I SA/Gl 577/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w trybie wznowienia postępowania decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2011 r. postanawia: odrzucić skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej także "Kolegium" lub "SKO"), działając na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej "O.p.") oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania A Sp. z o.o. w S. (dalej "strona", "spółka" lub "skarżąca") od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r., nr [...], którą odmówiono uchylenia decyzji Kolegium z dnia [...] r., nr [...], uchyliło ww. decyzję Kolegium z dnia [...] r. i odmówiło na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 O.p. uchylenia ww. decyzji ostatecznej Kolegium z dnia [...] r., stwierdzając, że w sprawie zaistniała przesłanka do wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 3 O.p., lecz w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy, tak jak decyzja dotychczasowa. Stan faktyczny sprawy. Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Kolegium, po rozpatrzeniu odwołania spółki od decyzji Burmistrza Miasta S. z dnia [...] r., uchyliło na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. w części decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. i orzekło o wysokości tego zobowiązania w kwocie [...] zł. Pismem z dnia 4 września 2012 r. spółka zwróciła się o wznowienie postępowania zakończonego powyższą decyzją Kolegium z dnia [...] r. w oparciu o przesłankę zawartą w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a następnie pismem z dnia 21 września 2012 r. strona złożyła skargę na tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Wraz z odpowiedzią na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, a także przesłało do Sądu postanowienie z dnia [...] r. o wznowieniu postępowania w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją. Z tego względu Sąd postanowieniem z dnia 10 grudnia 2012 r. zawiesił postępowanie sądowe do czasu zakończenia postępowania wznowieniowego. Po zakończonym postępowaniu wznowieniowym, Kolegium wydało decyzję z dnia [...] r., nr [...], którą uchyliło w części swoją decyzję ostateczną z dnia [...] r., nr [...] i orzekło o określeniu spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie [...] zł. Od decyzji Kolegium z dnia [...] r., nr [...] nie zostało złożone odwołanie, w związku z czym WSA w Gliwicach postanowieniem z dnia 13 maja 2013 r. podjął zawieszone postępowanie sądowe, a następnie postanowieniem z dnia 1 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 596/13, umorzył postępowanie sądowe. Na postanowienie złożona została przez spółkę skarga kasacyjna do NSA. Następnie pismem z dnia 11 września 2013 r. spółka reprezentowana przez pełnomocnika będącego adwokatem, złożyła wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną SKO z dnia [...] r., nr [...] na podstawie art. 240 § 1 pkt 3 O.p. wskazując, że decyzja ta została wydana przez członków Kolegium, którzy podlegali wyłączeniu. Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Kolegium odmówiło uchylenia decyzji z dnia [...] r., nr [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r., nr [...], rozpoznając sprawę po wniesieniu odwołania od swojej decyzji z dnia [...] r., podtrzymało w całości rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji. W szczególności organ, po ponownej analizie wniosku o wznowienie postępowania, podzielił zapatrywanie, że art. 130 § 1 pkt 6 O.p. nie ma zastosowania w postępowaniu wznowieniowym, którego podstawowym celem jest zbadanie decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym wyłącznie pod kątem istnienia przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 O.p. Postępowanie wznowieniowe nie jest tożsame ze środkiem zaskarżenia w postępowaniu odwoławczym, ale jest niewątpliwie sprawą odrębną w stosunku do sprawy rozpoznawanej w trybie zwykłym. Powyższa decyzja Kolegium została zaskarżona przez spółkę, reprezentowaną przez pełnomocnika będącego adwokatem, do WSA w Gliwicach. Wyrokiem z dnia 8 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 1061/14, WSA w Gliwicach uchylił decyzję Kolegium z dnia [...] r., nr [...]. Sąd podzielił konstatację strony, że miało miejsce uchybienie proceduralne polegające na tym, że w wydaniu rozstrzygnięcia podjętego po wznowieniu postępowania brało udział dwóch członków Kolegium, którzy orzekali w tej sprawie na poziomie instancji odwoławczej w postępowaniu zwykłym. Sąd wskazał, że decyzją z dnia [...] r. Kolegium rozpoznało sprawę merytorycznie w jej pełnym zakresie przedmiotowym, po wznowieniu postępowania na wniosek strony. Nie była to zatem sprawa odrębna co do jej przedmiotu, pomimo jej rozstrzygnięcia w postępowaniu nadzwyczajnym. