i zobowiązaniem Polski w zakresie współpracy w tym zakresie. Nie można zapominać, że funkcjonowanie dużej ilości oszustów w systemie VAT prowadzi do zakłócenia warunków konkurencji a w konsekwencji ma to negatywny wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego. Po czwarte powyższe godzi też w interesy innych rzetelnych podatników VAT, którzy mają prawo oczekiwać od Państwa skutecznych działań w ww. zakresie tak aby nie ponosili ujemnych skutków oszustw podatkowych. Sąd poglądy te w pełni podziela oraz stwierdza, reasumując, że zwlekanie przez organy podatkowe z badaniem z urzędu ich właściwości, w świetle art. 15 § 1 O.p., nie może być uznane za okoliczność usprawiedliwiającą, która powodowała by sanowanie czynność przedłużenia terminu na dokonanie zwrotu VAT, gdy termin, o którym mowa w art. 87 ust. 6 u.p.t.u. już upłynął. 5. Sąd wskazuje, że znajdujące się w aktach administracyjnych sprawy pełnomocnictwo (k. 104), które skarżąca Spółka złożyła do NUS, uznając, że jest on organem właściwym do zwrotu VAT za grudzień 2013r., podobnie jak pozostałe akta dotyczące ww. zwrotu VAT mogło być przekazane organowi właściwemu w sprawie – NUS [...], który wszczął 13 marca 2014r. kontrolę podatkową wobec skarżącej Spółki w zakresie prawidłowości rozliczeń VAT za grudzień 2013r. z budżetem państwa. W pełnomocnictwie tym znajduje się bowiem adnotacja, że doradca podatkowy – P. D. – jest bezterminowo pełnomocnikiem Spółki "przed organami podatkowymi wszystkich instancji we wszystkich sprawach należących do właściwości organów podatkowych, w szczególności w zakresie wszystkich postępowań podatkowych, kontrolnych i czynności sprawdzających (...)". Pełnomocnictwo zostało udzielone przez I. B., który w świetle KRS był umocowany do samodzielnego składania oświadczeń w imieniu Spółki. 6. Sąd, mając powyższe okoliczności , uznał, że zasadne było na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. uchylenie zaskarżonego postanowienia o przedłużeniu dokonania zwrotu VAT za grudzień 2013r., które zostało wydane po wyekspirowaniu terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 6 u.p.t.u. (punkt pierwszy sentencji wyroku). Orzeczenie z punktu drugiego ma uzasadnienie w treści art. 152 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania sądowego stronie Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 i 4 oraz art. 209 P.p.s.a. w związku z § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 2 grudnia 2003r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczególnych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075), strona skarżąca była reprezentowana przez doradcę podatkowego, a wpis był stały i wynosił (punkt trzeci sentencji).