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że wydanie decyzji, w której orzeczono co do istoty sprawy w postępowaniu "wznowieniowym", przez członków Kolegium, którzy wydali również ostateczną decyzję wymiarową, naruszyło art. 130 § 1 pkt 6 O.p. Z kolei zgodnie z art. 240 § 1 pkt 3 O.p., jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132 tejże ustawy - to okoliczność ta stanowi przesłankę wznowienia postępowania. Sąd nie podzielił natomiast zarzutu naruszenia art. 210 § 1 w zw. z art. 124 O.p., nie dopatrując się istotnych braków w uzasadnieniu decyzji. W dalszej kolejności Kolegium – w wykonaniu wyroku z dnia 8 grudnia 2014 r. – wydało decyzję z dnia [...] r., nr [...], o której mowa na wstępie niniejszego postanowienia. W jej uzasadnieniu organ wskazał, że – w zmienionym składzie – rozpatrzył ponownie wniosek strony z dnia 11 września 2013 r. o wznowienie postępowania w oparciu o przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 3 O.p. Kolegium stwierdziło zarazem, że w sprawie zaistniała przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. 130 § 1 pkt 6 O.p., lecz w wyniku uchylenia decyzji mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy, tak jak decyzja dotychczasowa. Stosując się do pouczenia zawartego w ww. decyzji, pełnomocnik spółki, wniósł na nią w dniu 24 kwietnia 2015 r. (data nadania) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Pełnomocnik zaskarżył decyzję tę w części, w której odmawia ona uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] r. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisów prawa materialnego, a mianowicie: 1) art. 245 § 1 pkt 3 lit. a O.p. poprzez jego zastosowanie i odmowę uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 2 kwietnia 2013 r., 3) art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 124 O.p. poprzez brak prawidłowego uzasadnienia decyzji, 4) art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa. Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i ząsadzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie. W toku rozprawy w dniu 22 października 2015 r. pełnomocnik skarżącej wnosił i wywodził jak w skardze. Nadto, na pytanie Sądu pełnomocnik oświadczył, że od decyzji z dnia [...] r. strona skarżąca nie wniosła odwołania, tylko zastosowała się do zawartego w niej pouczenia i wniosła skargę do Sądu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 245 § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz: a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70. Nadto, stosownie do art. 244 § 1 O.p. organem właściwym w sprawach wymienionych w art. 243 jest organ, który wydał decyzję w ostatniej instancji. Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją Kolegium uchyliło własną decyzję z dnia [...] r., którą po raz pierwszy rozpatrzono wniosek strony z dnia 11 września 2013 r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Kolegium z dnia [...] r. Wcześniej decyzja z dnia [...] r., którą po rozpatrzeniu odwołania utrzymano w mocy decyzję z dnia [...]r. została uchylona wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 8 grudnia 2014 r. Decyzja z dnia [...] r., zaskarżona w niniejszej sprawie jest zatem decyzją, którą Kolegium (po wyeliminowaniu z obrotu prawnego obu wcześniejszych rozstrzygnięć z dnia [...] r. i z dnia [...] r.) rozpatrzyło wniosek o wznowienie postępowania z dnia 11 września 2013 r. Jest to więc decyzja wydana w pierwszej instancji, od której zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 127 i art. 220 w zw. z art. 221 O.p. przysługiwało stronie odwołanie podlegające rozpatrzeniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze przy rozpoznawaniu którego mają zastosowanie niczym nieograniczone zasady orzekania określone w rozdziale 15 Ordynacji podatkowej (por. S.Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2013). Wspomniany art. 127 O.p. statuuje zasadę dwuinstancyjności postępowania, natomiast art. 220 tej ustawy stanowi, że od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji. Z kolei z art. 221 O.p. wynika, że w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Tymczasem decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego opatrzono błędnym pouczeniem, że stronie przysługuje skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Podkreślić w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 52 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej "ppsa"), skargę można wnieść dopiero po wyczerpaniu środków zaskarżenia. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (art. 52 § 2 ppsa). Wobec powyższego złożenie skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego musi być poprzedzone wyczerpaniem środków zaskarżenia przysługujących w toku postępowania administracyjnego. Skoro zatem w niniejszej sprawie skarżąca nie wniosła odwołania od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r., skarga podlegała odrzuceniu na mocy art. 58 § 1 pkt 6 ppsa. Zgodnie bowiem z art. 58 § 1 pkt 6 ppsa, sąd odrzuca skargę, jeżeli jej wniesienie jest niedopuszczalne i dlatego na podstawie tego przepisu orzeczono jak w sentencji postanowienia.